VIII SA/Wa 80/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Protokolant Michał Sikorski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2008 r. sprawy ze skargi Z. R., W. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia jawności dokumentów 1) stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia; 2) stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Z. R. i W. R. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Postanowieniem z [...] stycznia 2008 r., po rozpoznaniu zażalenia Z. R. i W. R., Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor Izby Skarbowej" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor UKS" lub "organ I instancji") z [...] października 2007 r. w sprawie uchylenia jawności wymienionych w tym akcie dokumentów. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 216 i art. 179 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że postanowienie Dyrektora UKS zostało wydane ze względu na interes publiczny, tj. dobro toczącego się równocześnie postępowania karnego. Skarżący w zażaleniu postawili zarzuty rażącego naruszenia przepisów regulujących prawo podatnika do czynnego i pełnego udziału w postępowaniu podatkowym. W ocenie pełnomocnika skarżących, utajnione dokumenty zawierają informacje istotne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a organ I instancji nie wyjaśnił dlaczego uznał za zgodne z interesem publicznym utajnienie dokumentów. 1.3. Odnosząc się do zarzutów i argumentacji skarżących organ odwoławczy powołał się na przepisy art. 178 § 1 oraz art. 179 § 1 – 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że część dokumentów, których jawność została uchylona, nie dotyczyła skarżących. Pozostałe należało zaś utajnić dla dobra postępowania karnego dotyczącego sposobu funkcjonowania grupy przestępczej zajmującej się sprzedażą przerobionego oleju opałowego. Za bezzasadne w konsekwencji uznał zarzuty skarżących dotyczące naruszenia przez Dyrektora UKS przepisów art. 121 – 123, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej. 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący, którzy pismem z 19 lutego 2008 r. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Występując o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zwrot kosztów postępowania sądowego, powtórzyli swoją argumentację oraz postawili zarzuty naruszenia art. 178 i art. 179, a także art. 120, art. 121, art. 123, art. 180, art. 187 oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swoje stanowisko autor skargi wskazał na sprzeczności wynikające z zeznań członków grupy przestępczej, które zostały jego zdaniem pominięte przez organ I instancji. Dodał, że zaskarżone postanowienie nie zostało należycie uzasadnione i narusza prawo podatnika do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, a utajnione dokumenty są znane skarżącym. 3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Za bezzasadne uznał zarzuty skarżących. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów od tych, na które wskazał jej autor. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2). 4.2. Podkreślenie na wstępie wymaga, że kontroli Sądu poddane zostało postanowienie organu odwoławczego, utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji w sprawie uchylenia jawności poszczególnych dokumentów. Z treści zaskarżonego i poprzedzającego je postanowienia, a także z akt sprawy nie wynika, że postanowienia te zostały wydane na podstawie art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej i dotyczą odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, których jawność uchylono. Zaskarżone postanowienie zostało zatem wydane bez podstawy prawnej, co stanowi przesłankę do stwierdzenia jego nieważności z uwagi na treść art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 u.p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej merytorycznie rozpoznał bowiem niedopuszczalne zażalenie. Nie zauważył, że przepisy art. 179 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przewidują możliwość wydania dwóch odrębnych postanowień, z których tylko jedno, wydane na podstawie § 2, jest zaskarżalne. 5.1 Zdaniem Sądu, postanowienie organu I instancji zostało w istocie wydane na podstawie art. 179 § 1 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej, choć Dyrektor UKS wskazał jako podstawę prawną swego rozstrzygnięcia wszystkie przepisy art. 179 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej. Skoro postanowienie organu I instancji nie zostało wydane na podstawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, to w świetle treści § 3 art. 179 i pozostałych przepisów tej ustawy (w tym art. 236 § 1), nie służy na nie zażalenie. Lakoniczne pouczenie zawarte w postanowieniu organu I instancji o tym, że służy na nie zażalenie, pozbawione jest zatem podstawy prawnej, czego nie dostrzegł organ odwoławczy oraz skarżący. 5.2. Z treści art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że zażalenie służy na postanowienie o którym mowa w § 2, tj. na postanowienie dotyczące odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów. Wykładnia językowa art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej nie pozwala na wniosek, że zażalenie służy na postanowienie, o którym mowa w § 1. W sytuacji, gdy organ wyłączy z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu uchylenia ich jawności, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania określone w art. 178 Ordynacji podatkowej, postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania legalności decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie, na podstawie art. 236 § 1 i art. 237 Ordynacji podatkowej oraz art. 134 u.p.p.s.a (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Lublinie z 20 lutego 2008 r., I SA/Lu 800/07, niepubl.). Reasumując, niezaskarżalne jest postanowienie organu podatkowego wydane na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym zaskarżone postanowienie zostało wydane bez podstawy prawnej i należało stwierdzić jego nieważność. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i § 2, art. 134 § 1 - 2, art. 135 oraz art. 152 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075), gdyż skarżący byli reprezentowani przed Sądem przez doradcę podatkowego.