I SA/Lu 614/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, WSA Bogusław Wiśniewski, Protokolant Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2007 r. sprawy ze skargi P.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe [...] z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do marca 2003 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego I. skargę oddala II. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa wpis w kwocie 1104 zł (tysiąc sto cztery złote), od uiszczenia którego skarżący był zwolniony, III. przyznaje radcy prawnemu P.S. wynagrodzenie w kwocie 2928 zł (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia osiem złotych) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej oraz zwrot wydatków w kwocie 15 zł (piętnaście złotych), które wypłacić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Decyzją z dnia [...]lipca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania P.W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2005 r. orzekającą solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe Międzyszkolnego Klubu Sportowego "[...]"z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do marca 2003 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że orzeczenie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Stowarzyszenia MKS "[...]" było skutkiem dokonanych w postępowaniu pierwszoinstancyjnym ustaleń, iż Stowarzyszenie nie uiściło ciążących na nim zobowiązania względem budżetu państwa z tytułu pobranych, lecz nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za miesiące od stycznia do marca 2003 r. z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucji, to jest za okresy, w których P.W. pełnił funkcję członka Zarządu. Ustalono również, że egzekucja wobec Stowarzyszenia okazała się bezskuteczna z uwagi na brak majątku, zaś P.W. nie wykazał, że spełnione zostały przesłanki do zwolnienia z odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1w związku z art. 116a Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), zatem orzeczono o odpowiedzialności podatkowej za zaległości MKS "[...]". W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona podnosiła, iż z dniem 31 marca 2003 r. , w związku z odwołaniem z funkcji członka zarządu – przestała mieć wpływ na podejmowane przez zarząd decyzje, więc odpowiedzialność mogła być orzeczona jedynie za miesiące styczeń i luty 2003 r., ponadto w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez stronę nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość, ponieważ nie uiszczanie zobowiązań przez Stowarzyszenie nie było trwałe ale wynikało z przejściowych trudności. W okresie tym część długów została spłacona oraz doprowadzono do wszczęcia postępowań restrukturyzacyjnych i do porozumienia z innymi wierzycielami. W odwołaniu strona podnosiła również, że uprawnienie do zgłoszenia upadłości Stowarzyszenia przysługiwało wyłącznie Walnemu Zebraniu, sam skarżący nie miał takiej możliwości. Zakwestionował też zasadność stwierdzenia przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, wskazując, iż jej prawidłowe prowadzenie umożliwiłoby całkowite zaspokojenie należności podatkowych z majątku spółki. Organ odwoławczy powołując treść przepisów art. 116a i art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej regulujących odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe wskazał, iż dla orzeczenia odpowiedzialności organ podatkowy wykazać musi pozytywne przesłanki w postaci bezskuteczności egzekucji oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu, natomiast członek zarządu wykazać może przesłanki wyłączające tą odpowiedzialność. Organ podatkowy nie podzielił zarzutu zawartego w odwołaniu co do możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowych Stowarzyszenia z umów sponsorskich czy kart zawodniczych, bowiem nie był to majątek o charakterze bezspornym nadający się do egzekucji. Nie podzielono też argumentacji odwołania co do okresu pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu MKS "[...]". Zdaniem organu podatkowego funkcje tą P.W. pełnił do dnia 24 kwietnia 2003 r., do wynika z protokołu Walnego Zebrania z dnia 24 kwietnia 2003 r. , jak również z zeznań świadków A.B. i J.I., które to dowody przeczą twierdzeniu o zaprzestaniu pełnienia funkcji z dnie m31 marca 2003 r. Wskazano też, że zgodnie z treścią statutu Stowarzyszenia i wpisu w KRS, Zarząd, zobowiązany był do prowadzenia spraw Stowarzyszenia z należytą starannością, i każdy członek Zarządu miał zagwarantowane prawo uczestniczenia w podejmowaniu istotnych dla Stowarzyszenia decyzji w formie uchwał Zarządu, które podejmowane były zwykłą większością głosów przy obecności 2/3 jego członków, stąd każdy członek Zarządu mógł zainicjować podjęcie uchwały w przedmiocie wszczęcia procedury upadłościowej. Zaprzestanie płacenia długów – wbrew argumentom odwołania nie było krótkotrwałe – w tym okresie Klub jako płatnik pobrał i nie wpłacił zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, posiadając dodatkowo zaległości w podatku od towarów i usług, a należności te nie były płacone mimo wskazanych w odwołaniu umów sponsoringowych i reklamowych. W ocenie organu odwoławczego w sprawie dowodowo wykazano okoliczność, że pomimo zaprzestania płacenia długów przez Stowarzyszenie nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości, bądź o wszczęcie postępowania układowego, przy czym jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego stan taki trwał od początku pełnienia przez P.W. obowiązków członka Zarządu. A zatem, decydując się na udział w Zarządzie Stowarzyszenia z zamiarem jego dalszego prowadzenia, pomimo nie uiszczania przez nie zobowiązań podatkowych za poprzednie miesiące i niewypełnienie obowiązków wynikających z prawa upadłościowego i układowego – przejął jednocześnie odpowiedzialność za długi zaciągnięte w okresie, kiedy ryzyko prowadzenia dalszej działalności obciążało Zarząd, w którego skład wchodził. O kondycji finansowej Klubu świadczy fakt uwzględnienia przez organ podatkowy decyzją z dnia 20 grudnia 2002 r. wniosku o restrukturyzację należności publicznoprawnych – przeczy to twierdzeniom strony o przejściowych trudnościach w spłacie długów, bowiem decyzji tej Stowarzyszenie nie wykonało. Organ odwoławczy, nie zgodził się również z argumentacją odwołania, co do bezprawności egzekucji, wobec Stowarzyszenia i wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż w stosunku do zaległości objętych restrukturyzacją egzekucja nie była prowadzona. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz piśmie procesowych z dnia 9 lutego 2007 r. P.W. wnosząc o uchylenie decyzji zarzucił naruszenie art. 116 § 1 i § 2 w związku z art. 116a Ordynacji podatkowej oraz art. 122 , art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie podnoszonych przez stronę okoliczności związanych z powstaniem zaległości podatkowych, skutkami decyzji o warunkach restrukturyzacji oraz zarzutów związanych z prowadzoną egzekucją, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący podniósł, że skoro jako członek władz zarządzających Stowarzyszenia doprowadził do znacznych wpłat na należności podatkowe, w kwotach przewyższających bieżące należności podatkowe , to w tej sytuacji nie można przypisywać mu zawinionego działania powodującego powstanie tych należności. Skarżący wskazał, że w sprawie bezspornym było, iż stan znacznego zadłużenia Stowarzyszenia z rożnych tytułów trwał od kilku lat przed objęciem przez niego funkcji członka Zarządu, czego dowodem jest decyzja restrukturyzacyjna z dnia 20 grudnia 2002 r. Należności wynikające z tej decyzji, podobnie jak i inne bieżące należności, nie były w pełni regulowane wyłącznie z winy urzędu skarbowego, który prowadził egzekucję rachunku Stowarzyszenia. Decyzja ta wskazuje jednak, że brak było podstaw do zgłoszenia upadłości, gdyż restrukturyzacją mogły być objęte podmioty, które dawały rękojmię powodzenia procesu restrukturyzacji. W ocenie skarżącego, organy podatkowe nie wykazały, by egzekucja z majątku Stowarzyszenia była bezskuteczna i że w jej toku wyczerpywano wszystkie możliwe sposoby egzekucji. W tym zakresie nie jest wystarczającym, że jeden z nich okazał się bezskuteczny. Organy podatkowe powinny w ocenie zaistnienia tej przesłanki zważyć, że na dzień 24 kwietnia 2003 r. , w którym skarżący przestał pełnić funkcję członka Zarządu, Stowarzyszenie dysponowało majątkiem o wartości około 2 mln zł, a więc prawidłowo prowadzona egzekucja powinna pokryć zaległości podatkowe powstałe za kadencji skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zgodne są z prawem i wydane zostały z zachowaniem wymogów procedury podatkowej. Stosownie do art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej ocenę dokonaną w decyzyjnym rozstrzygnięciu organu podatkowego poprzedzać musi wszechstronnie przeprowadzone postępowanie wyjaśniające, co do stanu faktycznego sprawy, polegające na wyczerpującym zebraniu dowodów i ich rozpatrzeniu, przy czym zakres tego postępowania określony jest zawsze treścią przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia. Zakres postępowania dowodowego w niniejszej sprawie określał art. 116 § 1 i § 2 w związku z art. 116a ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 (innych niż spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, przy czym przesłanki tej odpowiedzialności wynikają z art. 116 mającego odpowiednie zastosowanie do tego kręgu osób. Mieszczą się w nim członkowie zarządu stowarzyszenia, a to w związku z art. 10 ust. 1 pkt 6, art. 11 ust. 3 i art. 17 ust. 1 ustawy – prawo o stowarzyszeniach (tekst jednolity: Dz. U. 2001 r. Nr 79 poz. 855 ze zm.). Orzeczenie odpowiedzialności podatkowej wobec członka zarządu stowarzyszenia zobowiązywało organ podatkowy do wykazania, że posiada ono zaległość podatkową z tytułu zobowiązań podatkowych, które powstały w czasie pełnienia przez niego funkcji oraz, że egzekucja z majątku stowarzyszenia okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Ustalenie czasokresu, w którym skarżący był członkiem Zarządu MKS "[...]" dokonane zostało w sposób prawidłowy i przy wykorzystaniu wszystkich dostępnych organowi podatkowemu dowodów. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym skarżący w okresie objętym decyzją (styczeń – marzec 2003 r.) pozostawał członkiem Zarządu Stowarzyszenia. Organ nie kwestionował faktu, ze w dniu [...] marca 2003 r. zarząd Klubu podjął uchwałę Nr [...] w sprawie odwołania P.W. z funkcji wiceprezesa MKS "[...]" (załącznik do odwołania k. bez numeru t.1 akt podatkowych) , i w toku postępowania ustalił, iż do dnia 24 kwietnia 2003 r., to jest do czasu przyjęcia rezygnacji P.W. z funkcji członka zarządu podczas Walnego Zebrania Stowarzyszenia (k.-20, t.-II akt podatkowych) - nadal pozostawał członkiem Zarządu. Ustalenia organu podatkowego co do faktu, iż za miesiące od stycznia do marca 2003 r. Stowarzyszenie nie uiściło zobowiązań z tytułu pobranych a nie uiszczonych zaliczek na podatek dochodowym od osób fizycznych są bezsporne. Istnienie zaległości potwierdza decyzja z dnia [...]października 2004 r. orzekająca o odpowiedzialności MKS "[...]" jako płatnika i określająca wysokość należności z tytułu zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do marca 2003 r. (k.-1 t.-1 akt podatkowych)., w wysokości wynikającej z deklaracji PIT-4 składanych przez Stowarzyszenie i uwzględniającej częściowe ich wyegzekwowanie (k.10 i 28 t. III akt). Z akt sprawy wynika również, że skarżący w dniu 7 maja 2003 r. po odwołaniu z funkcji członka zarządu, przekazał kwotę 13.000 zł na ręce prezesa Zarządu wnioskując o przekazanie jej tytułem zaległości Stowarzyszenia w podatku dochodowym od osób fizycznych (załącznik do odwołania – k. bez numeracji – t. I akt). Dowód ten potwierdza jedynie ustaloną przez organ podatkowy, na podstawie akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Stowarzyszenia, okoliczność, że egzekucja była bezskuteczna, bowiem nie posiadało ono żadnego majątku ruchomego bądź nieruchomego, a częściowa realizacja tytułów wykonawczych nastąpiła w wyniku zajęcia konta bankowego, wierzytelności z umów sponsoringowych i reklamowych oraz z wpłat za bilety na mecze (k.21, 28, 47 i 52 – t. III akt). Dysponowanie środkami pieniężnymi Stowarzyszenia przez członków Zarządu, poza kasą i kontami bankowymi mogło mieć na celu udaremnienie egzekucji należności. Nie można też zarzucić organom podatkowym dowolności w ocenie co do istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o upadłość lub postępowanie układowe , których istnienie kwestionuje skarżący. Organ podatkowy oparł w tej kwestii swoje ustalenia na wyczerpująco zgromadzonym materiale dowodowym, który jednoznacznie wskazuje na istnienie przesłanek do zgłoszenia takiego wniosku. Ustalono bowiem że Stowarzyszenie nie płaciło podatków i należności wobec ZUS od 2000 r. (k. 4 str.5 , t. II akt oraz k.29 t. III akt) nie posiadając prawie żadnego majątku, a skarżący był członkiem Zarządu odpowiedzialnym za sprawy finansowe i majątkowe Stowarzyszenia, co najmniej od dnia 7 stycznia 2002 r. (k.14, t. II akt), a członkiem Zarządu od października 2001 r. (k. 4 str. 2 , t. II akt), stąd fakty uzasadniające zgłoszenie wniosku o upadłość były mu znane. W toku postępowania podatkowego skarżący nie wskazał mienia Stowarzyszenia, z którego egzekucja byłaby możliwa, lecz podnosił, podobnie jak w skardze, że stosowane wobec Stowarzyszenia środki egzekucyjne uniemożliwiały spłatę bieżących należności, a równocześnie, że prawidłowo prowadzona egzekucja z majątku, którym Stowarzyszenie dysponowało na dzień 24 kwietnia 2003 r. , powinna zaspokoić należności podatkowe powstałe za kadencji skarżącego. Twierdzenia te są wzajemnie sprzeczne, bo gdyby Stowarzyszenie posiadało w 2003 r. wskazywany przez skarżącego majątek, to Zarząd powinien spłacić wymagalne należności ze wskazaniem tytułu wpłaty (art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej), a tym bardziej wpłacać należności bieżące uwalniając się od odpowiedzialności podatkowej. Zasadnie też w zaskarżonej decyzji uznano, że o sytuacji finansowej uzasadniającej zgłoszenie upadłości Stowarzyszenia członkowie Zarządu, w tym skarżący, wiedzieli już listopadzie 200 2r. składając wniosek o restrukturyzację, która umożliwić miała umorzenie części zaległości podatkowych. Decyzja w tym przedmiocie nie podlegała kontroli legalności w obecnym postępowaniu, niewątpliwie jednak stanowi ona dowód na okoliczność, że osoby zarządzające majątkiem i funduszami Stowarzyszenia, czyli członkowie Zarządu (§ 29 – 32 statutu), wiedziały, że zadłużenie znacznie przekracza majątek Stowarzyszenia. Stan ten nie uległ zmianie po wydaniu decyzji o restrukturyzacji, zawieszającej jedynie wymagalność części zaległości podatkowych, stąd wbrew twierdzeniom skarżącego, nie mogła być ona uznana za dowód na okoliczność uwalniającą członków Zarządu z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ani tym bardziej za działanie organu podatkowego wprowadzające ich w błąd, co do kondycji finansowej Stowarzyszenia, która znana im była z racji sprawowanych funkcji. Wobec powyższego uznać należało, że stan faktyczny ustalony został z zachowaniem wymogów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a ocena materiału dowodowego przez organy podatkowe odpowiadała treści art. 191 Ordynacji podatkowej i pozwalała na przyjęcie, że wobec bezskuteczności egzekucji z majątku Stowarzyszenia skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstałe w czasie pełnienia przez niego funkcji członka Zarządu, bowiem nie wykazał, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Organy prawidłowo przy tym wskazały, że przyjęcie funkcji związanej z prowadzeniem spraw Zarządu Stowarzyszenia zobowiązywało do dołożenia należytej staranności w wykonywaniu związanych z tą funkcja obowiązków, wynikających ze statutu oraz powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym mających na celu ochronę jego wierzycieli. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja prawa nie narusza, Sąd na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił. W związku z tym, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2006 r. P. W. zostało przyznane prawo pomocy w zakresie całkowitym poprzez zwolnienie od kosztów sądowych oraz przyznania radcy prawnego, o kosztach orzeczono na podstawie art. 242 tej ustawy.