I SA/Gl 882/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Protokolant Michał Frąckowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. Jawna H.S.P. W., A.R. Z. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis 1 uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (tj. - Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925/, po rozpatrzeniu zażalenia A Sp. j. H.S.P. W., A.R. Z. z siedzibą w K., ul. [...] na postanowienie Prezydenta Miasta K. Nr [...]z dnia [...] roku w sprawie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego wysokość pomocy de minimis z tytułu poniesionych wydatków w ramach zwolnienia z podatku od nieruchomości przysługującego zakładowi pracy chronionej - utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium przedstawiło ustalony w sprawie stan faktyczny, z którego wynikało, że pismem z dnia 20 kwietnia 2007 r. Spółka jawna A H.S.P. W., A.R. Z. z siedzibą w K., zwróciła się do organu podatkowego I instancji o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis. Wskazano dalej, że postanowieniem z dnia [...] r. Prezydent Miasta K. odmówił Spółce wydania zaświadczenia potwierdzającego wysokość pomocy de minimis z tytułu poniesionych wydatków - w ramach zwolnienia z podatku od nieruchomości przysługującego zakładowi pracy chronionej. Jako podstawę prawną swego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał art. 306c, art. 216-219 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tego postanowienia organ I instancji wskazał m.in., iż w toku postępowania Spółka została wezwana do wskazania, na jaką nieruchomość zostały przeznaczone wydatki wskazane we wniosku oraz o udzielenie informacji czy podmiotowa nieruchomość w latach 2002–2007 była podnajmowana innym podmiotom w okresie trwania zwolnienia oraz o przedłożenie dokumentacji potwierdzającej okres wynajmu. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka poinformowała, iż wykazane we wniosku wydatki zostały przeznaczone na finansowanie tworzenia i modernizacji bazy rehabilitacyjnej oraz wypoczynkowej. Spółka jednakże nie udzieliła informacji czy rzeczona nieruchomość była w latach 2002–2007 podnajmowana innym podmiotom oraz nie przedłożyła dokumentacji potwierdzającej okres najmu, uniemożliwiając – jak wskazał organ - ustalenie czy wykazane w deklaracjach zwolnienia z podatku od nieruchomości były należne. W dalszej części uzasadnienia, organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 306 a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Dalej podniesiono, iż postanowieniami z dnia [...] r. wszczęte zostało postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2007. Organ I instancji wskazał następnie, iż zgodnie z § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakład pracy chronionej, intensywność pomocy wynosi 100% poniesionych wydatków, o których mowa w § 4, przy czym zwolnienia mogą być przeznaczone na pokrycie tych wydatków w wysokości nieprzekraczającej 81% wartości tych zwolnień. Jednakże, jak podkreślił organ, z uwagi na toczące się postępowanie wyjaśniające, dotyczącego m.in. ustalenia wartości prawidłowego zobowiązania w podatku od nieruchomości, Prezydent Miasta K. nie miał możliwości określenia stanu faktycznego, a w szczególności określenia tego, czy wydatkowane środki nie przekraczają 81% należnego zwolnienia. Na postanowienie organu I instancji Spółka wniosła zażalenie, w którym wskazała na niewłaściwe zastosowanie art. 31 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w związku z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Zakwestionowała ocenę zakresu zwolnienia od podatku, nieruchomości stanowiącej własność Spółki, posiadającej status zakładu pracy chronionej na czas nieokreślony (na podstawie decyzji z dnia 15 grudnia 1997 r. wydanej przez Pełnomocnika ds. Osób Niepełnosprawnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 maja 1991r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie uwzględniło zażalenia Spółki A Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, iż postępowanie organów podatkowych dotyczące wydawania zaświadczeń uregulowane zostało w Dziale VIIA Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 306 a tej ustawy, organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Organ wyjaśnił, że wydanie zaświadczenia zgodnie z żądaniem wnioskodawcy nie jest możliwe w przypadku, gdy stan rzeczy, którego potwierdzenia żąda wnioskodawca, jest sporny. Kolegium zwróciło uwagę, iż organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2007 i do czasu zakończenia tegoż postępowania nie jest możliwym wydanie zaświadczenia o treści żądanej przez Spółkę. Skargą z dnia 17 września 2007 r. Spółka A wniosła o stwierdzenie nieważności (ewentualnie uchylenie) postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. oraz postanowienia Prezydenta Miasta K. z dnia [...] r. Spółka zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisu art. 306 a § 2 pkt 1 i art. 306 b ustawy Ordynacja podatkowa w związku z § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej, a to poprzez ich błędną wykładnię - polegającą na przyjęciu, że wydanie zaświadczenia potwierdzającego wysokość pomocy de minimis nie jest możliwe w przypadku wszczęcia przez organ podatkowy postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka wskazała m.in., iż w momencie składania przez nią wniosku o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis, spełniała ona wszystkie wymagane prawem wymogi, uprawniające ją do uzyskania zaświadczenia (co nie było kwestionowane przez organ tak I jak i II instancji). Strona skarżąca wyraziła pogląd, że odmowa wydania zaświadczenia może mieć miejsce wówczas, gdy strona nie wykaże interesu prawnego lub gdy fakty albo stan prawny nie wynikają z prowadzonej przez organ ewidencji, rejestrów bądź innych danych. Zdaniem skarżącej Spółki, w niniejszej sprawie w chwili podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia, nie została wydana decyzja, ani też postanowienie zmieniające stan faktyczny w zakresie zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości Spółki. Strona podkreśliła, iż odmowa wydania zaświadczenia w oparciu o przyjęcie prawdopodobieństwa zmiany danych - jest bezprawne. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie. Kolegium dodatkowo wskazało, iż na dzień składania wniosku o wydanie zaświadczenia Spółka nie spełniała wszystkich wymogów, uprawniających ją do uzyskania tegoż zaświadczenia, co zresztą było kwestionowane przez organy tak I jak i II instancji. Ponownie stwierdzono, że Spółka nie dołączyła informacji o jakiejkolwiek pomocy innej niż de minimis, jaką otrzymała w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikowanych na dany projekt inwestycyjny, z którym pomoc była związana. Kolegium zwróciło uwagę, że pismem z dnia 27 kwietnia 2007r, organ podatkowy I instancji wezwał Spółkę do wskazania, na jaką nieruchomość zostały przeznaczone wydatki wskazane we wniosku Spółki, a także do podania sposobu wykorzystania nieruchomości. W swej odpowiedzi Spółka nie odniosła się do treści wezwania. Za niesłuszne uznano także twierdzenie strony, iż na dzień wydania zaświadczenia organ podatkowy I instancji posiadał wiedzę dotyczącą wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości, a to z uwagi na fakt, iż organ I instancji prowadził właśnie postępowanie podatkowe w celu określenia ewentualnej wysokości tegoż zobowiązania. W piśmie procesowym z dnia 17 marca 2008 r. Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r., utrzymującego w mocy postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia [...] r. W rozstrzygnięciu tym odmówiono wydania zaświadczenia potwierdzającego wysokość pomocy de minimis z tytułu zwolnienia z podatku o nieruchomości przysługującego zakładowi pracy chronionej – wobec tego, iż organem podatkowym udzielającym pomocy publicznej, a tym samy uprawnionym do wydania zaświadczenia jest Prezes Zarządu Funduszu Rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Mając na uwadze powyższe, Spółka podniosła, iż zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie dotknięte jest nieważnością gdyż zostało wydane przez nieuprawniony organ. W odpowiedzi na powyższe pismo, Samorządowe Kolegium odwoławcze wyjaśniło, że warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy bądź podmiot udzielający pomocy. Wskazało następnie, iż stosownie do art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych do wpłat z tytułu zwolnień m.in. z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego przekazywanych na konto Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, z tym, że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu, gdyż organem podatkowym udzielającym pomocy publicznej jest Prezes Zarządu Funduszu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło też, że sprawa właściwości organu do wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis nie została dotychczas rozstrzygnięta, a co za tym idzie, nie jest możliwe uznanie, czy zaskarżone przez Spółkę postanowienie jest dotknięte wadą nieważności. W tym stanie rzeczy Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowiło utrzymać w mocy postanowienie Prezydenta Miasta K., mimo, iż organ podatkowy odmówił wydania zaświadczenia z innego powodu ( tj. uwagi na toczące się postępowanie podatkowe) niż wskazany w uzasadnieniu powołanego przez podatnika postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżone postanowienie nie może się ostać. Artykuł 15 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek kontroli z urzędu swojej właściwości. Organy muszą kontrolować swoją właściwość do prowadzenia spraw z zakresu prawa podatkowego, a w razie wszczęcia postępowania (jak w niniejszej sprawie) obowiązane są kontrolować swoją właściwość od momentu wszczęcia postanowienia do rozstrzygnięcia sprawy decyzją (czy postanowieniem) kończącą postępowanie w sprawie. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż przed wszczęciem postępowania z urzędu organ bada swoją właściwość, nie podejmując czynności w razie wyniku negatywnego. Przy wszczęciu postępowania na żądanie strony, w razie wyniku negatywnego, przekazuje się podanie do organu właściwego w sprawie (art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej). W sytuacji natomiast, gdy w wyniku wadliwej oceny swojej właściwości organ wszczął postępowanie, obowiązany jest wówczas umorzyć postępowanie (art. 208 § 1), przekazując podanie organowi właściwemu lub stosownie do art. 171 § 3 pouczyć wnoszącego podanie. Istotnym jest, że przepisy Ordynacji podatkowej ustanawiają sankcję nieważności decyzji za naruszenie przepisów o właściwości (art. 247 § 1 pkt. 1 tej ustawy). Tymczasem, stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego zajęte w tej kwestii (podniesione przez stronę w piśmie procesowym z dnia 17 marca 2008 r.) nie jest jednoznaczne. Organ z jednej strony nie zakwestionował zajętego przez siebie poglądu, wyrażonego w powołanym przez stronę postanowieniu z dnia [...] r. (gdzie stwierdzono, iż "organem udzielającym pomocy publicznej jest Prezes Zarządu Funduszu i to do niego należy wystąpić z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o żądanej przez Spółkę treści"), a z drugiej strony wskazał na brak "rozstrzygnięcia sprawy właściwości organu do wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis" oraz na "wypracowanie przez Kolegium stanowiska dopiero we wrześniu 2007 r." (w piśmie procesowym z dnia 16 kwietnia 2008 r.). Wobec tego, że kwestia właściwości rzeczowej ma pierwszorzędne znaczenie nie tylko dla niniejszej, ale dla każdej sprawy prowadzonej przez organy administracji państwowej – koniecznym będzie jednoznaczne wypowiedzenie się organu podatkowego, co do swojej zdolności prawnej w przedmiocie prowadzenia spraw związanych z wydawaniem zaświadczeń o udzielonej pomocy de minimis w oparciu o przepisy ustaw materialnoprawnych (uwzględniając przy tym delegację ustawową ministra do spraw finansów publicznych do określenia właściwości organów podatkowych). Przypomnieć w tej kwestii należy, że obowiązek wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291) spoczywa na podmiocie udzielającym pomocy. Stosownie do przepisu art. 2 pkt 12 tej ustawy jest to organ administracji publicznej lub inny podmiot, który jest uprawniony do udzielania pomocy publicznej, w tym przedsiębiorca publiczny. Ustawa nie normuje dodatkowych kwestii związanych z zakresem i trybem realizacji obowiązku wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. Wobec braku stosownych uregulowań w cytowanej ustawie dotyczących trybu wydawania zaświadczeń stosuje się przepisy Działu VIII A Ordynacji podatkowej (w odniesieniu do pomocy udzielanej w ramach ulg i zwolnień podatkowych) oraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 20 marca 2007 roku w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (Dz.U. nr 53 poz. 354). Wskazać też trzeba, że do pomocy publicznej przeznaczonej dla przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej stosuje się uregulowania Unii Europejskiej dotyczące pomocy publicznej, w tym art. 87 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, określający definicję pomocy publicznej oraz odpowiednie rozporządzenia Komisji (WE). Do pomocy publicznej w rozumieniu wyżej powołanego przepisu, związanej z wydatkowaniem kwot uzyskanych przez pracodawców prowadzących zakłady pracy chronionej z tytułu zwolnień z podatków i opłat, wymienionych w art. 31 ust 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, dotychczas znajdowało zastosowanie rozporządzenie Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz.U. UE L z dnia 13 stycznia 2001 r. ze zm.) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. nr 98, poz. 989). Natomiast od 1 stycznia 2007 r. rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis oraz obowiązujące od 1 maja 2007 r. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. nr 76, poz. 496). W przepisach tych został określony katalog źródeł finansowania wydatków, katalog przeznaczenia środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach pomocy publicznej oraz pułap intensywności pomocy w tym zakresie. W świetle wyżej wskazanych przepisów stwierdzić należy, że pracodawca uzyskuje pomoc publiczną, a więc przysporzenie dopiero w momencie wydatkowania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na cele określone w rozporządzeniu. Dlatego też, za pomoc publiczną nie można uznać pełnej kwoty zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dzieje się tak dlatego, że zgodnie z art. 31 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 1997 r. nr 123, poz. 776 ze zm.) środki uzyskane m.in. ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego przekazywane są w wysokości 10% kwoty zwolnienia na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, a w 90 % na zakładowy fundusz osób niepełnosprawnych. Niezależnie od tego, kwota zwolnienia, która wpływa na zakładowy fundusz rehabilitacji niepełnosprawnych również nie jest w całości wydatkowana w sposób skutkujący przysporzeniem dla pracodawcy, gdyż 10% środków zakładowego funduszu jest wydatkowana na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników i byłych niepełnosprawnych pracowników. W przypadku, gdy ze środków zgromadzonych na koncie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych sfinansowane są wydatki określone w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej, to dopiero wtedy następuje przysporzenie korzyści na rzecz przedsiębiorcy. Tak więc, tylko w takim zakresie, w jakim środki z tych zwolnień przeznaczone są na finansowanie wydatków wymienionych w § 3 powołanego rozporządzenia można zakwalifikować je do pomocy de minimis, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z pnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (do 31 grudnia 2006 r. rozporządzenia Komisji (WE) nr 69/2001). Istotne w sprawie jest również to, że zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest zwolnieniem należnym z mocy prawa. Kwota zwolnienia podatkowego jest rekompensowana gminom w całości z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2007 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych). Z powyższych regulacji wynika, że organ podatkowy I instancji nie posiada uprawnień do skontrolowania, czy środki pochodzące z rzeczonego zwolnienia wpłynęły na konto Państwowego Funduszu oraz zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Tym samym nie ma również możliwości ustalenia, czy wydatki określone w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej są finansowane z zakładowego funduszu rehabilitacji. Tym samym, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ odwoławczy rozważenia jaki organ jest właściwy do wydania zaświadczenia, które jest warunkiem uznania pomocy, jako pomocy de minimis. Pod rozwagę należy wziąć treść art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, zgodnie z którym do wpłat z tytułu zwolnień m.in. z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego przekazywanych na konto Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu. Zanim więc kwestia właściwości organu podatkowego nie zostanie jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości ustalona (z powołaniem się na obowiązujące w tej materii przepisy prawne regulujące kompetencje), uznać należy za przedwczesne odnoszenie się do treści skargi i argumentów w niej przedstawionych. Z tych wszystkich powodów, uznając, że zaskarżone postawienie narusza przepisy proceduralne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) oraz art. 200 tej ustawy orzekł jak w sentencji.