I SA/Po 255/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 05 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku w sprawie o nr [...] 2. Zasądza od Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy na rzecz skarżącej M.K. kwotę 2410zł (dwa tysiące czterysta dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/ M.Jaśniewicz /-/ M.Skwierzyńska /-/ W.Zygmont Pismem z dnia [...] r. M. K. wniosła o umorzenie jej w całości , bądź w części zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...] zł na dzień [...] r. Wniosek uzasadniła trudną sytuacją materialną . Podniosła , że nie pracuje , a jej mąż utrzymuje się z prac dorywczych. We wniosku nie wymieniono z jakich tytułów powstały zaległości i jakich zobowiązań podatkowych dotyczą. Do wniosku nie dołączono żadnych załączników. Wskazano , że pismo dotyczy sprawy [...]. Decyzją z dnia z dnia [...] r. Urząd Skarbowy po rozpatrzeniu wniosku w sprawie umorzenia w całości lub części zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w maju [...] r. oraz umorzenia odsetek za zwłokę naliczonych od powyższej zaległości orzekł przedmiotowy wniosek załatwić odmownie. Uzasadniając organ podatkowy wskazał, że zaległość podatkowa będąca przedmiotem decyzji została określona decyzją nr [...] w kwocie [...],- zł na imię obojga małżonków , tj. M. K. i W. K. Dlatego zaległość określona tą decyzją jest w 50 % należną od każdego z małżonków. Na poczet zaległości w wyniku postępowania egzekucyjnego wpłaty z [...] r. w kwocie [...] zł i z [...] r. w kwocie [...] zł zostały zarachowane na zaległość główną i odsetki za zwłokę. W decyzji podniesiono , że stosownie do wniosku Urząd Skarbowy odniósł się tylko do zaległości wnioskodawczyni. Wymieniono w uzasadnieniu zaległości , które wynosiły w zryczałtowanym podatku od przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w kwocie [...] zł i w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł. Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku od przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wynosiły kwotę [...] zł. Ustalono , że we wspólnym gospodarstwie domowym pozostają wnioskodawczyni z mężem i dwójką dzieci , nie pracują , nie korzystają z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej , korzystają z pomocy finansowej rodziny , posiadają dom jednorodzinny , meble bez większej wartości i samochód nie przedstawiający większej wartości. Wskazano , że przepis art.67 §1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137 poz.926 ze zm. ; dalej Ordynacja podatkowa) umorzenie zaległości uzasadnia nadzwyczajnymi okolicznościami , mającymi charakter losowy , niezależny od działań i woli podatnika , które uniemożliwiły mu bieżącą realizację zobowiązań podatkowych i uczyniły jego sytuację na tyle szczególną , że uzasadnione i celowe jest udzielenie ulgi podatkowej. Wskazano na brak współpracy skarżącej w rzetelnym przedstawieniu i udokumentowaniu własnej i aktualnej sytuacji majątkowej. Nieobecność w kraju uniemożliwiła spisanie protokołu o stanie majątkowym w miejscu jej zamieszkania. Podniesiono , że zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym nie zaistniały żadne okoliczności o wyjątkowym charakterze , jak choroba podatnika lub członka jego rodziny , włamanie , kradzież , klęska żywiołowa. Problemy prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą uzasadniać umorzenia całości lub części zaległości podatkowej. Zaległość powstała w wyniku sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od dnia jej nabycia. Natomiast w kwestii nierzetelności biura rachunkowego i roszczeń z tym związanych stwierdzono , że podatniczka winna ich dochodzić na drodze sądowej. Podano , że do dnia wydania decyzji wnioskodawczyni nie dokonała dobrowolnie nawet niewielkiej wpłaty na poczet zaległości podatkowych , która choć w części mogłaby pokryć zaległość i ograniczyć wzrost odsetek za zwłokę. Wpłaty dokonywane były jedynie w drodze egzekucji. Podniesiono , że nie wywiązuje się także z obowiązku spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za [...] r. wynoszącej [...] zł. W odwołaniu od decyzji z dnia [...] r. M. K. zarzuciła jej naruszenie prawa materialnego - art.40 ust.2 i ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych poprzez przyjęcie , że zasady współżycia społecznego oraz ważne względy społeczno-gospodarcze w sprawie nie stanowią przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty poprzez umorzenie zaległości podatkowej. W uzasadnieniu wskazała , że jej sytuacja materialna jest trudna. Pieniądze ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na spłatę kredytu w banku , a nie spożytkowane na własne cele. Nie zgodziła się , że nie wykazuje dobrej woli aby chociażby w jakimś stopniu pokryć zaległości podatkowe. Pieniądze ze sprzedaży samochodu przekazała na konto hurtowni. Decyzją z dnia [...] r. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy. W sprawie [...] na podstawie art.233 §1 pkt.1 oraz art.67 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając organ odwoławczy zważył , że nie znalazł podstaw do uchylenia lub zmiany decyzji. Podniesiono , że Ordynacja podatkowa zastąpiła ustawę o zobowiązaniach podatkowych. Przepis art.67 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje możliwość umarzania zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Udzielanie ulg jest instytucją wyjątkową , której zastosowanie muszą uzasadniać szczególne , nadzwyczajne okoliczności. Zasadą jest płacenie podatków , a odstąpienie od niej może mieć miejsce wówczas gdy zobowiązany znajdzie się w trudnym położeniu z przyczyn na które nie miał wpływu. Po sprzedaży nieruchomości Państwo K. nie wywiązali się z ciążącego na nich obowiązku podatkowego , chociaż uzyskany przychód dawał taką możliwość. Należności budżetowe płatne są w pierwszej kolejności , a spłata innych wierzytelności nie może odbywać się kosztem Skarbu Państwa. Ponadto po spłacie kredytu z odsetkami i kosztami pozostała im kwota [...] zł , która pokryłaby większą część należnego podatku. W tej sytuacji nie można się zgodzić z podatniczką , że powstała zaległość była niezależne od niej. Ponadto ustalono , że przed sprzedażą skarżąca prowadziła działalność gospodarczą , z której w [...] r. osiągnęła stratę w wysokości [...] zł , a w [...] r. uzyskała przychód [...],- zł, a w latach następnych nie składała deklaracji rocznych. Odwołująca zdaniem organu drugiej instancji nie wskazała szczególnych okoliczności , które uzasadniałyby umorzenie przedmiotowych zaległości. Za taką nie można było uznać , że w chwili obecnej nie była w stanie zapłacić zaległości podatkowej. Przedstawiona przez skarżącą sytuacja materialna jest mało prawdopodobna. Trudno przyjąć , że przez okres ponad trzech lat Państwo K. nie uzyskując dochodów podlegających opodatkowaniu oraz nie korzystając z pomocy społecznej mogli utrzymać dom jednorodzinny i czteroosobową rodzinę. Za mało wiarygodne uznano oświadczenie , że rodzina utrzymuje się z pracy dorywczej i wsparcia rodziny. Powołano się także na wyrok NSA w sprawie I SA/Kr 2036/98 i wyrażony tam pogląd , że przychód ze sprzedaży nieruchomości jest dochodem jednorazowym i dodatkowym , a uiszczenie z tego tytułu podatku nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika. Umorzenie postawiłoby M. K. w uprzywilejowanej sytuacji. Pismem z dnia [...] r. M. K. złożyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Izby Skarbowej Ośrodka Zamiejscowego i zarzuciła jej naruszenie prawa materialnego - art.40 ust.2 i ust.1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych poprzez przyjęcie , że zasady współżycia społecznego oraz ważne względy społeczno-gospodarcze w sprawie nie stanowią przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie zaległości podatkowej oraz należnych odsetek. Uzasadniając podniosła , że zaległości nie powstały z jej winy. Doprowadziła do tego nierzetelność biura rachunkowego , które doprowadziło do zaistniałej sytuacji. Za bezzasadny uznała zarzut , że nie dokonała dobrowolnej wpłaty na konto zadłużenia , gdyż wykazywała , że nie ma środków na utrzymanie rodziny. Jedynym jej majtkiem jest dom , w którym zamieszkuje wraz z rodziną i nie może go sprzedać. Ponieważ działalność gospodarcza przynosiła straty była zmuszona z niej zrezygnować. Podniosła , że w jej sprawie zarówno jej ważny interes jak i interes publiczny przemawiają za tym aby uwzględnić skargę. Brak miejsc pracy uniemożliwia spełnienie świadczenia wobec państwa. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie dnia [...] r. skarżąca podała, że domagała się rozpatrzenia wniosku w granicach w nim zakreślonych. Przedłożyła kopię wykazu majątku złożonego do Sądu Rejonowego w trybie art.913 kpc oraz 10 dowodów wpłat kwot po [...],- i [...],- zł za okres od [...] r. do [...] r. na łączną kwotę [...],- zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Stosownie do przepisu art.97 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U nr 153 po.1271 ze zm.) - sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ). Jedynie w przypadku wpisu i innych kosztów sądowych mają zastosowanie w takich sprawach przepisy obowiązujące , a zatem przepisy ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ( Dz. u. Nr 74 poz.368 ze zm.). Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo - administarcyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa , w tym także tych nie podnoszonych w skardze , które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie , a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Skarga zasługuje na uwzględnienie , choć nie z wskazanych w niej przyczyn. W szczególności za pozbawione racji należy uznać stanowisko wyrażone w skardze dotyczące naruszenia przepisów ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Należy bowiem zauważyć , że ustawa ta nie obowiązuje od 1.01.1998 r. , kiedy to zastąpiona została przepisami Ordynacji podatkowej. Bezzasadny jest także wniosek o wydanie merytorycznego orzeczenia przez Sąd , albowiem Sąd nie może orzekać co do istoty sprawy. Należy jednakże wskazać przede wszystkim na naruszenie art.207 §2 Ordynacji podatkowej , który stanowi , że decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty. Stosownie zaś do przepisu art.165 §1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Zakres przedmiotowy zatem rozpoznania sprawy podatkowej wyznaczony jest wnioskiem strony. Zadaniem organu jest wszechstronne wyjaśnienie sprawy i podjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Obowiązek ten obejmuje nie tylko ustalenia faktyczne , lecz także potrzebę w razie wątpliwości ustalenia zakresu żądania strony i tym samym zakresu istoty sprawy. Przytoczone sformułowanie z art.207 §2 Ordynacji podatkowej , że "decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty"- jednoznacznie wskazuje , że decyzja wydana przez organ podatkowy musi stanowić rozstrzygnięcie całej sprawy zawisłej przed tym organem ( por. t.1 do art.207 w Ordynacja podatkowa. Komentarz , S.Babiarz i inni , Wydawnictwo prawnicze Lexis Nexis , Warszawa 2004 , str.562 ). Składając wniosek M. K. wniosła o umorzenie w całości lub części zaległości podatkowej wraz z odsetkami w łącznej kwocie [...] zł. Przedmiot postępowania został zaś zawężony przez organy podatkowe do kwoty [...] zł z tytułu nie zapłaconego zryczałtowanego podatku od przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Zawężenia przedmiotu rozpoznania tylko do tej kwoty nie usprawiedliwia podanie przez stronę sygnatury akt sprawy , która i tak nie pokrywała się z sygnaturą sprawy wymiarowej tego podatku. Obowiązkiem organów podatkowych stosownie do art.122 Ordynacji podatkowej było wyjaśnienie ze stroną jakich należności podatkowych domaga się umorzenia. Zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy podawały także dalsze zaległości w podatku VAT. Nie zostały one jednak objęte rozpoznaniem sprawy. Przede wszystkim należało wezwać stronę do sprecyzowania jakie należności objęte były wnioskiem. Być może strona ma jeszcze inne należności z tytułu zobowiązań podatkowych. Nie może bezczynności organów w tym względzie usprawiedliwiać brak współdziałania ze strony skarżącej. Jeżeli zaistniała wątpliwość co do żądania strony zadaniem organu było wezwanie strony na piśmie do uzupełnienia jego braków w trybie art.169 § 1 Ordynacji podatkowej w celu jego prawidłowego określenia , a w konsekwencji prawidłowego określenia istoty sprawy. Inne bowiem mogą być przesłanki umorzenia w całości lub części kwoty [...] zł , inne kwoty objętej wnioskiem [...] zł a jeszcze inne kwoty [...] zł ( dotyczącej także podatku VAT). Wymaga zatem podkreślenia , że decyzja, czy też postanowienie, kończące postępowanie, to akt, z którego strona winna czerpać pełną, wszechstronną, zgodnie z prawem umotywowaną informację o swej sytuacji prawnej - w zakresie prawa procesowego, jak i materialnego. To decyzja, czy też postanowienie, stanowią przedmiot zaskarżenia; z nimi polemizuje strona w skardze sądowoadministracyjnej; one to podlegają ocenie i osądowi Sądu jako odzwierciedlenie, przekazanie, uzasadnienie procesu zastosowania prawa, który dokonany został w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 10.30.2000 r. w sprawie I SA/Łd 588/98 , publ. LEX nr 47097). Nie wypowiadając się więc ad meritum ocenianych rozstrzygnięć, Sąd konstatuje naruszenie w sprawie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i w szczególności art. 210 § 4 w zw. z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo należy wskazać , że przepis art.67 § 1 Ordynacji podatkowej prócz ważnego interesu podatnika nakazuje brać pod uwagę także interes publiczny jako podstawę do ewentualnego umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. W tym zaś zakresie organy podatkowe nie poczyniły żadnych rozważań co kwoty umorzenia [...] zł. Oceniając samą postawę podatniczki należy zauważyć dokonywanie przez nią dobrowolnych wpłat , co w połączeniu z całym jej zadłużeniem z tytułu zobowiązań podatkowych powinno zostać także ocenione przez organy podatkowe. Należy bowiem podzielić pogląd , że dokonując oceny ważnego interesu podatnika należy mieć na względzie całokształt jego sytuacji, także w aspekcie rzetelności w wypełnianiu wcześniej zobowiązań wobec państwa. Interes publiczny to nie tylko potrzeba zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa, ale także ograniczenie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej. Sam fakt nie korzystania z pomocy społecznej przez skarżącą i jej rodzinę w przeszłości nie zwalnia organów podatkowych z konieczności rozważenia skutków społecznych zapłaty zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 30.05.2001 r. w sprawie III SA 830/00 , publ. LEX nr 54007). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe powinny wyjaśnić przede wszystkim zakres przedmiotowy postępowania i określić jego istotę. Decyzja powinna ustosunkować się do całego żądania. Rozważeniu winien ulec nie tylko słuszny interes strony lecz także interes publiczny objęty dyspozycją art.67 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tych zatem powodów , wobec naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania podatkowego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt. 1 sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt.1) lit. c) ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ). O kosztach orzeczono zgodnie z art. 97§1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U nr 153 po.1271 ze zm.) , które obejmują wpis od skargi w wysokości 10,00 zł i wynagrodzenie pełnomocnika będącego adwokatem w kwocie 2.400,- zł /-/ M.Jaśniewicz /-/ M.Skwierzyńska /-/ W.Zygmont uk