I SA/Gd 1128/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 marca 2011 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 września 2010 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zwrotu kosztów opłaty skarbowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Postanowieniem z dnia 11 marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od spadków i darowizn z tytułu umowy darowizny zawartej dnia 9 stycznia 2007 r. pomiędzy F.S. a M.Z., której przedmiot stanowiła położona w P. nieruchomość gruntowa (działka nr [...], obszaru 0.10.00 ha). W trakcie tego postępowania, pismem z dnia 7 maja 2010 r. (data wpływu do organu 10 maja 2010 r.), M.Z. wskazała na niezrozumiałe jej zdaniem działanie organu podatkowego związane z ustaleniem wartości rynkowej nieruchomości, której dotyczyła darowizna. W dalszej części M.Z. podniosła, że w związku ze sprawą poniosła koszt w wysokości 110 zł tytułem opłaty skarbowej za poświadczenie odpisu operatu szacunkowego działki gruntowej za zgodność z oryginałem, a następnie wniosła o zwrot przez Naczelnika Urzędu Skarbowego poniesionej kwoty. Decyzją z dnia 29 czerwca 2010 r. ([...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie przepisów art. 208 § 1, art. 264, art. 265 § 1 i 266 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) umorzył postępowanie w sprawie zwrotu kosztów opłaty skarbowej. W uzasadnieniu potwierdzono, że strona postępowania w jego toku powołała się na operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego, a dotyczący przedmiotowej nieruchomości. Wskazano jednak, że inicjatywa przedłożenia do akt sprawy tego dokumentu nie leżała po stronie organu, a ponadto poniesiony przez podatnika wydatek nie kwalifikuje się na gruncie obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej do kosztów postępowania, przez co niemożliwy był jego zwrot. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona podniosła, że w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji niezgodnego z prawem działania organu zmuszona była ponieść koszt potwierdzenia przez Burmistrza Gminy wspominanego już odpisu operatu szacunkowego. W jej ocenie bowiem, wcześniej dostarczane dokumenty wskazywały na brak podstaw do zmiany wysokości naliczonego podatku od spadków i darowizn. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 7 września 2010 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 15 § 1 O.p. oraz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 12 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia właściwemu wg właściwości organowi pierwszej instancji. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ odwoławczy odmiennie niż Naczelnik Urzędu Skarbowego potraktował wniosek strony jako żądanie zwrotu nadpłaty opłaty skarbowej. Wyjaśniano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję w sprawie z naruszeniem przepisów o właściwości, co wynikło z nieprawidłowego zakwalifikowania opłaty skarbowej za uwierzytelnienie kopii operatu szacunkowego do kosztów prowadzonego przez ten organ postępowania. Jakkolwiek uiszczenie opłaty nastąpiło w toku wszczętego z urzędu postępowania podatkowego, to na mocy obowiązującej ustawy o opłacie skarbowej organem podatkowym w jej sprawach właściwym jest wójt, burmistrz, prezydent miasta. W przypadku zaświadczeń (ustawa do zaświadczeń zalicza m. in. poświadczenie zgodności duplikatu z oryginałem) właściwym miejscowo jest organ podatkowy właściwy ze względu na siedzibę organu, który zaświadczenie wydał. Wskazano również, że do opłaty skarbowej znajdują zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, w tym przepisy dotyczące nadpłaty. Z tych względów organ odwoławczy uznał, że właściwym rzeczowo i miejscowo dla oceny zasadności wniosku (potraktowanego jako wniosek o zwrot nadpłaty) w sprawie był Burmistrz Gminy, a Naczelnik Urzędu Skarbowego, w zgodzie z art. 170 § 1 O. p., powinien przekazać podanie do organu właściwego, zawiadamiając o tym M.Z. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 września 2010 r. zarzucając jej naruszenie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b oraz art. 12 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o opłacie skarbowej. Skarżąca zwróciła uwagę, że na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała zasadności pobrania przez Burmistrza Gminy opłaty skarbowej za poświadczenie wydanego na jej rzecz operatu szacunkowego, jak również nie wskazywała na powstanie nadpłaty. Skarżąca przypomniała, że wnioskiem z dnia 7 maja 2010 r. wniosła o zwrot kosztów postępowania stanowiących uiszczoną opłatę skarbową, tak jak to zinterpretował organ I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Przechodząc do sedna sprawy Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Co istotne, organy obu instancji dokonały w sprawie odmiennej oceny wyrażonego w piśmie z dnia 7 maja 2010 r. żądania strony. Przedmiotowy wniosek Naczelnik Urzędu Skarbowego potraktował jako żądanie zwrotu poniesionych kosztów postępowania stanowiących opłatę skarbową, natomiast organ odwoławczy uznał, że strona zamierza dochodzić zwrotu nadpłaty opłaty skarbowej. Rozbieżność oceny wszczynającego postępowanie podania jest zatem duża. Mając na względzie zaistniały stan faktyczny rozważania w sprawie rozpocząć należy od ustalenia wymogów formalnych pisma mającego na celu zainicjowanie postępowania przed organem podatkowym. W tej kwestii zasadnicze znaczenie ma przepis art. 168 § 2 O.p., który stanowi, że podania, tj. wszelkiego rodzaju żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, czy wnioski powinny zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Jest to absolutne minimum bez którego nie można by ustalić podstawowych elementów dla prowadzenia postępowania w sprawie. Podkreślenia w tym miejscu wymaga szczególna rola jaką pośród pozostałych wymogów odgrywa treść żądania, która wyznacza przecież zakres przedmiotowy sprawy. Na gruncie obowiązującej ustawy – Ordynacja podatkowa strona wyposażona została w uprawnienie do dowolnego (oczywiście w granicach prawa) ukierunkowania postępowania. Przy czym organ nie może samodzielnie dokonać zmiany kwalifikacji prawnej żądania. Stąd niezwykle istotną rolę odgrywa prawidłowa ocena rzeczywistej woli strony, a zakres żądania (wniosku) powinien być oceniany i rozpatrywany przez organy podatkowe zgodnie z sensem i racją pisma zawierającego tenże wniosek. Jeżeli zaś treść podania nie jest dla organu podatkowego jasna, jego obowiązkiem jest wyjaśnienie, jaka była rzeczywista wola wnoszącego te pismo. Obowiązek taki nakłada przepis art. 169 § 1 O.p., który stanowi, że gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, że pomimo dość jasno sformułowanego żądania strony organ II instancji dokonał jego nieprawidłowej oceny. Zarówno w piśmie wszczynającym postępowanie w sprawie, jak i w odwołaniu od decyzji z dnia 29 czerwca 2010 r. M.Z. wyraźnie dała do zrozumienia, że jej żądanie związane jest z nieprawidłowym w jej odczuciu działaniem organu, które naraziło ją na dodatkowe koszty. Powyższe znajduje odzwierciedlenie chociażby w odwołaniu, w którym strona podkreśla, że okoliczności związane z bezprawnością działania organu i wprowadzeniem jej w błąd w celu zapłaty dodatkowego podatku zostały w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej pominięte. Ponadto, skarżąca na żadnym etapie postępowania, co sama podkreśla, nie kwestionowała zasadności poniesienia kosztu opłaty sądowej. To wszytko dowodzi, że wola strony została przez Dyrektora Izby Skarbowej odczytana błędnie. Ponownie rozpatrując odwołanie M.Z. z dnia 26 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej powinien, w razie dalszych wątpliwości, ustalić zgodną z wolą odwołującej się treść jej żądania, po czym rozstrzygnąć sprawę w II instancji. Zważywszy powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznając, że zaskarżona decyzja narusza prawo, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Sąd określił jednocześnie, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a.