III SA/Po 526/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sek. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie zmiany wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości na rok 2010 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy [...] z dnia [...] kwietnia 2010r. o nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej A. M. kwotę 457,- (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza że zaskarżona decyzja nie może być wykonana . W dniu 22 lutego 2010 roku doręczono A. M. decyzję z dnia [...].02.2010r Wójta Gminy [...] o nr [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2010 od nieruchomości położonej w [...] [...] gmina [...]. Następnie, w kwietniu 2010 roku została jej doręczona kolejna decyzja Wójta Gminy [...] o nr [...] z dnia [...].04.2010 r o zmianie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2010. W sentencji tejże decyzji przywołano m. in. art. 254 Ordynacji podatkowej, a w uzasadnieniu podniesiono jedynie, iż decyzją z dnia [...].02.2010 r. na mocy w/w przepisu zostaje uchylona poprzez ustalenie nowej kwoty podatku na rok 2010. W odwołaniu od tejże decyzji pełnomocnik A. M. wskazał, iż niezrozumiałym jest zwiększenie kwoty zobowiązania podatkowego dotyczącego spornej nieruchomości tylko z powodu rozpoczęcia działalności gospodarczej przez brata Skarżącej. Zdaniem pełnomocnika J. M. wprawdzie korzysta z mieszkania i budynków gospodarczych, ale nie uiszcza żadnych podatków, a dotychczas uiszczała je wyłącznie A. M. Właścicielami nieruchomości byli rodzice J. i A. M.; ojciec zmarł w roku 1994, matka natomiast w roku 2007 powołując w testamencie do spadku wyłącznie A. M. Sprawa o nabycie spadku po zmarłych jest nadal w toku. Pełnomocnik podniósł, iż J. M. bez tytułu prawnego został dopisany do decyzji o wymiarze łącznego zobowiązania, a nadto wprowadził w błąd organ ewidencyjny uzyskując w lutym 2010 roku zaświadczenie o działalności gospodarczej w miejscu, do którego nie posiada tytułu prawnego, ponadto J. M. nie uzyskał zgody pozostałych współwłaścicieli na prowadzenie takiej działalności, a zdaniem pełnomocnika było to konieczne z uwagi na podjęcie czynności przekraczających wspólny zarząd nieruchomością. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] czerwca 2009r, o Nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ II instancji podniósł, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy – O podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Natomiast zgodnie z ust. 4 w/w przepisu, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Wobec powyższego - bez znaczenia pozostają twierdzenia, że nieruchomość położona w [...] jest użytkowana tylko przez niektórych współwłaścicieli. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik A. M. zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i wniosła o uchylenie tejże oraz decyzji Wójta Gminy [...]. Pełnomocnik podkreśliła, iż wprawdzie sporna nieruchomość znajduje się w posiadaniu A. i J. M., ale to A. M. od śmierci rodziców płaciła podatki od nieruchomości i ona widniała w zobowiązaniach podatkowych jako osoba użytkująca nieruchomość. J. M. bez zgody i wiedzy pozostałych spadkobierców, bez wykazania przed organami jakiegokolwiek tytułu prawnego do nieruchomości otrzymał pozwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej. A. M. nie została poinformowana o tym, iż na terenie nieruchomości, którą użytkuje będzie prowadzona działalność gospodarcza. Zdaniem Skarżącej samowolny akt J. M., który prawdopodobnie wprowadził w błąd urzędników Urzędu Gminy nie może być podstawą zwiększenia zobowiązania wobec pozostałych współposiadaczy, którzy z rozpoczętej działalności gospodarczej nie uzyskują żadnych korzyści oraz którzy do czasu otrzymania decyzji podatkowej o prowadzeniu takiej działalności nie wiedzieli. Skarżąca uznała dalej, iż istnieje potrzeba wydania dwóch decyzji podatkowych, przy czym kwota zwiększona o podatek od nieruchomości związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą winien obciążać wyłącznie J. M. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Sąd orzekł o uwzględnieniu skargi, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r –Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwaną dalej p.p.s.a sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie zaś z art. 145 §1 pkt 2 Sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Taka sytuacja zaistniała w niniejszym postępowaniu. Podstawą materialnoprawną decyzji organu I instancji były przepisy art. 207, 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku-Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r, Nr 8 poz.60 ze zm.) oraz art. 2-6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991–O podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2006 r. Nr 121 poz.844 ze zm.). Sporną kwestią natomiast był krąg osób, wobec których toczyło się postępowanie podatkowe. Z treści decyzji Wójta Gminy [...] wynika, iż skierował on decyzję do 4 osób, traktując je wszystkie jako współwłaścicieli nieruchomości. W ocenie organu było to konsekwencją rozwiązania przyjętego w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r-O podatkach i opłatach lokalnych, z którego to przepisu wynika, że jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Podkreślić należy, iż postępowanie podatkowe nie może się toczyć z formalnym udziałem osób, które zmarły wcześniej, jak i nie można wydać decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w stosunku do osoby nieżyjącej. Bowiem podatnikiem, zgodnie z art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Skoro mowa w tym przepisie o osobie fizycznej, to oczywiście chodzi o osobę żyjącą. Organ podatkowy może więc prowadzić postępowanie podatkowe, a następnie ustalić zobowiązanie podatkowe na podst. art. 6 ustawy-O podatkach i opłatach lokalnych tylko w stosunku do żyjących współwłaścicieli nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania. Prowadzenie postępowania wobec osoby nieżyjącej i następnie określenie obowiązków prawnych stronie po jej śmierci jest rażącym naruszeniem prawa i powodem stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Również organ II instancji utrzymując w mocy decyzję Wójta Gminy [...] uznał, iż nieruchomość stanowi współwłasność osób wymienionych w decyzji podatkowej, w tym w szczególności A. M. Tym samym rażącą wadą jest też dotknięta decyzja organu odwoławczego, która usankcjonowała takie rozstrzygnięcie. Dodatkowo wskazać należy, iż organ I instancji wydając decyzję w sprawie zmiany wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego przywołał treść art. 254 Ordynacji podatkowej tj. przepisu o zmianie ostatecznej decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Stanowi on, iż decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji . Oznacza to, iż procedura ta jest przeprowadzana w trybie nadzwyczajnym i jest odstępstwem od trwałości decyzji ostatecznych. W przedmiotowym postępowaniu decyzją podlegającą weryfikacji w ramach art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej była decyzja z dnia [...] lutego 2010r o Nr [...] Wójta Gminy [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego określająca podatek od nieruchomości na rok 2010 wobec A. M., W. M., S. M. i J. M. Z akt nie wynika jednakże, czy decyzja ta zgodnie z dyspozycją art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej byłą decyzja ostateczną; wynika z nich natomiast, iż A. M. nie zgadzając się z jej treścią w dniu 26 lutego 2010 roku złożyła odwołanie, zawierało ono konkretne zarzuty przeciwko decyzji, określało istotę i zakres żądania. Organ II instancji rozpoznając odwołanie od decyzji wydanej w trybie art. 254 Ordynacji podatkowej przez Wójta Gminy [...] pominął ustalenia tej kwestii, nie weryfikując czy zaistniały przesłanki do wydania decyzji w tym trybie. Natomiast organ I instancji w żaden sposób nie uzasadnił przyjętego trybu zmiany decyzji. Rzeczą organu było ustalenie czy odwołanie zostało złożone przez A. M. w terminie, czy zostało rozpatrzone i w efekcie czy decyzja z dnia [...] lutego 2010 roku stała się decyzją ostateczną. Zmiana wysokości zobowiązania może być następstwem wyłącznie niespornych ustaleń, co do pomiotu zobowiązanego, na co również organ odwoławczy nie zwrócił uwagi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, po uwzględnieniu powyższych uwag Sądu organ winien także zwrócić uwagę na okoliczności podnoszone przez Skarżącą od początku trwania postępowania. Mianowicie podkreślała ona, iż J. M. bez zgody i wiedzy pozostałych współwłaścicieli rozpoczął na terenie przedmiotowej nieruchomości działalność gospodarczą, wprowadzając też w błąd organ wydający zaświadczenie o działalności gospodarczej co do posiadanego tytułu prawnego do nieruchomości. W skardze Skarżąca też podała, iż jest niesporne, że J. M. prowadzi na terenie nieruchomości działalność gospodarczą i czerpie z niej korzyści; to on dysponuje tą nieruchomością jak właściciel, nie mając jeszcze ustalonego doń tytułu prawnego wobec trwającego jeszcze postępowania spadkowego. Podkreśliła, iż obowiązek płacenia kilkakrotnie zwiększonego zobowiązania podatkowego z powodu rozpoczęcia przez J. M. działalności gospodarczej winien spoczywać jedynie na nim. Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 roku-O podatkach i opłatach lokalnych w art. 3 pkt 1 stanowi, iż podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (...). Z dniem 1 stycznia 2004 roku ustawodawca wprowadził ustawą nowelizacyjną z dnia 30 października 2003r (Dz. U. z 2002r Nr 200, poz.1683) art. 3 pkt 3 ustawy - O podatkach i opłatach lokalnych, który stanowi, iż jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Ten właśnie artykuł pozwala na rozróżnienie sytuacji, gdy właściciel utracił posiadanie na rzecz innej osoby, która nieruchomość wykorzystuje, ale zachował nadal prawo własności. Uregulowanie powyższe oznacza także, iż właściciel nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy pozostaje on równocześnie jej samoistnym posiadaczem. Przedmiotem ustaleń organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy winno być zatem faktyczne wykorzystywanie spornej nieruchomości, fakt jej samoistnego posiadania, wreszcie osiągania korzyści z nieruchomości, a nie tylko dowodzenie solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli. Podkreślić należy, iż u podstaw zaskarżenia zarówno decyzji z dnia [...] lutego 2010 roku, jaki [...] kwietnia 2010r legły te same okoliczności, a mianowicie spór co do osoby zobowiązanego. Rozważaniami organu winny być także kwestie opodatkowania nieruchomości osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Artykuł 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l stanowi, iż – grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów wiązanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych; także w tym wypadku czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania. Dopiero jednoznaczne wyjaśnienie tych kwestii pozwala na zastosowanie wskazanego przez organ przepisu art. 3 ust. 4 cyt. ustawy o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli czy też współposiadaczy. Z uwagi na powyższe należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji podatkowej Wójta Gminy [...]. Na podstawie art. 152 tej ustawy Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, a na podstawie art. 200 zasądził na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania.