I SA/Ke 327/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.),, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 stycznia 2010r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 26 maja 2009r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009r. 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji; 2. określa, że decyzje opisane w punkcie 1 nie mogą być wykonane w całości; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach na rzecz M. K. kwotę 100 (sto) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Ke 327/09 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia 26 maja 2009r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję z dnia 6 lutego 2009r. nr [...] wydaną z upoważnienia Burmistrza Miasta i Gminy C. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2009 w wysokości 252,00 zł. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia Kolegium podniosło, iż organ podatkowy pierwszej instancji w/w decyzją ustalił M. K., A. K., W. K., G. Z., J. C. i E. B. podatek od nieruchomości na rok 2009. Decyzję organ pierwszej instancji wydał m. in. w oparciu o przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) oraz uchwałę nr XX/185/2008 Rady Miejskiej w C. z dnia 20 listopada 2008r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz uchwałę nr X/75/2007 Rady Miejskiej w C. z dnia 19 listopada 2007r. w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości. Od decyzji pierwszoinstacyjnej M. K. złożył odwołanie, w którym wniósł o ustalenie podatku od nieruchomości na podstawie danych ewidencji gruntów znajdującej się w aktach Kw 413, a szczegółowo określonej w orzeczeniu Prezydium Wojewódzkiego Rady Narodowej w K. nr [...] z dnia 31 marca 1996r. Rozpatrując odwołanie, organ drugiej instancji powołał treść przepisów art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844) celem wskazania podmiotu i przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. Kolegium zważyło, iż zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 4 maja 2009r. Starostwa Powiatowego w Kielcach M. K., A. K., W. K., J. (G.) Z., J. C. i E. B. wskazani zostali jako właściciele działki nr 1543 o pow. 0,0496 ha oznaczonej symbolem "B"- tereny mieszkaniowe. Organ podatkowy przyjął zatem do opodatkowania 496m2 jako grunty pozostałe, 200 m2 budynków mieszkalnych i ich części oraz 9 m2 budynków pozostałych. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż dane zawarte w ewidencji gruntów oraz złożonej informacji stanowiły podstawę do wskazania powierzchni nieruchomości w decyzji podatkowej i uzasadniają stanowisko organu w zakresie dokonanego wymiaru podatku od nieruchomości na rzecz M. K. oraz pozostałych współwłaścicieli. W odniesieniu do wniosku podatnika zawartego w odwołaniu o ustalenie podatku na podstawie akt Kw 413, Kolegium podniosło, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r.- Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostów powiatowych. Dane te mają walor dokumentu urzędowego, a na organach podatkowych spoczywa obowiązek przyjmowania za podstawę ustalania podatków danych z ewidencji. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków i wypowiadania się w przedmiocie prawa własności gruntów. Organ wskazał na wyrok NSA w Warszawie z 29 grudnia 1993r., sygn. akt III SA 747/93 (ONSA 1994/4/163). Kolegium wyjaśniło że, jeżeli strona nie zgadza się z zapisami w ewidencji gruntów, wątpliwości powinna zgłosić do właściwego organu geodezyjnego, którym w przedmiotowej sprawie jest Starostwo Powiatowe w K.. Dopóki bowiem dane wynikające z ewidencji gruntów nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie ma możliwości przyjęcia do wymiaru podatku odmiennych danych od tych z ewidencji gruntów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach M. K. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. W motywach skargi strona podniosła, iż w związku z tym, że ewidencja gruntów prowadzona przez Starostwo Powiatowe w K. jest niezgodna z ewidencją znajdującą się w aktach Kw nr 413 prowadzonej w Sądzie Rejonowym w B.-Z. zasadne jest naliczenie podatku na 2009 rok zgodnie z ewidencją gruntów znajdującą się w aktach Kw nr 413, precyzyjnie i dokładnie oznaczoną w orzeczeniu Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej w K. nr [...] z dnia 31 marca 1966r. oraz planie sytuacyjnym sporządzonym w 1966 roku przez J. R. przyjętym do ewidencji Powiatowego Biura Geodezji i Urządzeń Rolnych Prezydium Powiatowej Rady Narodowej w B.-Z. za numerem [...] w dniu 18 marca 1966r. W załączeniu skargi strona przedstawiła: odpis z księgi wieczystej KW 413, wypis aktu notarialnego Rep. A [...], orzeczenie PWRN w K. nr [...], plan sytuacyjny sporządzony w 1966 roku, pismo do Starostwa Powiatowego w K. G. Z. z dnia 4 stycznia 2008r., postanowienie Sądu z dnia 30 stycznia 2006r., sygn. akt I Ns [...] oraz postanowienie Sądu z dnia 15 września 2003r., Dz. Kw. nr [...]. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Ponieważ decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. nie została doręczona G. Z., z adnotacji poczty wynika, że adresat nie żyje, Sąd w drodze elektronicznej korespondencji z Ambasadą Rzeczypospolitej Polskiej w Oslo, ustalił, iż G. Z. ur. dnia 16 sierpnia 1924r., zamieszkały ostatnio w Norwegii, N 7601 L., P. 70, zmarł w dniu 13 listopada 2008r., co potwierdziła Komenda Policji w L.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z §2 ustawy p.p.s.a., Sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 247 §1 Ordynacji podatkowej. Skarga M. K. jest uzasadniona, jakkolwiek nie z przyczyn w niej wskazanych. W niniejszej sprawie zasadniczo przedmiotem rozważań należy uczynić kwestię zgodności zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, z przepisami prawa procesowego, którą sąd administracyjny jest władny uwzględnić z urzędu, a która czyni na tym etapie merytoryczną ocenę decyzji bezprzedmiotową. Decyzje organów pierwszej i drugiej instancji zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym stwierdzenie ich nieważności. Wadliwość postępowania wynika z faktu, że zarówno postępowanie przed organem pierwszej instancji, jak i organem odwoławczym, prowadzone były z udziałem osoby nieżyjącej i adresatem wydanych decyzji była osoba nieżyjąca. Na wstępie wyjaśnić należy, że podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm.) jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 ust. 1 Ordynacji podatkowej). Pojęcie osoby fizycznej nie zostało określone w przepisach prawa podatkowego, co powoduje konieczność przejęcia tego pojęcia z prawa cywilnego. Według art. 8 § 1 k.c. każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną, co oznacza, że może być on podmiotem praw i obowiązków, także w zakresie prawa podatkowego, o ile przewidują to ustawy podatkowe. Zdolność prawna ustaje z chwilą śmierci osoby fizycznej. Wówczas prawa i obowiązki zmarłego przechodzą na jego spadkobierców w sposób i zakresie przewidzianym w przepisach prawa. Podatnik, obok płatnika, inkasenta lub ich następców prawnych, a także osób trzecich, o których mowa w art. 110-117a Ordynacji podatkowej, jest stroną postępowania podatkowego gdy z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do którego czynność organu podatkowego się odnosi lub którego interesu prawnego działanie organu dotyczy (art. 133 Ordynacji podatkowej). Legitymację do występowania w konkretnej sprawie w charakterze strony wyznacza zatem interes prawny wynikający z prawa podatkowego, który opiera się na konkretnej normie prawa materialnego. Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2009r., obowiązek w podatku od nieruchomości ciążył między innymi na właścicielach nieruchomości, przy czym jeżeli nieruchomość stanowiła współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowiła odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciążył solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości zabudowanej o powierzchni 496 m² w roku 2009 byli: M. K., W. K., A. K., G. Z., J. C. i E. B.. Osobom tym, jako ujawnionym we wskazanej ewidencji współwłaścicielom nieruchomości, przysługuje zatem przymiot strony postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości. Legitymację (interes prawny) do występowania wskazanych osób w tymże postępowaniu podatkowym należy upatrywać w powołanej normie prawa materialnego zawartej w przepisie art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzja organu pierwszej instancji z dnia 6 lutego 2009r., ustalająca podatek od nieruchomości od w/w działki na 2009r., została skierowana w stosunku do ujawnionych w ewidencji współwłaścicieli nieruchomości i doręczona prawidłowo wszystkim wskazanym współwłaścicielom, z wyjątkiem G. Z., co wynika ze znajdujących się w aktach administracyjnych potwierdzeń dowodów doręczenia decyzji. Doręczenie decyzji pierwszoinstacyjnej dla G. Z. udokumentowane jest wyłącznie adnotacją na załączonym wykazie przesyłek zagranicznych, poświadczającą jedynie fakt nadania przesyłki przez organ w dniu 9 marca 2009r. Brak jest natomiast potwierdzenia doręczenia przesyłki adresatowi. Natomiast decyzja z dnia 26 maja 2009r. wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie została G. Z. doręczona. Z adnotacji poczty wynika bowiem, że adresat zmarł. Z uzyskanej przez WSA w Kielcach informacji Wydziału Konsularnego Ambasady Rzeczypospolitej Polskiej w Oslo wynika, że G. Z. zmarł w dniu 13 listopada 2008r. Oznacza to, że postępowanie zostało wszczęte i było prowadzone zarówno przez organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy z udziałem osoby zmarłej i w stosunku do osoby zmarłej wydano decyzje podatkowe. Skoro organy obu instancji przeprowadziły postępowanie podatkowe z udziałem osoby zmarłej a wydane decyzje skierowały do osoby, która nie może być stroną, dopuściły się rażącego naruszenia prawa. Podatnik będący osobą fizyczną z chwilą śmierci traci zdolność prawną tj. zdolność bycia podmiotem praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. To oznacza, że w stosunku do takiej osoby nie można wszcząć postępowania podatkowego, ani wydać decyzji. Decyzja taka, jako obarczona wadą nieważności, nie wywołuje skutków prawnych (zob. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 1983r., sygn. II SA 261/83, OSPIKA 1984, z. 5, poz. 108). Postępowanie prowadzone z udziałem osoby nieżyjącej i skierowanie do niej decyzji ma charakter postępowania nieistniejącego i rażąco naruszającego prawo. Prowadzenie postępowania w stosunku do osoby zmarłej i wydanie decyzji której jest adresatem stanowi uchybienie, w wyniku którego, jak trafnie podnosi się w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. w wyroku NSA z dnia 14 listopada 2001r., sygn. akt I SA 2642/99, Lex nr 82653, wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 października 2009r., sygn. akt I SA/Po 134/09, czy w wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2008r., sygn. I SA/Kr 1771/02, Lex 478676), powstają skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia praworządności. Jakkolwiek organy podatkowe, ustalając podatek od nieruchomości, stosownie do art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, są związane danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, to jednocześnie, w świetle regulacji Ordynacji podatkowej, nie są zwolnione z obowiązku ustalenia prawidłowego kręgu podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku oraz ustalenia stron postępowania podatkowego. Fakt, że organy nie miały wiedzy o śmierci G. Z. był konsekwencją braku prawidłowego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji (brak potwierdzenia odbioru przesyłki), którą to nieprawidłowość zaaprobował organ odwoławczy. Stwierdzenie, że decyzje obu instancji dotknięte są wadą nieważności, skutkuje odstąpieniem przez Sąd od dalej idącej ich kontroli, pod kątem prawidłowości zastosowania przepisów procesowego i prawa materialnego. Z tej przyczyny również zarzuty skargi nie mogły stać się przedmiotem szczegółowej analizy pod kątem naruszenia prawa innego niż powodującego nieważność decyzji. Taka kontrola może nastąpić dopiero po ustaleniu stanu faktycznego z udziałem prawidłowo ustalonych stron postępowania, mających możliwość uczestniczenia w każdym jego stadium. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny uwzględnić podniesione wyżej okoliczności i w pełni stosując się do przepisów (zasad) warunkujących prawidłowość postępowania podatkowego, wydać rozstrzygnięcia odpowiadające prawu. Postępowanie podatkowe, z uwagi na śmierć współwłaściciela nieruchomości, powinno toczyć się z udziałem jego spadkobierców . Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 i art. 135 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w punkcie 1 wyroku. Na zasadzie art. 152 ustawy p.p.s.a., wobec stwierdzonej niezgodności z prawem decyzji pierwszej i drugiej instancji, Sąd w punkcie 2 wyroku orzekł, iż powyższe decyzje nie podlegają wykonaniu w całości. Rozstrzygnięcie o zwrocie kosztów postępowania, zawarte w punkcie 3 wyroku, uzasadniają przepisy art. 200 i 205 §1 ustawy p.p.s.a. oraz §1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193).