III SA/Wa 3133/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Asesor WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Generalnego Inspektor Kontroli Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z póżn. zm.) w związku z art. 31 ust 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r., o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8. poz. 65 z późn. zm.) Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej- zwany dalej GIKS- po zapoznaniu się z odwołaniem R. K. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. - zwanym dalej Dyrektorem UKS- z dnia [...] kwietnia 2005 r. nr [...], odmawiającej uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora UKS w G. z dnia [...].07.2004 r. nr [...], określającej Panu R. K. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., utrzymał w mocy ww. decyzję Dyrektora UKS w G. z dnia [...] kwietnia 2005 r. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że R. K. złożył do Dyrektora UKS w G. w dniu [...] grudnia 2004 r. wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora UKS w G. z dnia [...] lipca 2004 r. określającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł. Jako podstawę prawną wniosku powołano art. 240 § 1 pkt 1 w związku z pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa. Następnie w piśmie z dnia [...] grudnia 2004 r. Strona uzupełniła wniosek z dnia [...] grudnia 2004r., przedstawiając dowody na okoliczność istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W wyniku rozpoznania ww wniosku o wznowienie postępowania Dyrektor UKS w G. wydał postanowienie, w którym wznowił na żądanie Strony postępowanie zakończone decyzją ostateczną wydaną przez Dyrektora UKS w G. z dnia [...] lipca 2004 r. Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, Dyrektor UKS w G., nie znajdując okoliczności uzasadniających uchylenie decyzji ostatecznej z powodu braku istnienia przesłanek, które powołała Strona we wniosku o wznowienie postępowania (art. 240 § 1 pkt 1 w związku z pkt 5 ustawy -Ordynacja podatkowa) wydał decyzję z dnia [...] kwietnia 2005r., w której odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia [...] lipca 2004 r. W odwołaniu od tej decyzji, Strona reprezentowana przez nowego Pełnomocnika Pana K. G., postawiła szereg zarzutów natury proceduralnej, które w jej przekonaniu miałyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pełnomocnik postawił bowiem decyzji Dyrektora UKS w G. m.in. zarzut naruszenia art. 241 § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa stwierdzając, iż organ podatkowy zobowiązany był z urzędu (bez względu na wniosek strony) do przeprowadzenia postępowania na okoliczność ewentualnego istnienia nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję, przez wezwanie strony do wskazania tych dowodów, a nie opieranie się na dowodach wskazanych we wniosku o wznowienie postępowania. Oceniając ten zarzut, GIKS stwierdził, iż jest on bezpodstawny, ponieważ Strona składając wniosek o wznowienie postępowania przedstawiła dowody uzasadniające wznowienie postępowania, wskazała także na okoliczności uzasadniające to wznowienie. Obowiązkiem organu I instancji było zatem dokonanie ich oceny w świetle obowiązujących przepisów dotyczących wznowienia postępowania. Takiej też oceny dokonał Dyrektor UKS w swojej decyzji, szeroko wyjaśniając Stronie dlaczego przedstawione przez nią okoliczności i dowody nie mogą być uznane jako przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji ostatecznej. Nie bez znaczenia pozostaje także fakt, iż w trakcie prowadzonego przez organ I instancji postępowania wznowieniowego Strona na każdym etapie tego postępowania miała prawo do składania nowych dowodów, a także do przedstawiania nowych okoliczności. Ponadto, przed wydaniem zaskarżonej decyzji Strona została wezwana do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. W wezwaniu tym organ kontroli skarbowej poinformował Stronę o możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z prawa tego Strona skarżącą nie skorzystała. Nieuzasadniony okazał się także, w ocenie organu odwoławczego, postawiony przez Pełnomocnika Strony zarzut naruszenia przez organ I instancji przepisu art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa. W ocenie GIKS nieprawdą jest, iż organ I instancji zaniechał kompletnego i zupełnego wyjaśnienia żądania Strony w przedmiocie wznowienia postępowania. W piśmie skierowanym do Strony w dniu [...].01.2005 r. Dyrektor UKS w G. w sposób jasny i zrozumiały dla Strony zwrócił się o uzupełnienie złożonych wniosków poprzez wyraźne wskazanie czego dotyczą oba wnioski. W odpowiedzi na to pismo, Pan K. w piśmie z dnia [...].01.2005r. wskazał, iż chodzi tu o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną a nie wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w G. stwierdzającym uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Czynienie zatem zarzutu, iż organ I instancji zaniechał działań w tym zakresie było, w ocenie GIKS, niezrozumiałe. Rozpatrując odwołanie Strony GIKS doszedł do przekonania, iż "zarzuty postawione przez Pełnomocnika Strony sprowadzały się w istocie do obarczenia winą organu I instancji za brak konsekwencji samej Strony w sprecyzowaniu własnego żądania, które w istocie, jak wynika z uzasadnienia odwołania dotyczyło wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w G., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania a nie decyzji ostatecznej Dyrektora UKS w G. dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od osób fizycznych za 2000 rok." Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się Strona i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sporządzoną przez profesjonalnego pełnomocnika. W skardze tej poza wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzeniem kosztów postępowania sądowego zabrakło miejsca na uzasadnienie ww. wniosku o uchylenie. W odpowiedzi na skargę GIKS wniósł o oddalenie skargi powtarzając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd zwraca także uwagę na art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powołany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podnosi podczas toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Na wstępie Sąd zauważa, iż z odpowiedzi Strony z dnia [...] stycznia 2005 r. na wezwanie Dyrektora UKS o sprecyzowanie czy wniosek strony z dnia[...] grudnia 2004 r. dotyczy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora UKS określającą wysokość zobowiązania podatkowego za 2000 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych czy też wznowienia postępowania prowadzonego przez Dyrektora Izby Skarbowej zakończonego ostatecznym postanowieniem o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, Strona wskazała, iż wnosi o wznowienie postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. zakończonego decyzją ostateczną. Zatem z wyjaśnienia tego wynika wprost, iż żądanie wznowienia dotyczy postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Mając tak sprecyzowany przedmiot wznowienia postępowania podatkowego Strona dowodziła, w piśmie z dnia [...] grudnia 2004 r., iż odwołanie od decyzji Dyrektora UKS określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. wniosła w ustawowym terminie. Wskazując na ten fakt podważyła ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w ostatecznym postanowieniu z dnia [...] listopada 2004 r. pozostawiające odwołanie bez rozpoznania ze względu na uchybienie terminu, dotyczące daty doręczenia decyzji wymiarowych. Strona wskazała jednocześnie na naruszenie tym samym art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu od decyzji Dyrektora UKS odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego z a 2000 r. pełnomocnik Skarżącego wskazał na naruszenie art. 241 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przeprowadzenia z urzędu postępowania na okoliczność ewentualnego istnienia nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi. W ocenie skarżącego organ podatkowy naruszył także, art. 187 i art. 189 § 1 Ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem ww. przepisów. Naruszono także zdaniem pełnomocnika art. 122 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie wyjaśnienia żądania strony w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego. Powołanie ww. zarzutów niezbędne było, w ocenie Sądu, w celu ustalenia przedmiotu postępowania wznowieniowego oraz przytoczenie podstaw prawnych żądania wznowienia powoływanych przez pełnomocnika Strony we wcześniejszych etapach postępowania, ze względu na brak zarzutów zawartych w skardze. Odnosząc się do kwestii podstaw do wznowienia postępowania podatkowego, Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wznawia postępowanie zakończone ostateczną decyzją, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten pozwala zatem na wznowienie postępowania, tylko wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody spełniają łącznie następujące cechy: 1) są nowe, 2) istniały w dniu wydania decyzji, 3) są istotne dla sprawy oraz 4) nie były znane organowi, który wydał decyzję. Pierwszą z wymienionych przesłanek warunkujących wznowienie postępowania jest to, że okoliczności faktyczne lub dowody ujawnione w danej sprawie są "nowe". W orzecznictwie wyrażono pogląd, że "nowymi faktami lub dowodami będą te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia" (wyrok NSA z 25.6.1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35). Drugą okolicznością warunkującą wznowienie postępowania jest to, że nowy fakt lub dowód, istniał już w chwili wydania decyzji ostatecznej. Powołanie nowych okoliczności lub dowodów powstałych po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy nie jest przesłanką do wznowienia postępowania. Trzecią przesłanką niezbędną do spowodowania wznowienia postępowania jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Sytuacja taka ma miejsce wtedy, gdy uwzględnienie określonej okoliczności faktycznej lub dowodu mogłoby spowodować wydanie odmiennej decyzji, niż zapadła poprzednio. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody "są istotne dla sprawy wtedy, gdy można stwierdzić, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to miałyby wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy" (wyrok NSA z 25.6.1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35 oraz wyrok NSA z 6.1.1998 r., IV SA 1302/97). Ostatnią okolicznością warunkującą zastosowanie analizowanej przesłanki wznowienia postępowania jest to, aby nowo ujawnione fakty lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie powszechnie akceptowany jest pogląd, że przy wznowieniu postępowania nie jest istotne, czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań (np. niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), czy z innych powodów ( wyrok NSA z 27.1.1984 r., SA/Wr 649/83, ONSA 1984/1/7 oraz wyrok NSA z 5.5.1998 r., III SA 1226/97). Nawet okoliczność, iż niepowołanie dowodu nastąpiło z winy strony, nie będzie stanowiła przeszkody do wznowienia postępowania (zobacz wyrok NSA z 6.1.1998 r., IV SA 1302/97). Warunkiem wznowienia postępowania jest w tym przypadku jedynie to, aby nowa okoliczność miała istotne znaczenie dla sprawy i istniała w dniu wydania decyzji, przy czym nie była znana organowi, który wydał decyzję (wyrok NSA z 10.2.1999 r., I SA/Lu 19/98). Omawiając tę przesłankę, należy dodać, że w orzecznictwie wyrażono trafny pogląd, z którym również skład orzekający się zgadza, iż "nie można przyjąć, że dana okoliczność była nieznana organowi, który wydał decyzję, jeśli wynikała ona z materiałów będących w dyspozycji tego organu." (wyrok NSA z 10.2.199 r., III SA 5019/98, ONSA 2000/2/62). Mając powyższe na uwadze, Sąd zauważa, iż nieporozumieniem jest powoływanie się w postępowaniu wznowieniowym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, na fakt doręczenia w innej dacie ostatecznej decyzji wymiarowej, ponieważ nie jest to po pierwsze dowód istniejący w dniu wydania decyzji, po drugie nie jest to dowód istotny dla sprawy, której dotyczy wznowienie postępowania i po trzecie nie jest to dowód znany organowi i istniejący w dniu wydania decyzji. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Powoływane przez stronę dowody nie mają takiego waloru. Nowy dowód, w ocenie Sądu, na który powoływała się Strona mógłby być rozpoznawany w sprawie o wznowienie postępowania przed Dyrektorem Izby Skarbowej w G. w sprawie postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Nie mniej jednak Strona działając przez pełnomocnika nie wyraziła woli wszczęcia postępowania wznowieniowego w sprawie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, pomimo wyjaśnienia Stronie tej kwestii przez organy podatkowe. Strona jednoznacznie żądała wznowienia postępowania podatkowego w sprawie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W takiej sytuacji organ podatkowy nie mógł zmienić żądania Strony. Odnośnie zarzutu zawartego w odwołaniu od decyzji a dotyczącego braku wezwania Strony do wskazania istotnych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji a nieznanych organowi, Sąd podziela pogląd GIKS, iż nie można obarczać winą organu I instancji, za "brak konsekwencji samej Strony w sprecyzowaniu własnego żądania, które w istocie, jak wynika z uzasadnienia odwołania dotyczyło wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w G. stwierdzającego uchybienie do wniesienia odwołania a nie decyzji ostatecznej Dyrektora UKS w G. dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od osób fizycznych za 2000 rok." W niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo ocenił dowód zgłoszony przez Stronę, wskazując jednocześnie, że nie może on być podstawę wznowienia w niniejszym postępowaniu. Poza tym, samo twierdzenie Strony o tym, że dowód okazał się fałszywy, nie zwalnia wnioskodawcy z przedłożenia właściwemu organowi dowodu w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument był sfałszowany. Nie jest bowiem rzeczą organu podatkowego przeprowadzanie takiego dowodu we własnym zakresie. W konsekwencji powyższego podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 122, art. 187, art. 189 Ordynacji podatkowej nie mogły zostać uwzględnione. Organy podatkowe w sposób właściwy oceniły materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie stwierdzają, że nie może on stanowić podstawy wznowienia postępowania w niniejszym postępowaniu. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji.