I SA/Ol 525/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.) Protokolant Monika Gajowniczek po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 29 września 2010 r. sprawy ze skargi T.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010r. Oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie przepisów prawnych zacytowanych w sentencji decyzji utrzymało w mocy organu I instancji w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010r. Postanowieniem z dnia 8 stycznia 2010 r. organ podatkowy pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości za rok 2010 za posiadane przez T.A. grunty o łącznej powierzchni 1,5900 ha i budynki położone w miejscowości S., gmina B. Na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie organ pierwszej instancji ustalił następujący stan faktyczny sprawy. T.A. jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,5900 ha, położonego w miejscowości S. Grunty gospodarstwa zgodnie z oznaczeniem geodezyjnym stanowią użytki rolne klasy V i VI i zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Na terenie gospodarstwa rolnego znajdują się cztery budynki (jak wskazał organ bez zmian w stosunku do roku 2009) tj.: budynek byłej stacji paliw o powierzchni użytkowej 6 m2 (z lewej strony od bramy wjazdowej), budynek usytuowany na wprost bramy wjazdowej o powierzchni użytkowej 19,98 m2 i ciąg budynków (z prawej strony od bramy wjazdowej) o powierzchni użytkowej 253,25 m2 (39,20 m2 + 184,80 m2 + 29,25 m2 i o powierzchni 316,62 m2 (budynek usytuowany z lewej strony poprzecznie do wjazdu). Łączna powierzchni wszystkich budynków została ustalona jako 595,85 m2 (taka sama łączna powierzchnia budynków została ustalona także w trakcie oględzin dokonanych w dniu 10 marca 2008 r. w postępowaniu dotyczącym podatku za rok 2008). W toku przeprowadzonych oględzin ustalono, że w środkowej części ciągu budynków zlokalizowanych po prawej stronie od bramy wjazdowej, na powierzchni 184,80 m2 znajdują się usypane trzy gromadki zboża, będące własnością D.K. Pozostała powierzchnia budynków znajdujących się na terenie gospodarstwa rolnego nie służy ani działalności rolniczej, ani innym celom. Jak wskazał organ w treści protokołu z oględzin - w stosunku do roku 2009 uległa zmianie powierzchni zajmowana na działalność rolniczą (zmniejszyła się), gdyż w roku 2009 na powierzchni 79,20 m2 D.K. przechowywał sprzęt rolniczy. W roku 2010 w trakcie oględzin budynek ten stał pusty. W trakcie przesłuchania w charakterze świadka oraz w złożonym oświadczeniu - D.K. potwierdził, że w roku 2010 nie przechowuje już w budynkach należących do T.A. sprzętu rolniczego. Nie użytkuje zatem - jak w roku ubiegłym-) pomieszczenia o powierzchni 79,20 m2 w ciągu budynków poprzecznie sytuowanych do bramy wjazdowej (wyższa część budynków). Potwierdził także, że użytkuje tylko środkową część ciągu budynków położonych z prawej strony wjazdu do przechowywania zboża (do czasu jego zbycia). Stwierdził także, że nie użytkuje - w związku z prowadzoną działalnością rolniczą - żadnych innych budynków położonych na terenie gospodarstwa rolnego T.A. D.K. stwierdził także, że poza nim nikt inny nie użytkuje tych budynków. Czasami tylko brat Podatnika – G.A. bywa na terenie gospodarstwa, jednakże ma to miejsce "rzadko" w ciągu roku. Wobec powyższego organ - co wskazał w treści uzasadnienia decyzji - uznał, iż łączna powierzchnia użytkowa budynków wynosi 595,85 m2, z czego powierzchnia w wielkości 184,80 m2 powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele związane z prowadzeniem działalności rolniczej (składowanie zboża przez D.K.), pozostała zaś część budynków nie służy wyłącznie działalności rolniczej. W tak przedstawionym stanie faktycznym organ wydał zaskarżoną decyzję, którą ustalił podatek rolny w kwocie 0 zł (grunty rolne o pow. 1,5900 ha klasy V i Vl - zwolnione z podatku na mocy przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym oraz podatek od nieruchomości w kwocie 2.828,00 zł. Podatkiem od nieruchomości objęto przy tym budynki o powierzchni użytkowej 411,05 m2 wg stawki wnikającej z § 1 pkt 1 lit. e) uchwały Rady Gminy w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2010 r. w wysokości 6,88 zł/ m2 oraz budynki o powierzchni 184,80 m2 (te budynki uznano za zwolnione z opodatkowania na mocy art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Odwołanie wniósł – T.A., który zakwestionował w zasadzie tylko sposób opodatkowania budynków o powierzchni 411,05 m2 podatkiem od nieruchomości. Skarżący wskazał przy tym, że w budynkach nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza, najem czy dzierżawa płatna. Budynki usytuowane są na gospodarstwie rolnym i stanowią z nim integralną całość. Budynki w całości służą dwóm gospodarstwom rolnym - "K. i A.". Samorządowe Kolegium Odwoławcze przed wydaniem decyzji merytorycznej dokonało analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy, w wyniku której stwierdziło, iż odwołanie T.A. nie ma uzasadnionych podstaw. W ocenie Kolegium - zebrany materiał dowodowy, z zapoznaniem którego Podatnik miał możliwość zapoznania się w trybie art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej Ordynacja podatkowa albo Op) pozwolił na uznanie, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji jest zgodna z prawem. Kolegium - w związku z tym, iż istota odwołania Podatnika skupia się w istocie na kwestii zwolnienia budynków gospodarczych lub ich części z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej uopiol). Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Z powyższego wyraźnie wynika, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek: 1) budynek gospodarczy musi być położony na gruntach gospodarstwa rolnego, 2) musi służyć wyłącznie działalności rolniczej. Za działalność rolniczą w rozumieniu ww. ustawy rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb (art. 1a ust.1 pkt 6 ustawy). Za gospodarstwo zaś rolne uważa się grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Niespełnienie którejkolwiek z podanych wyżej dwóch przesłanek powoduje, że zwolnienie, o którym mowa wyżej nie może być zastosowane. Sens unormowania art. 7 ust.1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opiera się nie na formalnym potwierdzaniu sposobu użytkowania budynku gospodarczego, ale na jego faktycznym wykorzystaniu. W przypadku wątpliwości co do przeznaczenia budynków organy podatkowe są zobowiązane do zapoznania się ze sposobem prowadzenia przez podatnika gospodarstwa rolnego i rozważenia ich roli w gospodarstwie (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 07 grudnia 2007 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 482/07). Z materiału dowodowego zebranego w sprawie, wynikało, że sam Podatnik nie prowadzi działalności rolniczej na gospodarstwie w S. Za taką działalność nie może być także uznane wykonywanie porządkowych prac przez brata Podatnika, który bywa na terenie gospodarstwa kilka razy w ciągu roku. Z działalnością rolniczą natomiast jest związane składowanie zboża. Z zeznań D.K. i Jego oświadczenia wynika, że do wskazanych wyżej celów wykorzystuje On jedynie część budynków o łącznej powierzchni 184,80 m2, to ta część budynków (jako jednocześnie położonych na gruntach gospodarstwa rolnego, służących wyłącznie działalności rolniczej) może podlegać zwolnieniu o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) uoiopl. Prawidłowo więc organ pierwszej instancji zastosował zwolnienie tylko względem części budynków o powierzchni 184,80 m2 opodatkowując pozostałą część budynków o powierzchni: 411,05 m² nieruchomości wg stawki dla budynków pozostałych. W odniesieniu do zarzutów sformułowanych w treści odwołania Kolegium wskazało, że skoro nie są one wynajmowane i dzierżawione odpłatnie, to jeszcze nie może przesądzać o tym, iż prowadzona jest w nich działalność wyłącznie rolnicza. Także to, że budynki i ich części nie me służą żadnej działalności nie może prowadzić do wniosku, że prowadzona jest na nich wyłącznie działalność rolnicza, tylko dlatego, że są usytuowane na gruncie gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe organ II instancji, zgodził się ze stanowiskiem Organu I instancji, że nie wszystkie budynki położone na gospodarstwie rolnym skarżącego służą wyłącznie działalności rolniczej, a tylko te ich części, które do takiej działalności wg materiału dowodowego są faktycznie wykorzystywane. W ocenie Skarżącej, sposób przeprowadzenia postępowania podatkowego sprawia, iż naruszono przepisy ordynacji podatkowej. W skardze skierowanej do Sądu skarżący – T.A., zakwestionował opodatkowanie budynków o powierzchni 411,05 m2 podatkiem od nieruchomości. Budynki usytuowane są na gospodarstwie rolnym i stanowią z nim integralną całość. Budynki w całości służą dwóm gospodarstwom rolnym - "K. i A.". Podkreślił, że kilka razy w roku przyjeżdża jego brat i musi mieć miejsce do składowania narzędzi. Wniósł on o dopuszczenie dowodu z akt podatkowych z lat 2008 i 2009, gdyż są w nich obszerne zeznania I. i D. K. Skarżący wskazywał na nieprawidłowości w pomiarach budynków. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego powierzchni budynków Kolegium wskazało, że podatnik zadeklarował powierzchnię 598,85 m2, została ona potwierdzona pomiarami i nie uległa ona zmianom w 2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Kontrola sądu administracyjnego zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm., cyt. dalej jako p.p.s.a .) sprowadza się do badania zgodności decyzji z prawem. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Dla powstania obowiązku podatkowego istotnym jest zatem tylko fakt pozostawania podmiotem prawa własności lub innej formy prawnego władztwa nad rzeczą. Podatek od nieruchomości ma tym samym charakter majątkowy, w takim znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku, a także na pewnym poziomie estetycznym (p. wyrok NSA z 09.03.1994 r., SA/Gd 1200/93, Wspólnota 1994/35, str.18). Podatek od nieruchomości nie jest zaś formą opodatkowania związaną z działalnością gospodarczą i nie nawiązuje w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma to, że podstawę opodatkowania budynków stanowi ich powierzchnia. Nie jest natomiast ważne jak intensywne jest wykorzystywanie tych nieruchomości i jakie przynosi to efekty gospodarcze. Przepis art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wprowadza instytucję zwolnień przedmiotowych w podatku od nieruchomości. Jest to wyjątek od zasady przedmiotowej powszechności opodatkowania w podatku od nieruchomości. Zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części: 1) służące działalności leśnej lub rybackiej, 2) położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej, 3) zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Z przedmiotowego charakteru zwolnienia wynika, że nie ma znaczenia, kto jest właścicielem lub posiadaczem takiego budynku. Budynki te jednak muszą być położone na gruntach gospodarstwa rolnego. Definicja gospodarstwa rolnego jest zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) - dalej u.p.r. Za gospodarstwo rolne uznaje się obszar gruntów rolnych o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu podatnika. Za grunty gospodarstwa należy zatem uznać nie tylko grunty stanowiące własność rolnika, ale również te, które on posiada. W rozpoznawanej sprawie zwolnieniem przedmiotowym objęta została ta część budynków, która była wykorzystywana do produkcji rolnej. Natomiast odmówiono zastosowania tego przepisu odnośnie tej części budynków, które nie służyły wyłącznie działalności rolniczej. W toku stosowania prawa dokonuje się kolejno szereg czynności. Podstawowy ich schemat obejmuje ustalenie stanu faktycznego, wybranie odpowiednich norm prawnych, prawidłowe określenie ich znaczenia oraz zastosowanie tych norm. Można wyróżnić trzy kolejne stadia, to ustalenie stanu faktycznego, dalej to subsumcja tego stanu pod określoną hipotezę oraz zastosowanie konsekwencji wynikających z dyspozycji. Żadna z tych czynności nie byłaby możliwa bez ustalenia mocy obowiązującej normy prawnej. Metody wykładni można zestawić w trzech grupach: językowej, systemowej, funkcjonalnej. Wykładnia w zakresie kontekstu językowego ma przede wszystkim ustalić językowy sens tekstu przepisów prawa. Opiera się ona na dwóch tradycyjnych metodach postępowania, a to na wykładni gramatycznej ( zwanej również językową) oraz na tzw. wykładni logicznej. Wykładnia gramatyczna ma ustalić znaczenie wyrażeń i zwrotów użytych w tekście przepisów prawa (analiza semantyczna ). Wykładnia logiczna polega na wysnuciu przy pomocy rozumowania i wnioskowania z tekstu przepisów prawa takich reguł, które są w nim bezpośrednio wyrażone. Poszczególne przepisy prawa i normy prawne stanowią część całości porządku prawnego, czyli systemu obowiązującego prawa. W pierwszej kolejności należy dokonać wykładni gramatycznej omawianego przepisu - "służące wyłącznie działalności rolniczej". Zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN "służyć" to «być przeznaczonym, używanym, przydatnym do czegoś, jako coś". W omawianym przepisie chodzi o działalność rolniczą - produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy. Obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości. Zupełnie inny cel wiąże się ze zwolnieniem podatku od nieruchomości. Prawo do ulgi podatkowej uzależnione nie jest od samego faktu posiadania, a od tego czy dana nieruchomość służy celowi, z który związane jest zwolnienie przedmiotowe. Przy takiej wykładni, w ustalonym przez organa podatkowe stanie faktycznym, prawidłowo były stosowane przepisy prawa materialnego. Z tych ustaleń faktycznych wynika bowiem, że działalnością rolniczą jest związane składowanie zboża, o łącznej powierzchni 184,80 m2. Ta część budynków (jako jednocześnie położonych na gruntach gospodarstwa rolnego, służących wyłącznie działalności rolniczej) może podlegać zwolnieniu o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) uoiopl. Prawidłowo więc organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji mógł zastosować zwolnienie tylko względem części budynków o powierzchni 184,80 m2 opodatkowując pozostałą część budynków o powierzchni: 411,05 m² nieruchomości wg stawki dla budynków pozostałych. Na podstawie art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. Sąd oddalił wniosek dowodowy o dopuszczenie dowodu z akt podatkowych z lat 2008 i 2009. Pojęcie dokumentu w postępowaniu sądowoadministracyjnym, na mocy odesłania zawartego w art. 106 § 5 p.p.s.a., należy interpretować w kontekście zapisów art. 244 i 245 k.p.c. Akta podatkowe nie stanowią ani dokumentu urzędowego, ani też dokumentu prywatnego w rozumieniu art. 244 i art. 245 k.p.c. Przedmiotem sprawy nie jest podatek za lata 2008 i 2009, a sprawa dotycząca podatku za 2010r. Dla określenia zakresu pojęcia "sprawa" należy odwołać się do art. 1 p.p.s.a., zgodnie z którym prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw szczególnych (sprawy sądowoadministracyjne). Pojęcie sprawy administracyjnej nie zostało jednak w przepisach ustalone i jest różnie w literaturze ujmowane i definiowane (...). Sprawę administracyjną stanowi "przewidziana w przepisach materialnego prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego, którymi są organ administracyjny i indywidualny podmiot niepodporządkowany organizacyjnie temu organowi" (T. Woś, Pojęcie "sprawy" w przepisach kodeksu postępowania administracyjnego, AUWr nr 1022, Prawo CLVIII, s. 334), w stanie faktycznym określonym w hipotezie normy prawnej (T. Kiełkowski, Sprawa administracyjna, Kraków 2004, s. 32-34). Tak rozumiana sprawa administracyjna staje się przedmiotem postępowania jurysdykcyjnego z chwilą złożenia przez ten podmiot żądania wszczęcia postępowania lub też z chwilą wszczęcia postępowania z urzędu przez organ administracyjny. W rozpoznawanej sprawie został ustalony stan faktyczny w 2010r., który miał oparcie w zebranym i poddanym analizie materiale dowodowym. Skarżący w skardze tych ustaleń nie podważył. Natomiast jego wywody podniesione w skardze i piśmie procesowym z dnia 23 września 2008r. są w istocie rzeczy polemiką z oceną materiału dowodowego. Łączna powierzchnia budynków nie uległa zmianie w 2010r. i była zgodna z deklaracją skarżącego w sprawie podatku od nieruchomości za 2010r. Na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.