I SA/Gl 271/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia WSA Teresa Randak,, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Agnieszka Kwapień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] o oddaleniu zarzutów R. M. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych Burmistrza Miasta T. nr [...] oraz [...] obejmujących zaległość w podatku od nieruchomości za lata 2006 – 2007. W podstawie prawnej tego postanowienia wskazano art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 35 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954), zwanej dalej w skrócie "upea". W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. prowadzi przeciwko R. M. postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuły wykonawcze Burmistrza Miasta T., w ramach którego, zawiadomieniem z dnia 22 października 2007 r. nr [...], zajął świadczenie rentowe otrzymywane przez zobowiązanego. Podano, że odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem doręczono stronie za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu 26 października 2007 r., po odebraniu których R. M. działając w oparciu o art. 33 upea wniósł zarzuty z dnia 31 października 2007 r. W zarzutach tych podważył wymagalność podatków poddanych przymusowemu ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej i wniósł o zawieszenie prowadzonej egzekucji i wszczęcie postępowania administracyjnego zmierzającego do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji nakładających obowiązek podatkowy. Organ egzekucyjny, zgodnie z wymogiem określonym w art. 34 upea, pismem z dnia 5 listopada 2007 r. zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Burmistrz Miasta T. oddalił zarzuty zobowiązanego. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...] nr [...] również oddalił zarzuty zobowiązanego. W zażaleniu na to rozstrzygnięcie R. M. wskazał na błędną ocenę okoliczności faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenie i wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania, 2. zarządzenie przeprowadzenia postępowania administracyjnego począwszy od zagadnienia wstępnego z art. 90 § 1 pkt 1 k.p.a., 3. rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu administracyjnym, co uzasadnia art. 93 k.p.a. Uzasadniając swoje stanowisko strona odniosła się w zasadzie do postępowania podatkowego prowadzonego przez organ samorządu terytorialnego, akcentując w szczególności, że w decyzjach określających wysokość podatku od nieruchomości wadliwe wskazano podstawę prawną, co czyni je nieważnymi i podnosząc, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca nie przewidział odrębnego od budynku opodatkowania parceli budowlanej, gdyż stanowiłoby to obrazę art. 47 § 1 – 2, art. 48 i art. 50 Kodeksu cywilnego. W dalszych wywodach Dyrektor Izby Skarbowej w K. przytoczył treść art. 34 § 4 upea, zgodnie z którym zarzuty na wszczęte postępowanie egzekucyjne z art. 33 pkt 1 do 7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, przy czym w zakresie zarzutów, o których mowa art. 33 pkt 1 do 5 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca i stwierdził, że organ egzekucyjny zastosował się do wymogów tego przepisu. Bezsprzecznie bowiem zobowiązany podnosi brak podstaw do domagania się uregulowania zaległości podatkowych pozostających w gestii Burmistrza Miasta T., a zatem stanowisko tego organu w sprawie zarzutów musi być dla organu egzekucyjnego decydujące. Wierzyciel wyraził swoje stanowisko w formie prawem przewidzianej i nie uwzględnił argumentacji zobowiązanego sugerującej bezpodstawność ściągania podatku od nieruchomości za cały rok 2006 i dwie raty za 2007 r. Organ egzekucyjny, nie posiadając uprawnień do ingerowania w kompetencje wierzyciela, zobowiązany był zatem, uwzględniając stanowisko Burmistrza Miasta T., oddalić zarzuty zobowiązanego. Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił dalej, że jedyną prawnie dopuszczalną drogą umożliwiającą R. M. skuteczne zakwestionowanie zasadności domagania się od niego zapłaty podatku było zaskarżenie decyzji organu podatkowego I instancji stanowiących podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, a także zaskarżenie postanowienia, którym wierzyciel oddalił zarzuty strony. R. M. nie skorzystał z tych uprawnień (o których był prawidłowo pouczony), a zatem nie może na obecnym etapie postępowania skutecznie domagać się uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. o oddaleniu zarzutów. Organ egzekucyjny jest bowiem jedynie realizatorem zlecenia przeprowadzenia na rzecz wierzyciela czynności egzekucyjnych, a więc musi bezwzględnie respektować stanowisko wierzyciela. Potwierdza to także treść art. 29 upea, zgodnie z którym organ egzekucyjny uprawniony jest do badania z urzędu jedynie dopuszczalności egzekucji, a jego kompetencje nie obejmują badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że zajęcie otrzymywanego przez stronę świadczenia emerytalnego nie narusza przepisów upea, natomiast złożony wraz z zarzutami wniosek o zawieszenie postępowania egzekucyjnego powinien być, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania, rozpoznany przez organ egzekucyjny I instancji. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, R. M. wskazał na nadużycie prawa na skutek nierzetelnego prowadzenia dokumentacji (co wyczerpuje znamiona czynu, o którym mowa w art. 303 § 1 k.k.). W tym kontekście skarżący wniósł o rozpoznanie sporu w procesie i orzeczenie wyrokiem, że naliczone kwoty podatku od gruntów, których nie posiada wykazane są w decyzjach wymiarowych z naruszeniem ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Art. 1 wspomnianej ustawy wyjaśnia bowiem pojęcia budynku i gruntów, wyłączając z tych kategorii grunty związane z tymi budynkami. Strona podkreśliła, że nie posiada gruntów w rozumieniu art. 46 § 1 k.c. a jedynie działkę budowlaną ustanowioną w trybie parcelacji i zabudowaną budynkiem jednorodzinnym zamieszkałym od 1957 r., na dowód czego przedłożyła orzeczenie stanowiące tytuł prawny (i dokument, w oparciu o który prawo własności ujawniono w księdze wieczystej) do własności działki budowlanej – parceli (w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 22 maja 1958 r. o terenach dla budownictwa domów jednorodzinnych w miastach i osiedlach), plan podziału parcel zatwierdzony przez Wojewódzką Pracownię Urbanistyczną w S. – K. oraz zatwierdzony projekt budynku jednorodzinnego. Skarżący podniósł, że art. 137 § 1 k.p.a. w związku z § 2 tego przepisu uzasadnia zmianę zaskarżonych decyzji poprzez wyliczenie należnego podatku według stawek wskazanych przez stronę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, akcentując związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela oraz niedopuszczalność ingerowania organu egzekucyjnego w kwestie związane z prawidłowością postępowania podatkowego. W piśmie z dnia 14 maja 2008 r. skarżący wniósł o nakazanie organowi pozwanemu dostarczenia na rozprawę odpisu decyzji wydanej w dniu [...], ustalenie, że decyzja Urzędu Miejskiego w T. z dnia [...] nie posiada umocowania w art. 254 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt, iż od 1957 r. żadna zamiana w nieruchomości położonej przy ul. [...] nie nastąpiła, ustalenie, że naliczenie podatku od nieruchomości w decyzjach Urzędu Miejskiego w T. z dnia [...] oraz [...] wyczerpuje znamiona art. 303 k.k., orzeczenie, że wymierzony decyzjami z dnia [...],[...],[...] oraz [...] podatek od gruntów stanowi nadużycie prawa, ponieważ nie posiada umocowania w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, uchylenie w/w decyzji w części dotyczącej podatku naliczonego od gruntów, zasądzenie zwrotu uregulowanego świadczenia, zasądzenie odszkodowania w wysokości [...] zł oraz orzeczenie o kosztach sądowych wg norm przepisanych i zasądzenie ich od organu pozwanego. W uzasadnieniu tych żądań strona wskazała, że decyzje organu podatkowego I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a wynikający z nich podatek od nieruchomości jest nienależny. Odpowiadając na powyższe pismo Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz odpowiedzi na skargę i zaakcentował, że R. M. nie tylko nie wniósł odwołania od decyzji wymiarowych ustalających podatek od nieruchomości za 2006 – 2007 r., ale także nie kwestionował stanowiska postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela. Na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2008 r. R. M. podtrzymał skargę, akcentując, że w decyzjach podatkowych wadliwie opodatkowano grunt pod budynkiem mieszkalnym, gdyż nie uwzględniono zawartych w kodeksie cywilnym definicji gruntu i budynku i twierdząc, że wskazana wadliwość decyzji podatkowych wyklucza dopuszczalność ich egzekwowania. Skarżący wyjaśnił także, iż nie wniósł odwołania od decyzji podatkowych, gdyż uznał, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględni jego argumentacji i zajmie takie samo stanowisko jak organ samorządowy. W tym stanie rzeczy podatnik zamiast złożyć odwołanie zawiadomił prokuraturę o popełnieniu przestępstwa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem działalności organów administracji publicznej. Obejmuje ona zarówno przestrzeganie przez organ administracyjny przepisów prawa materialnego, jak i przepisów proceduralnych. Jak wynika z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne badają przede wszystkim czy kwestionowane decyzje wydane w toku postępowania administracyjnego nie uchybiają przepisom prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz przepisom prawa procesowego w stopniu dającym podstawę do wznowienia postępowania lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zależności od rodzaju stwierdzonego naruszenia prawa – sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Zakres kognicji sądów administracyjnych obejmuje również kontrolę, czy zaskarżone rozstrzygnięcia organów administracji publicznej nie są dotknięte kwalifikowaną wadą prawną skutkującą ich nieważnością, a więc czy nie zachodzą przesłanki określone w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz.1071 ze zm.) lub art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Przytoczona regulacja jednoznacznie wskazuje, że przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest prawidłowość rozpoznania zarzutów na prowadzone wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne, a nie badanie legalności decyzji ustalających podatek od nieruchomości położonej w T. przy ul. [...]. Nawiązując do twierdzeń strony przytoczyć w tym miejscu warto na marginesie treść art. 224 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym (z zastrzeżeniem art. 224 a i 224 c, który nie odnosi się do stanu faktycznego niniejszej sprawy) w postępowaniu podatkowym wykonaniu podlegają nie tylko decyzje ostateczne (a takimi stały się rozstrzygnięcia ustalające łączne zobowiązanie pieniężne od nieruchomości położonej w T. przy ul. [...], gdyż podatnik nie wniósł od nich odwołania, które nie może być zastąpione przez skierowanie zawiadomienia do Prokuratury), ale także decyzje organu I instancji, od których wniesiono odwołanie. Wspomniane "wykonywanie decyzji nieostatecznych wynika z domniemania legalności decyzji administracyjnej, co oznacza że do chwili uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności decyzja może być wykonywana przez stronę uprawnioną (por. wyrok NSA z dnia 30 marca 1999 r., sygn. akt III SA 5537/98, LEX nr 44836). Wracając do oceny legalności zaskarżonego postanowienia przypomnieć trzeba, że poddane kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie dotyczy odmowy uwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, które wniesiono w oparciu o art. 33 upea. Wspominany przepis zawiera enumeratywny katalog okoliczności, które mogą być podstawą zarzutu, a "zatem wniesienie zarzutów z innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do ich rozpatrywania" (por. wyrok NSA z dnia 20 września 1995 r., sygn. akt SA/Lu 2104/94, M.Podat. 2001/6/22). Podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji wobec skarżącego stanowi w niniejszej sprawie wskazywana przez niego nieprawidłowość ustalenia należnego podatku od gruntu zabudowanego, zajmowanym przez stronę od 1957 r. domem jednorodzinnym. W oparciu o argumentację, w której strona prezentuje stanowisko, że traktowanie wskazanego gruntu jako odrębny przedmiot opodatkowania jest sprzeczne z prawem, skarżący domaga się (w oparciu o art. 33 pkt 1 upea) stwierdzenia, że wadliwie ustalony obowiązek nie istnieje, a więc nie może być egzekwowany. Bezsporne jest natomiast, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego zmierzającego do przymusowego wykonania obowiązku wynikającego z wprowadzonych do obrotu decyzji (których podatnik dobrowolnie nie wykonał) nastąpiło poprzez doręczenie zobowiązanemu tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu świadczenia wypłacanego stronie przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Prawidłowość postępowania zainicjowanego zarzutem wniesionym przez zobowiązanego i ocenę jego zasadności badać należy w kontekście art. 29 § 1 upea, który stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przywołany przepis "nie nakłada na organ egzekucyjny powinności zweryfikowania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, gdyż badanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej obejmuje ustalenie, czy egzekucja oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie" (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1302/05, LEX nr 280453). Oznacza to, że zarzuty odnoszące się do prawidłowości postępowania podatkowego dotyczącego w niniejszej sprawie wymiaru podatku od nieruchomości nie mogą być weryfikowane przez organ egzekucyjny. Dodać także warto, że "niedopuszczalność egzekucji [administracyjnej] ze względów przedmiotowych będzie miała miejsce wtedy, gdy dany obowiązek jest wykonywany w trybie egzekucji sądowej albo gdy obowiązek wynika z decyzji nieistniejącej w obrocie prawnym" (por. Leszek Guzek, Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, M. Podatkowy, 2001/6/22) i zwrócić uwagę, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne toczy się w oparciu o istniejące w obrocie prawnym decyzje ustalające łączne zobowiązanie pieniężne. Jak więc wykazano "materia podnoszona przez skarżącego nie mogła być przedmiotem zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Skarżący kwestionuje prawidłowość obciążenia go podatkiem od nieruchomości (...) Kwestia powyższa może być wyłącznie przedmiotem postępowania przed organem podatkowym, którym dla podatków i opłat lokalnych jest organ samorządowy. Organ egzekucyjny nie był uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym - art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji" (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 1902/99, LEX nr 47235). Wobec powyższego stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem skarga podlega oddaleniu w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.