I SA/Wr 165/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi D. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za VII/2004 r I. uchylono zaskarżone postanowienie oraz je poprzedzające postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...], II. stwierdza, że postanowienia wymienione w pkt I nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] r. nr z dnia [...] r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., z dnia [...] r., nr [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] r., nr [...], określającej za lipiec 2004r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 38.010 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...]r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] r., nr [...], określającej za lipiec 2004 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 38.010 zł, na podstawie art. 239 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej skrót O.p., Strona na powyższe postanowienie złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym wniosła o jego uchylenie w całości. W uzasadnieniu podniosła, że nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 239 b O.p. konieczne do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a organ w żaden sposób nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zauważyła, iż samo wskazanie przez organ, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji wymiarowej w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2004r. jest krótszy niż 3 miesiące, nie wystarcza by zastosować wobec podatnika taką dolegliwość, a organ zdaje się przy tym nie widzieć konieczności uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Podkreśliła, że nie ma podstaw do uznania, że nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji, gdyż nie zalega i nigdy nie zalegała z płatnościami wobec urzędu skarbowego. Obawa zaś organu, że wniesione przez stronę odwołanie od decyzji wymiarowej uniemożliwi egzekucję zobowiązania nie jest okolicznością o której mowa w art. 239 b § 2. Ponadto zarzuca, że organ podatkowy powinien wszcząć i przeprowadzić odrębne postępowanie w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, zgodnie z procedurami, miedzy innymi zawiadomić stronę o wszczęciu, wyznaczyć termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem postanowienia. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu podał, że od 1 stycznia 2009 r. art. 239 a – j O.p. określa wstrzymanie wykonania decyzji nieostatecznej, chyba że decyzji takiej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Ustawodawca wskazał enumeratywnie w art. 239 b § 1 i § 2 O.p przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności, które można podzielić na dwie kategorie: związane z sytuacją majątkową podatnika oraz z upływem terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 239 b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy: 1. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2. strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3. strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane - art. 239 b § 2 O.p. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w/w przesłanki związane z sytuacją majątkową strony postępowania, jej podejściem do wykonywania zobowiązań pieniężnych, szansami bądź ich brakiem na wyegzekwowanie bądź dobrowolne wykonanie w przyszłości zobowiązań wynikających z decyzji, jak i okoliczność przedawnienia, stanowią uzasadnione podstawy nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Z analizy w/w przepisu organ podatkowy wywiódł, że musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239 b § 1 O.p. Przy czym, w przypadku przesłanek wymienionych w art. 239 b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239 b § 2 wystarczy uprawdopodobnienie. Przez uprawdopodobnienie należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi. W przypadku strony, organ podatkowy podał, że wystąpiły dwie przesłanki tj.: upływający z końcem 2009 r. termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, wynikającego z decyzji za lipiec 2004r., którą udowodnił oraz brak dobrowolności wykonania przez stronę obecnych (wymiary podatków za 2004r.) i ewentualnych przyszłych zobowiązań (postępowania podatkowe za lata 2005 i 2006), którą to przesłankę uprawdopodobnił. Odnośnie strony ustawowy termin przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2004r, zgodnie z art. 70 § 1 O.P., biegnie od 1 stycznia 2005 r. i upływa z dniem 31 grudnia 2009 r. W związku z powyższym, na dzień [...] r. (tj dzień wydania zaskarżonego postanowienia nr [...]), okres do upływu terminu przedawnienia tj. 31.12.2009 r. jest krótszy niż 3 miesiące. W okresie tym nie były podjęte żadne czynności egzekucyjne. Zdaniem organu II instancji, w niniejszej sprawie, przesłanka wynikająca z art. 239 b § 1 pkt 4 została spełniona i udowodniona. Ponadto, fakt niezapłacenia przez stronę zobowiązań podatkowych za 2004 r., wzbudził w organie l instancji uzasadnione obawy, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane. Posiadane przez Urząd Skarbowy informacje dotyczące działalności gospodarczej strony, jej rozliczeń finansowych, składanych dokumentów, wniosków, a także sposób wywiązywania się z obowiązków podatkowych, w tym również brak zapłaty zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 40.649 zł., wynikającego z decyzji z dnia [...] r. nr [...], a także w dalszym ciągu prowadzone przez organ postępowania podatkowe za lata 2005 i 2006, utwierdziły organ l instancji w przekonaniu, że skoro strona przestała regulować inne zobowiązania podatkowe, to należności z tytułu podatku od towarów i usług, również może nie zapłacić. Z uwagi na upływający termin przedawnienia zobowiązania za 2004 r., założenie to stało się tym bardziej prawdopodobnym, w momencie, gdy strona złożyła odwołania od decyzji wymiarowych za 2004 r. Ponadto z informacji będących w posiadaniu organu l instancji wynika, że na będących własnością strony nieruchomościach ustanowione zostały hipoteki na łączną kwotę 524.525 zł i 104.805,49 CHF, jak też posiada również zaciągnięte pożyczki i kredyty na łączną kwotę 230.000 zł. Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadny zarzut braku wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Wskazał, że tryb procedury nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności, określony jest art. 239 b § 3 i 4 oraz art. 165 § 5 pkt 3 O.p., który może być nadany w każdym czasie - po doręczeniu decyzji lub w dniu jej doręczenia - w drodze postanowienia wydanego przez organ podatkowy pierwszej instancji, na które służy zażalenie (art. 239 b § 4 O.p.). Zgodnie z art. 165 § 5 pkt 3 O.p., w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania. Jest to uwarunkowane względami sprawnego postępowania. Mając na okoliczności uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, szybkość w zakresie realizacji tej procedury jest pożądana. Doręczenie stronie takiego postanowienia i prowadzenie "zwykłej procedury" mogłoby znacznie wydłużyć czas postępowania oraz zmniejszyć szansę na efektywną egzekucję. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie skraca terminu płatności, wynikającego z decyzji lub przepisu prawa (art. 239 b § 5 O.P.), a wniesienie zażalenia na nadanie rygoru nie wstrzymuje wykonalności decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu przytoczyła argumentację podniesioną w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót p.p.s.a podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b i c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę. Skarga zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami sprowadza się do zasadności nadania decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2004r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Na wstępie należy wskazać, że strona bezpodstawnie zarzuciła organowi podatkowemu, iż powinien wszcząć i prowadzić odrębne postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zgodnie z procedurą, w tym zawiadomić stronę o wszczęciu postępowania i wyznaczyć termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem postanowienia. Jak wynika, bowiem z postanowienia art. 165 § 5 pkt 3 O.p. w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania, zaś art. 200 § 2 pkt 1 O.p. wyłącza obowiązek wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 239b § 2 O.p. organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli uprawdopodobni, że zobowiązanie z niej wynikające nie zostanie wykonane, gdy wystąpią przesłanki określone art. 239b § 1 O.p. tj: 1. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub; 2. strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3. strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zdaniem Sądu, aby można było przejść do badania wystąpienia przesłanek z art. 239b § 1 O.p to wcześniej koniecznym jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Przez uprawdopodobnienie należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki konieczne do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239 b § 2 O.p.). Organ powołał się w tej mierze na brak dobrowolności wykonania przez stronę obecnych (wymiary podatków za 2004 r.) i ewentualnych przyszłych zobowiązań (postępowania podatkowe za lata 2005 i 2006). W tym zakresie nie zauważył istotnej okoliczności mającej wpływ na ocenę przyczyn, dla których nie są przez podatnika uiszczane powyższe należności, wynikające z: decyzji z dnia [...] r., nr [...], określającej za lipiec 2004r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 38.010 zł., oraz z decyzji określającej zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 40.649 zł z dnia [...] r. nr [...]. Podkreślić należy, że powyższe decyzje są decyzjami nieostatecznymi, gdyż strona złożyła odwołanie, a tym samym nie ma podstaw do ich wykonania na obecnym etapie zobowiązania. Strona wniosła odwołanie od przedmiotowych decyzji, kwestionując ich ustalenia, co jest normalnym przejawem skorzystania z przysługującego jej prawa do składania środków odwoławczych. Na marginesie rozważań wskazać, trzeba, że samo powołanie się przez organ podatkowy na fakt, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji jest krótszy niż 3 miesiące, nie jest wystarczające, zdaniem sądu, by zastosować wobec podatnika taką dolegliwość. Organ podatkowy nie wykazał ponadto istnienia innych zaległości podatkowych, bowiem wskazywanie przez Dyrektora Izby Skarbowej na okoliczność istnienia hipotek, pożyczek i kredytów obciążających podatniczkę nie uprawdopodobnia wystąpienia przesłanki z art. 239 b § 2 O.p, z tego prostego powodu, że nie wykazano, aby strona ich nie płaciła. Nadto zaciąganie tego typu zobowiązań jest normalnym ogólnie przyjętym sposobem pozyskiwania środków pieniężnych w toku prowadzenia działalności gospodarczej, a także wskazuje jedynie, że sytuacja majątkowa podatniczki jest na tyle stabilna, że dla instytucji bankowych jest rzetelnym i wiarygodnym klientem. W tym kontekście Sąd podzielił również zarzut strony, że organ I instancji pominął w postanowieniu wskazanie uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239 b § 2 O.p), a próbę wykazania istnienia tej przesłanki podjął dopiero Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu swej decyzji. W świetle przedstawionych rozważań Sądu, zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., o czym orzeczono jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 p.p.s.a.