I SA/Lu 825/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. 1. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze / SKO /, po rozpatrzeniu odwołania "A" w C. / Spółka /, utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] w sprawie określenia Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2008 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. – o.p. /, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych / Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – u.p.o.l. /, uchwały Rady Miasta Nr [...] z dnia 20 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie miasta [...] na rok 2008. SKO uzasadniało, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą. Aktem notarialnym [...] z dnia 8 sierpnia 2007 r. nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów o powierzchni 2,7556 ha, to jest działek o numerach ewidencyjnych: [...], [...] , położonych w R., o symbolu w ewidencji gruntów "Bi". Do opodatkowania Spółka zadeklarowała grunty o powierzchni 24670 m2 jako grunty pozostałe, budowle o wartości 152.900 zł. Wartość budowli nieprawidłowo przyjęła z aktu notarialnego, bo w akcie notarialnym wpisano cenę budynków i budowli jako wartość łączną. Do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmuje się budowle jako odrębny przedmiot opodatkowania. Inna jest podstawa opodatkowania budynków / powierzchnia użytkowa /, inna budowli / wartość /. Spółka nieprawidłowo zadeklarowała grunty jako pozostałe, zamiast jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Została sporządzona opinia techniczno–budowlana na okoliczność stanu technicznego budynków. Wynika z niej, że część budynków o powierzchni 216,18 m2 nadaje się do rozbiórki, należy je potraktować jako budynki pozostałe i tak przyjęto w decyzji. Pozostałe budynki o powierzchni 2.653,80 m2, które zgodnie z opinią biegłego nie są w złym stanie technicznym i mogą być po wykonaniu niezbędnych prac remontowo-budowlanych wykorzystywane do działalności gospodarczej, należało zaliczyć do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Została sporządzona opinia na okoliczność wartości budowli, z której wynika wartość tego przedmiotu opodatkowania w kwocie 26.500 zł. W wyniku opodatkowania części budynków służących do prowadzenia działalności gospodarczej ustalono procentowo wartość budowli / ich części / do celów podatkowych w następujący sposób: powierzchnia użytkowa budynków nieruchomości szacowanej 2.869,98 m2 - 100%, powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą 2.653,80 m2 - X%, 2.653,80 m2 x 100% : 2.869,98 m2 = 92,4997% po zaokrągleniu 92,50%, 26.500 zł / ogólna wartość budowli / x 92,50 % = 24.512,50 zł po zaokrągleniu 24.513 zł . Organ nie stwierdził, by względy techniczne miały uzasadniać wyłączenie gruntów od opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tych okolicznościach podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 27556 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 2.653,80 m2, budynki pozostałe - 216,18 m2, budowle 24.513 zł x 2%, co daje razem wysokość zobowiązania podatkowego 69 751 zł. SKO oceniło, że postępowanie podatkowe spełnia wymogi z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p. 2. Spółka złożyła skargę na ostateczną decyzję SKO. Wniosła o jej uchylenie. Zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 u.p.o.l. przez ich błędne zastosowanie, zarzuciła także błędną interpretację przepisów prawa budowlanego, oceny technicznej zakupionych budynków i budowli. Uzasadniała, że sam fakt posiadania przedmiotów opodatkowania, nie skutkuje związkiem z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kwestionowała ustalenia biegłego, że tylko część budynków nadaje się do rozbiórki. Także te budynki, które zdaniem biegłego nie są w złym stanie technicznym, nie spełniają wymagań koniecznych dla prawidłowego, bezpiecznego użytkowania. Wymagają prac remontowych, adaptacyjnych. Nie spełniają bez tych prac wymagań dotyczących bezpieczeństwa konstrukcji, bezpieczeństwa pożarowego, bezpieczeństwa użytkowania, odpowiednich warunków higienicznych, ochrony przed hałasem i drganiami, oszczędności energii i odpowiedniej izolacji cieplnej przegród. Użytkowanie obiektów wymaga zaopatrzenia w wodę i energię elektryczną oraz odpowiednio do potrzeb w energię cieplną i paliwa. Wymaga zapewnienia usuwania ścieków, wody opadowej i odpadów. Spółka przystąpiła do wykonania niezbędnych remontów i modernizacji w celu dostosowania budynków do obowiązujących przepisów i stworzenia możliwości wykorzystywania ich do prowadzenia działalności gospodarczej. W celu rozpoczęcia prowadzenia na nieruchomości działalności gospodarczej wymagana jest zmiana sposobu użytkowania. Stan techniczny zabudowy bez prac remontowych nie pozwala na żadną działalność. Budynki nie mają podstawowych mediów. Bez remontów i modernizacji nie spełniają warunków bezpiecznego użytkowania. Dopiero po zakończeni trwających prac remontowych, adaptacyjnych i zmianie sposobu użytkowania, Spółka rozpocznie na nieruchomości prowadzenie działalności gospodarczej. Nie zgodziła się z wartością budowli przyjętą do opodatkowania, niezgodną z treścią aktu notarialnego. Wartość przyjęta do opodatkowania pomija brak podstawowych mediów, energii elektrycznej, wody, ogrzewania. Organ podatkowy nie sprawdził na nieruchomości / w terenie / stanu technicznego przedmiotu opodatkowania, czy w ogóle spełnia warunki umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej. W deklaracji Spółka przyjęła wartość zgodnie z aktem notarialnym / budowle i budynki o wartości 152.900 zł /. Kwota ta także nie odzwierciedla ich stanu rzeczywistego. Stanu rzeczywistego nie odzwierciedla także ewidencja gruntów. Organ podatkowy nie przeprowadził postępowania podatkowego jak tego wymagają zasady ogólne przewidziane w art. 120 do 129 o.p. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko, argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Zaskarżona decyzja, decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie odpowiadają prawu. Nie wszystkie zarzuty skargi są uzasadnione. 5. Stan faktyczny, w którym Spółka jest podmiotem gospodarczym, wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego od 2004 r. i aktem notarialnym z dnia 8 sierpnia 2007 r. nabyła prawo własności budynków, budowli oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów / działki nr [...] i [...], położone w R. / był poza sporem. W deklaracji na podatek od nieruchomości na 2008 r. Spółka wykazała do opodatkowania grunty pozostałe o powierzchni 24.670 m2, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 152.900 zł. Od tych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości zadeklarowała podatek 8387,80 zł od gruntów, 3040 zł od budowli. Ze złożonej organowi podatkowemu deklaracji wynika, że Spółka nie zadeklarowała odrębnie budynków, które zaliczyła do zadeklarowanych budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Te ustalenia należało przyjąć u podstaw sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji. 6. Grunty, budynki / ich części / i budowle / ich części / związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, 3 u.p.o.l. Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. 7. Dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków są podstawą wymiaru podatków stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne / Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm. /. 8. Grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości definiuje art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wprost zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę przedmiotów opodatkowania / gruntów, budynków, budowli / skutkuje ich związkiem z prowadzeniem działalności gospodarczej dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W świetle ustawowej definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. bez prawnego znaczenia pozostaje czy przedsiębiorca te przedmioty opodatkowania wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej. W tej ustawowej definicji nie ma warunku w postaci faktycznego wykorzystywania przedmiotów opodatkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. W tym stanie prawnym rozstrzygający jest sam fakt posiadania przedmiotów opodatkowania przez przedsiębiorcę dla istnienia związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odmienne stanowisko Spółki ma u podstaw nieprawidłową wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., która pomija jego treść. W tym stanie prawnym należy co do zasady podzielić stanowisko prawne SKO, że grunty, budynku i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle w posiadaniu przedsiębiorcy / art. 5 ust. 1 pkt 1 lit b/ u.p.o.l. oraz mieszkalny charakter budynków nie miały miejsca w okolicznościach rozpatrywanego postępowania podatkowego /. 9. Nie ma racji Spółka, kiedy zmierza do wykazania, że brak możliwości wykorzystywania wszystkich przedmiotów opodatkowania / gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej / do prowadzania działalności gospodarczej co do zasady wyłącza ich opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. tylko brak możliwości ze względów technicznych wykorzystywania budowli / ich części / do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę wyłącza od opodatkowania podatkiem od nieruchomości, skoro opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie wszystkie budowle. Natomiast brak możliwości ze względów technicznych wykorzystywania gruntów czy budynków lub ich części do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę nie wyłącza co do zasady tych przedmiotów od opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bo stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1-2 u.p.o.l. grunty, budynki / ich części / podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bez względu na ich związek z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. W odniesieniu do gruntów i budynków / ich części / związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, o którym stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma znaczenia dla stawki opodatkowania / art. 5 ust. 1 u.p.o.l. /. Odmienne stanowisko Spółki jest rezultatem nieprawidłowej wykładni art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., która pomija treść tych przepisów. 10. Ustawa podatkowa / u.p.o.l. / nie definiuje względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie przedmiotów opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, do których odwołuje się art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Te względy techniczne na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinny być ustalane przez organ podatkowy w świetle całokształtu okoliczności każdej konkretnej rozpatrywanej sprawy podatkowej. W sytuacji, w której podatnik podnosi argument, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, obowiązkiem organu podatkowego jest ustalić / zgromadzić kompletny materiał dowodowy i wszechstronnie ten materiał ocenić / okoliczność czy przedmiot opodatkowania / przedmioty opodatkowania / ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Ustawowa przesłanka braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych jest adresowana do organu podatkowego, który kwestionując deklarację podatnika, prowadzi postępowanie podatkowe w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości, określenia zobowiązania w tym podatku w prawidłowej wysokości. W kontrolowanym postępowaniu podatkowym organy podatkowe tego obowiązku nie wykonały w sposób odpowiadający prawu. Z przedstawionych akt postępowania podatkowego wynika, że zostało wszczęte postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2009 r., doręczonym Spółce w dniu 7 maja 2009 r. W przedstawionych aktach postępowania podatkowego znajduje się opinia E. T. na okoliczność stanu technicznego budynków, która pochodzi ze stycznia 2008 r. W przedstawionych aktach postępowania podatkowego znajduje się operat szacunkowy nieruchomości gruntowej, który pochodzi z sierpnia 2008 r. Nie są to dowody z opinii biegłych przeprowadzone w kontrolowanym postępowaniu podatkowym, przy zapewnieniu Spółce możliwości udziału w czynnościach biegłych. Nie są to dowody przeprowadzone zgodnie z art. 190 § 1 - § 2, art. 123 § 1 o.p. Organy podatkowe oparły rozstrzygnięcie podatkowe na dowodach z opinii biegłych, które nie były przeprowadzone w kontrolowanym postępowaniu podatkowym, w następstwie strona nie była powiadomiona o przeprowadzeniu tych dowodów, nie miała możliwości brania udziału w czynnościach biegłych na gruncie, zadawania pytań biegłym czy wskazywania biegłym istotnych jej zdaniem okoliczności dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2008 r. Organy podatkowe przyjmując za podstawę ustaleń i rozstrzygnięcia podatkowego opinie nie oceniły żadnej z nich. W szczególności nie oceniły istotnego zapisu zawartego na stronie 6. opinii M. C. w brzmieniu: "Budowle, które wyżej wymieniono wyszczególniono w akcie notarialnym jako przedmiot kupna-sprzedaży. Po oględzinach nieruchomości oraz po zapoznaniu się z danym źródłowymi i z danymi z zasobu geodezyjno-kartograficznego ustalono, że obiekty te nie są zainwentaryzowane geodezyjnie. Stąd nie jest możliwe dokładne określenie ich stanu faktycznego i prawnego". Organy podatkowe nie wyjaśniły stanu technicznego budowli. Dowolnie przyjęty sposób ustalenia wartości budowli, które ze względów technicznych mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Zaniechały ustalenia które konkretnie budowle i na podstawie jakich dowodów ze względów technicznych mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., następnie jaka jest wartość każdej dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organy podatkowe pominęły rozważenie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dotychczasowe postępowanie organów podatkowych na okoliczność ustalenia wartości budowli nie spełnia wymogów z art. 4 ust. 7 – 8 u.p.o.l. Dotychczasowe postępowanie podatkowe nie doprowadziło do wyjaśnienia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w szczególności zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W następstwie nie doprowadziło do wyjaśnienia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Stwierdzone zaniechania organów podatkowych w dotychczasowym postępowaniu podatkowym istotnie naruszają art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1 , art. 187 § 1, art. 190 § 1 - § 2, art. 191 o.p., w sposób który mógł istotnie wpłynąć na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – ustawa p.p.s.a. /. Stwierdzone naruszenie prawa skutkuje dowolnością ustaleń faktycznych przyjętych przez organy podatkowe za podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Nie pozwoliło na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. 11. Ponownie rozpatrując sprawę podatkową organy podatkowe powinny prawidłowo zastosować art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1- § 2, art. 191 o.p., uzupełnić stwierdzone istotne luki postępowania wyjaśniającego. Powinny prawidłowo ustalić czy i w jakim zakresie względy techniczne nie pozwalają wykorzystywać gruntów, budynków, budowli do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2008 r. Powinny prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania, w zakresie w jakim przedmioty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na 2008 r. Rezultat tych ustaleń powinny wyczerpująco przedstawić w uzasadnieniu decyzji / art. 210 § 4 o.p. /. 12. Z tych względów zaskarżona decyzja i decyzja organu podatkowego pierwszej instancji podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, przy zastosowaniu art. 135 ustawy p.p.s.a. Orzeczenie o niewykonalności zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 tej ustawy.