I SA/Łd 1163/09

Dnia 12 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2010 roku na rozprawie sprawy ze skargi B. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych oddala skargę. I SA/Łd 1163/09 UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia 2 kwietnia 2009 r. Pan B.A. zwrócił się do Burmistrza Miasta P. z prośbą o umorzenie zaległości w podatku od środków transportowych, związanych z pojazdami o następujących numerach rejestracyjnych: 1. [...] – zaległość podatkowa za lata 2002 – 2004 r. w kwocie 3.050,- zł, 2. [...] - zaległość podatkowa za lata 2002 – 2004 r. w kwocie 3.050,- zł, 3. [...] - zaległość podatkowa za lata 2001 – 2004 r. w kwocie 5.034,- zł, W uzasadnieniu tego wniosku strona wyjaśniła, iż powyższe środki transportowe związane były z prowadzoną od dnia 10 stycznia 1996 r. działalnością gospodarczą, która to działalność została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 31 marca 2001 r. Pojazdy te z chwilą zawieszenia działalności gospodarczej (od dnia 1 października 1999 r.) były wyłączone z użytkowania, stały niewykorzystane i nie poruszały się w ogóle po drogach. Niektóre z nich już wcześniej, na skutek znacznego wyeksploatowania, nie były wykorzystane w działalności gospodarczej i nie były remontowane ze względu na brak środków finansowych. Pojazdy te zostały wyrejestrowane na podstawie decyzji Starostwa Powiatowego w P. z dnia 24 sierpnia 2004 r. Swoją prośbę podatnik uzasadnił także trudną sytuacją finansową – obecnie utrzymuje się wyłącznie z emerytury (958,65 zł) i dodatkowo ponosi wysokie koszty leczenia (na zakup lekarstw wydaje 350,- zł miesięcznie). Niezbędne wydatki związane z utrzymaniem mieszkania (energia elektryczna, gaz, ogrzewanie) wynoszą miesięcznie od 250,- do 300,- zł. Właśnie obniżenie się zdolności płatniczych, ze względu na nagłe poważne pogorszenie się jego stanu zdrowia, przemawia - w ocenie wnioskodawcy – za udzieleniem tej ulgi. Do wniosku podatnik załączył: 1. kartę informacyjną z Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego im. M. Kopernika w Ł. z dnia 19 stycznia 2009 r., wskazującą na ostry zespół wieńcowy i inne choroby, 2. kartę informacyjną z Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego im. M. Kopernika w Ł. z dnia 3 lutego 2009 r., wskazującą na przewlekłą chorobę niedokrwienia serca i inne choroby w niej wymienione, 3. kartę wypisową z Kliniki Kardiologii – I Katedra kardiologii i Kardiochirurgii Uniwersytetu Medycznego w Ł. z dnia 3 marca 2009 r., potwierdzającą przewlekłą chorobę wieńcową wraz z przeprowadzeniem zabiegu implantacji stentu. Dodatkowo podatnik wskazał, iż z pomocą córki co miesiąc wpłaca po 500,- zł na poczet zaległych podatków od środków transportowych, zgodnie z decyzją Burmistrza P. z dnia [...] nr [...]. Nie posiada żadnych oszczędności majątkowych, ani innych wartości materialnych, które mógłby przeznaczyć na spłatę przedmiotowych zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz P., na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), odmówił B.A. umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych, związanych z pojazdami o następujących numerach rejestracyjnych: 1. [...] – w kwocie 3.050,- zł za lata 2002 – 2004 oraz odsetek za zwłokę, 2. [...] - w kwocie 3.050,- zł za lata 2002 – 2004 oraz odsetek za zwłokę, 3. [...] - w kwocie 4.876,10,- zł za lata 2001 – 2004 oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż z protokołu o stanie majątkowym podatnika wynika, że otrzymuje on emeryturę w kwocie 958,65 zł netto i nie ma innych źródeł dochodów. Jest właścicielem domu mieszkalnego o powierzchni 90 m2 i gruntów o powierzchni 0,0791 ha oraz współwłaścicielem lasu o powierzchni 5,4202 ha i gruntów ornych o powierzchni 1,1564 ha, które to nieruchomości obciążone są wpisami hipotecznymi w związku z prowadzoną egzekucją sądową. Miesięczne koszty utrzymania podatnika wynoszą średnio 250,00 – 300,00 zł. Organ podatkowy uznał, iż przedstawiona sytuacja finansowa podatnika nie jest najlepsza i może powodować trudności w realizacji ciążących zaległości, niemniej jednak ta sytuacja nie stanowi podstawy do umorzenia tak dużych zaległości podatkowych. Nie bez znaczenia w sprawie – jak podkreślił organ – jest charakter podatku od środków transportowych, który jest podatkiem typu majątkowego, a wiec zależny jest od faktu posiadania danego środka transportu, nie zaś od tego, czy pojazd przynosi dochody (straty) lub od tego czy podatnik dysponuje środkami pieniężnymi na zapłatę tego podatku. Burmistrz P. wskazał, iż umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym. Podatnik – z uwagi na trudną sytuację finansową (wydatki na leczenie) i pogarszający się stan zdrowia - już w 2005 r. skorzystał z ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych w kwocie 8.657,90 zł oraz odsetek od tych zaległości, a ponadto decyzjami z dnia [...] i [...] pozostałe zaległości w podatku od środków transportowych rozłożono na raty. Zatem obecnie organ nie uznał kosztów związanych z chorobą i leczeniem, jako wydatków nieprzewidywalnych, a wręcz przeciwnie stwierdzono, że jest to stan ciągły, trwający już od kilku lat. Podatnik nie zgodził się z tym rozstrzygnięciem i w odwołaniu z dnia 8 czerwca 2009 r. wniósł o uchylenie tej decyzji, jako wydanej z naruszeniem przepisów art. 121 i 124 Ordynacji podatkowej oraz z uwagi na błędną interpretację pojęcia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy, po przestawieniu stanu faktycznego sprawy, wskazał w uzasadnieniu decyzji na treść przepis art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że zastosowanie ulgi podatkowej możliwe jest wyłącznie w przypadku całkowitego przekonania, iż przedstawione przez podatnika okoliczności mają charakter wyjątkowy, gospodarczo i społecznie uzasadniający zastosowanie instytucji rozłożenia zaległości podatkowej na raty. Podatki są ważnym elementem dochodów Państwa i samorządów terytorialnych, a przepisy odnoszące się do ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. Stąd też pomimo pozostawionej organowi - wolą ustawodawcy - swobody uznania administracyjnego, wierzyciel podatkowy – w przeciwieństwie do wierzyciela w stosunku cywilnoprawnym – nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publiczną. Podejmując decyzję o ewentualnym zastosowaniu ulgi, organ podatkowy zobowiązany jest każdorazowo do rozważenia stosunku interesu podatnika do interesu budżetu gminy i wyważenia nadrzędności jednego z nich. Przyznanie priorytetu interesowi podatnika i w konsekwencji zastosowanie ulgi podatkowej wymaga zaistnienia okoliczności wyjątkowych, na których powstanie podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od jego woli, sposobu postępowania, starań i przewidywań. SKO uznało, iż organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ocenił, na podstawie dokumentów załączonych do wniosku i wyjaśnień złożonych przez wnioskodawcę, że jego zła sytuacja płatnicza nie została spowodowana okolicznościami nagłymi, nieprzewidzianymi, którym podatnik nie mógł zapobiec. Do okoliczności takich nie można zaliczyć niepowodzeń gospodarczych podatnika. Również jego choroba nie powstała w ostatnim czasie, lecz trwa od lat, a jedynie nasiliła się w ostatnim czasie, co wynika z twierdzeń samego podatnika, a ponadto B.A. nie udokumentował bezpośrednio wpływu choroby na jego zdolności płatnicze (ponoszonych w związku z chorobą wydatków). Z samych kart wypisowych nie wynika, aby pobyt w szpitalu generował wydatki, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości. Organ odwoławczy odmówił także wiarygodności zaświadczeniu wystawionemu przez aptekę, stwierdzającemu ogólnie, że B.A. "kupuje w naszej placówce leki za kwotę ok. 350,- zł miesięcznie". Wydatki na leki powinny być – w ocenie organu – dla swej wiarygodności udokumentowane dowodami zakupu wystawionymi na nabywcę. Trudno natomiast przyjąć, w świetle zasad doświadczenia życiowego, aby apteka gromadziła zbiorcze miesięczne dane o wartości leków nabywanych przez jej klientów. Jako niemającą znaczenia w sprawie, organ uznał okoliczność podnoszoną przez podatnika o nieużywaniu wskazanych pojazdów od 1999 r. Kwestia ta mogłaby być bowiem rozważana jedynie w postępowaniu dotyczącym istnienia zobowiązania podatkowego, nie może być natomiast podnoszona w postępowaniu w sprawie umorzenia zobowiązania, które już powstało. Nie bez znaczenia w sprawie – jak wskazał organ odwoławczy – są też przypadki wcześniejszego korzystania przez podatnika z ulg podatkowych. Nie można bowiem z umorzenia zaległości czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Pan B.A. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., zarzucając je naruszenie przepisów art. 121, art. 124 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, z uwagi na błędną interpretację pojęcia ważnego interesu podatnika. W uzasadnieniu skargi strona ponowie wskazała na zmniejszenie się jej zdolności płatniczych, na skutek nagłego i nieprzewidzianego pogorszenia się stanu zdrowia. Zdaniem skarżącego, organ odwoławczy powinien wziąć pod uwagę sytuację w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w przedmiotowej sprawie, a nie sytuację w jakiej znajdował się w chwili zaistnienia zdarzeń będących podstawą złożonego wniosku, w tym przypadku z lat 1999 – 2001. Na przestrzeniu ostatnich 30 lat ani razu nie był hospitalizowany, stąd też pięciokrotny pobyt w szpitalach na przestrzeni sześciu miesięcy jednego roku nie jest zjawiskiem zwyczajnym i przewidywalnym. To pociągnęło za sobą znaczne, nieprzewidziane i niezaplanowane wcześniej wydatki. Uczy tego sama logika poprawnego myślenia i zasady doświadczenia życiowego. W odniesieniu do podniesionych przez organy argumentów na temat udzielonych wcześniej ulg podatkowych, skarżący uważa, iż stwarza to tylko pozorne wrażenie istnienia sprzeczności interesu publicznego z ważnym interesem podatnika. Strona skarżąca zarzuciła także, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest informacji o wypowiedzeniu się podatnika w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej. Z kolei w uzupełnieniu skargi z dnia 5 marca 2010 r. skarżący przedstawił tryb postępowania, jaki w jego ocenie powinien być zachowany przy prowadzeniu postępowania podatkowego w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Zarzucił ponadto, iż z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika dostatecznie jasno, czy odmowa umorzenia zaległości podatkowych dokonana w decyzji Burmistrza P. nastąpiła wskutek ustalenia braku przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", czy też stanowiła realizację prawa organu do rozstrzygnięcia sprawy w ramach uznania administracyjnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten przewiduje dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową. Spójnik "lub" użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich. Oznacza to, iż organ podatkowy w każdym wypadku winien zbadać sprawę pod kątem spełnienia obu przesłanek. Wprawdzie organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji analizował przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" na gruncie przepisu art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (rozłożenia na raty zaległości podatkowej), jednakże kwestia ta nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem zarówno w sentencji decyzji, jak i w końcowej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji analizę tych przesłanek odniesiono do ulgi, o jaką wnioskował skarżący. Pojecie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, a jego treść powinna być oceniana w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. (sygn. akt SA/Sz 850/98, Lex nr 36843) stwierdził, iż "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokoić potrzeb materialnych". Interes publiczny rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwa, korekta błędnych decyzji. Organy podatkowe, rozpoznając sprawę, nie skupiły się tylko na bieżących możliwościach płatniczych podatnika, lecz wzięły pod uwagę jego ogólną sytuację majątkową. Ustalono, że podatnik jest właścicielem domu mieszkalnego o powierzchni 90 m2 i gruntów o powierzchni 0,0791 ha oraz współwłaścicielem lasu o powierzchni 5,4202 ha i gruntów ornych o powierzchni 1,1564 ha. Ta okoliczność również wskazywała, iż nie zachodził ważny interes podatnika uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej, zwłaszcza, że skarżący posiada stałe miesięczne źródło utrzymania w postaci emerytury – 958,65 zł. W ocenie Sądu organy słusznie stwierdziły, iż sytuacja materialna podatnika, jakkolwiek trudna, nie może stanowić jedynej przesłanki do zastosowania wnioskowanej ulgi, gdyż w obecnych realiach gospodarczych nie ma ona charakteru wyjątkowego – podatnik od dłuższego czasu borykał się z kłopotami zdrowotnymi i z tego powodu przyznawano mu wcześniejsze ulgi podatkowe w spłacie przedmiotowych podatków. Skarżący nie wykazał aby te obecne kłopoty zdrowotne w sposób wyjątkowy pozbawiły go możliwości regulowania zaległości podatkowych np. w terminach ratalnych. Zatem organ odwoławczy wziął pod uwagę sytuację materialną i zdrowotną podatnika z okresu , gdy podejmowana była decyzja o udzieleniu wnioskowanej ulgi. Także w odniesieniu do oceny "interesu publicznego" organy słusznie stwierdziły, że z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego; tym bardziej, że Ordynacja podatkowa przewiduje inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, np. rozłożenie na raty podatku, czy zaległości podatkowej, z której to ulgi skarżący już korzystał. Niewątpliwie należy uznać, iż w tym zakresie organ odwoławczy odwołał się do poczucia, tzw. ogólnej sprawiedliwości społecznej. Podkreślić również należy, iż ocena dokonywana przez organ podatkowy co do tego, czy istnieją przesłanki do podjęcia decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej oparta jest na elementach natury słusznościowej, które nie mogą być objęte kontrolą Sądu, co oznacza, iż kontroli tej podlega jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń konkluzji (zob. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt ISA/Ka 498/00, Prawo Przedsiębiorcy 2001, nr 45, str. 14). W związku z powyższym należy uznać, iż organy obu instancji dokonały oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, zarówno pod względem istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Biorąc powyższe po uwagę, Sąd nie stwierdził w tej sprawie naruszenia przepisu art. 121 (zasady zaufania do organów podatkowych), art. 124 (zasady informowania strony o przesłankach załatwienia sprawy) i art. 191 (oceny materiału dowodowego) oraz art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu niezrozumiały jest zarzut podnoszony przez skarżącego, co do braku w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji informacji o wypowiedzeniu się podatnika w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej. Przed wydaniem decyzji drugoinstancyjnej strona nie została zapoznana z materiałem dowodowym sprawy, jednakże nie wskazała jaki to ma wpływ na wynik sprawy, jakie ewentualnie dowody nie zostały uwzględnione przez organy przy rozpoznawaniu sprawy, a przedstawione były przez stronę. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z poz. zm.), należało skargę oddalić. A.K.