I SA/Bd 345/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 listopada 2009 r. sprawy ze skargi T. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz T. S.A. w Warszawie kwotę 2 800 (dwa tysiące osiemset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] Wójt Gminy K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia T. S. A. w Warszawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte z uwagi na pomniejszenie na 2008 r. wartości budowli do opodatkowania i złożenie wyjaśnień dotyczących nowej wartości nieruchomości za ten rok podatkowy w stosunku do 2007 r. Prowadząc postępowanie, organ pismem z dnia 24 listopada 2008 r. wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień i dokumentów wskazujących na sposób wyliczenia wartości budowli wykazanych w deklaracji podatku od nieruchomości na 2008 r. W odpowiedzi Spółka wskazując na art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. Z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) podała, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w związku z czym wyłączone zostały z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Odpowiadając na wezwanie do złożenia dokumentów Spółka podniosła, że zgodnie z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), to na organie ciąży obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego i organ nie może żądać aby strona postępowania podatkowego zastąpiła ten organ przy prowadzeniu postępowania wyjaśniającego i dowodowego. Decyzją z dnia [...] nr [...] Wójt Gminy K. określił T. S. A. w Warszawie podatek od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł. Organ przyjął wartość budowli na podstawie wcześniej złożonej deklaracji za 2007 r. W ocenie organu, kable są elementem składowym budowli, jaką jest kanalizacja teletechniczna i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji poszczególnego zadania. Definiując pojęcie budowli, organ odwołał się do treści przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania w podatku od nieruchomości za 2008 r. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ powołał definicję budowli zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 ust. 1b ustawy Prawo budowlane oraz wskazał na przykłady budowli wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Organ przywołał również art. 3 ust. 9 Prawa budowlanego, definiujący pojęcie urządzeń budowlanych. Z powołanych przepisów organ wywiódł, iż linie telekomunikacyjne jako sieci techniczne są budowlą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji słusznie uznał, że kable są elementem składowym budowli, jaką jest kanalizacja teletechniczna. Zatem opodatkowaniu podlegać będzie każdy z elementów budowli, w tym kabel stanowiący całość techniczno-użytkową. Linie kablowe stanowią ściśle związany funkcjonalnie i użytkowo element sieci telekomunikacyjnej. Uzasadniając swoje stanowisko organ powołał się na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 1 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 224/08, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 25 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 603/08, z których wynika, że kable spełniające określoną funkcję użytkową i stanowiące całość technicznie-użytkową podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podał, że podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 733/07, wyroku WSA w Łodzi z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 139/08, wyroku WSA w Gdańsku z dnia 17 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 901/08 oraz w doktrynie. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, organ uznał je za niezasadne. Wskazał, że postępowanie w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2008 r. zostało wszczęte przez organ I instancji w związku z pomniejszeniem przez podatnika w deklaracji za 2008 r. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Podatnik pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. wyjaśnił, że pomniejszenie wartości budowli wynikało z faktu, iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi (budowlami). Ponadto Spółka wyjaśniała z czego wynika różnica w wysokości zadeklarowanego podatku (pismo z dnia 11 lutego 2008 r.), a organ tych wyjaśnień nie kwestionował. Zatem w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie mogło dojść do naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów postępowania art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy I instancji nie mógł naruszyć przepisów postępowania, gdyż stan faktyczny sprawy był bezsporny i jako taki nie wymagał dowodu. Istotą sporu między stronami była bowiem kwestia normatywna, a więc spór co do prawa (konkretnie jego interpretacji). W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych. Spółka była zobowiązana obliczyć należny podatek wg zasad wyrażonych w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wg którego "podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, nie pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego". Organ podniósł, że Spółka nie kwestionowała poprawności danych wskazanych w deklaracjach z lat ubiegłych, w szczególności wartości budowli. Twierdziła natomiast, że zmniejszenie wartości budowli wynikało z faktu, iż linie kablowe położone w kanalizacji nie są budowlami. Zaliczenie przez organ kanalizacji z przewodami do kategorii budowli nie nastąpiło, na podstawie deklaracji z lat ubiegłych. Dla organu, bowiem deklaracja, a właściwie porównanie złożonych deklaracji, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, stanowiło jedynie wskazanie wartości spornych przewodów. Wartości te nie były objęte sporem. Kwestionowano jedynie zaliczenie przewodów ułożonych w kanalizacji do opodatkowanej kategorii budowli, w związku z tym okoliczność ta nie wymagała przeprowadzenia dalszych dowodów. Zdaniem organu, nie może odnieść skutku zarzut Spółki, że organ nie ustalił wartości przewodów, skoro przyjął wartość przez Spółkę wskazaną i na żadnym etapie postępowania niezakwestionowaną. Odnośnie zarzutu nieuwzględnienia przez organ I instancji stanowiska zawartego w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2007 r. organ zauważył, że organy podatkowe nie są związane tym stanowiskiem, a rozstrzygając sprawę muszą stosować przepisy prawa. W ocenie organu, nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej albowiem uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia odpowiada standardom powołanego przepisu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W ocenie strony, zaskarżona decyzja narusza: - art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły żadnego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, w tym przede wszystkim nie przedstawiły żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią wraz z tą kanalizacją - całość techniczną oraz całość użytkową, choć uznały, że obiekty te tworzą całość techniczno-użytkową i dlatego jako całość podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; - art. 21 § 2, § 3 i art. 81 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organy zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego wskazaną w deklaracji w oparciu o dane wynikające z deklaracji złożonej w roku 2007; - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że wbrew stanowisku organu odwoławczego, stan faktyczny sprawy nie jest niesporny. Stan faktyczny sprawy wymagał ustalenia przez organy podatkowe. Uznając, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny organ II instancji naruszył art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż powinien był w zakresie, w jakim nie podzielił stanowiska spółki, przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, zmierzające do ustalenia, czy należące do skarżącej linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także ustalić wartość tych linii. Pomimo ciążących na organach podatkowych obowiązków procesowych, organy nie przeprowadziły żadnego dowodu. Argumentując zarzut naruszenia art. 21 § 2, § 3 i art. 81 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, skarżąca podniosła, że jedynym dowodem na jaki powołał się organ w uzasadnieniu decyzji, była deklaracja na podatek od nieruchomości za 2007 r. W ocenie strony, nie można uznać danych zawartych w deklaracji dotyczącej roku podatkowego 2007 za dowód okoliczności mających znaczenie dla rozliczenia podatku za 2008 r., tym bardziej, jako dowód tego, że deklaracja dotycząca roku 2008 jest nieprawidłowa. Skarżąca podniosła, że deklaracja za poprzedni rok podatkowy nie ma mocy wiążącej na następny rok podatkowy. Organ podatkowy zatem w sposób rażący naruszył wskazane przepisy przez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie obowiązującej już deklaracji, bez podjęcia nowych czynności dowodowych. Odnosząc się do naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, strona wskazała, że wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji polega na tym, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W.: - pominęło wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także przepisów prawa budowlanego, do których odsyła ten przepis; - uznało, że związek techniczno-użytkowy oznacza jedynie związek funkcjonalny (użytkowy), pomijając kwestię braku pomiędzy liniami a kanalizacją powiązania technicznego, a więc fizycznego; - uznało za nieistotną dla określenia zakresu znaczeniowego pojęcia budowli, treść rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r., które zalicza się do przepisów prawa budowlanego, a więc do przepisów, do których - przy definiowaniu budowli - odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżąca przytaczając treść art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdziła, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż: nie mogą zostać zakwalifikowane jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego; jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną; jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli. Strona podniosła, że na gruncie definicji budowli zawartej w ustawie Prawo budowlane nie można wskazać kryteriów wyznaczających zakres znaczeniowy tego terminu. Koniecznym jest odwołanie się do powszechnego znaczenia tego pojęcia, jakie określa słownik języka polskiego. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej mogą być uznane za budowle, o ile spełniają kryteria definicji słownikowej budowli i nie są jednocześnie budynkami lub obiektami małej architektury określonymi w Prawie budowlanym. Uznanie linii kablowych za budowle wymagałoby stwierdzenia, że są one wyodrębnione w przestrzeni i połączone z gruntem w sposób trwały. W przypadku linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej brak jest trwałego związania tychże linii z gruntem. Przedstawioną przez stronę interpretację potwierdza rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie, zgodnie z którym linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są telekomunikacyjnym obiektem budowlanym. Linie kablowe nie stanowią również całości użytkowo-technicznej z kanalizacją kablową. Linie kablowe nie są powiązane z kanalizacją ani konstrukcyjnie (fizycznie), ani funkcjonalnie, w związku z czym, nie mogą być traktowane na gruncie Prawa budowlanego jak budowla. Linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są również urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynek nadaje się do użytku i może być wykorzystywany zarówno wówczas, gdy doprowadzona została do budynku linia kablowa, jak również, gdy linia taka nie została doprowadzona. Skoro zatem linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniającymi jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem strony telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie, dlatego też zaskarżona decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego. Spółka zakwestionowała legalność zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego m.in. z powodu nie objęcia decyzją wymierzającą podatek od nieruchomości, podatku zadeklarowanego przez Spółkę w odrębnej deklaracji dotyczącej opodatkowania budek telefonicznych. Podkreślić trzeba, że wolą skarżącej było wyeliminowanie z obrotu prawnego tego aktu m.in. w związku z tym zarzutem. Ze złożonych przez skarżącą przed tut. Sądem dowodów i wyjaśnień wynika, że Spółka złożyła na 2008 r. dwie deklaracje w podatku od nieruchomości, tj. 1) deklarację obejmującą między innymi budowle, których opodatkowanie jest sporne 2) deklarację obejmującą budki telefoniczne. Podać należy, iż pierwsza deklaracja została złożona przez T. S. A. Pion Administracji Region Zarządzania Standardami i Zasobami [...]. Natomiast druga deklaracja została złożona także przez tę Spółkę, ale Departament Usługi Automat Telefoniczny [...]. Na potwierdzenie, że deklaracja na podatek od nieruchomości na 2008 r. w przedmiocie budek telefonicznych została złożona, podatnik przedłożył tut. Sądowi wyłącznie kopię złożonych deklaracji. Zdaniem strony skarżącej, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie obejmuje wszystkich przedmiotów opodatkowania. Mając na uwadze powyższe dowody i wyjaśnienia tut. Sąd wezwał Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. do przedłożenia deklaracji wraz z ewentualnymi korektami obejmującymi wszystkie przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2008r. składanymi przez skarżącą, Wójtowi Gminy K. Organ II instancji pismem z dnia 12 sierpnia 2009 r. przedłożył tylko jedną deklarację na podatek od nieruchomości, która została złożona w dniu 21 stycznia 2008 r. przez skarżącą – Pion Administracji Region Zarządzania Standardami i Zasobami [...]. Wobec przeciwstawnych twierdzeń skarżącej i organu I instancji, co do złożenia przez Spółkę (ale przez różne piony tego podatnika) odrębnej deklaracji podatkowej dotyczącej opodatkowania podatkiem od nieruchomości budek telefonicznych na terenie Gminy K. okoliczność ta wymagała wyjaśnienia, tym bardziej że strona skarżąca nie przedłożyła dowodu potwierdzającego złożenie drugiej deklaracji do organu. Mając to na uwadze, Sąd zwrócił się do Wójta Gminy K. o wyjaśnienie, czy skarżąca złożyła odrębną deklarację w przedmiocie opodatkowania budek telefonicznych załączając kopię tejże deklaracji. W odpowiedzi na wezwanie, organ przysłał odrębną deklarację na podatek od nieruchomości na 2008 r. złożoną przez T. S.A. – Departament Usług Automat Telefoniczny [...]. Powyższe wskazuje zatem, że skarżąca złożyła dwie odrębne deklaracje w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2008 r. Przypomnieć w tym miejscu wypada, że zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W myśl powołanego unormowania organ podatkowy winien w decyzji deklaratoryjnej ująć całe zobowiązanie podatkowe, nawet w sytuacji, gdy podatnik wadliwie złożył dwie deklaracje zamiast jednej, przy czym dokonały tego różne piony działające w ramach struktur tego samego podatnika. W związku z zaistniałym stanem faktycznym zaskarżoną decyzję należało wyeliminować z obrotu prawnego w celu wyjaśnienia powyższej okoliczności oraz określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2008 r. Na podstawie art. 122 Ordynacji podatkowej, "W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym." Stosownie do art. 187 § 1 tej ustawy "Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy." Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów skargi należy stwierdzić, iż rozpoznanie ich na obecnym etapie postępowania byłoby przedwczesne. Dopiero bowiem wyjaśnienie zagadnienia, czy opodatkowaniem objęto wszystkie przedmioty opodatkowania i prawidłowe określenie wysokości zobowiązania podatkowego, w nowo otwartym postępowaniu, pozwoli na wnikliwą ocenę – uwzględniającą efekty ponownego postępowania podatkowego – w tym spornego zagadnienia. Mając zatem na względzie przedstawioną argumentację Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a. W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Natomiast o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.