IV SA/Wa 1836/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Dąbrowska, Sędziowie Sędzia WSA Marian Wolanin (spr.), Sędzia WSA Tomasz Wykowski, Protokolant ref. staż. Marek Bereziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie opłaty za korzystanie ze środowiska – oddala skargę – Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r. Nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia P. S.A., utrzymało w mocy postanowienie Marszałka Województwa [...] w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia [...] kwietnia 2008 r. w kwocie [...] zł na poczet zaległości podatkowych z tytułu opłat za wprowadzanie gazów łub pyłów do powietrza za okresy: IV kwartał 2002 r., I, II, III, IV kwartał 2003 r. i II kwartał 2004 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stwierdzono, że zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy podatnik dokonuje wpłaty na rzecz organu podatkowego, a ciążą na nim zobowiązania z kilku podatków i dokonana wpłata nie wystarcza na ich pokrycie, wpłatę zalicza się na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Podatnik może jednak wskazać na poczet którego zobowiązania dokonywana jest wpłata. Gdy podatnik nie wskaże, na jaką ratę powinna być zaliczona dokonana przez niego wpłata, wpłata dokonywana jest na rzecz raty o najwcześniejszym terminie płatności. Stosownie do art. 62 §4 Ordynacji podatkowej do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 §2 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Według art. 284 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. Zgodnie zaś z art. 285 ust. 2 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 lipca 2005 r. podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę do końca miesiąca następującego po upływie każdego kwartału. Natomiast w brzmieniu zmienionym przez art. 1 pkt 98 ustawy z dnia 18 maja 2005r. o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 113, poz. 954) zmieniającym ustawę Prawo ochrony środowiska z dniem 1 lipca 2005 r., podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę do końca miesiąca następującego po upływie każdego półrocza. Jednocześnie, w terminie, o którym mowa w art. 285 ust. 2 przedkłada marszałkowi województwa wykaz zawierający informacje i dane, o których mowa w art. 287 ust. 1 pkt 1 - w niniejszej sprawie informacje o ilości i rodzajach gazów lub pyłów wprowadzanych do powietrza oraz dane, na podstawie których określono te ilości, wykorzystane do ustalenia wysokości opłat oraz wysokość tych opłat. P. SA z/s w W. nie wywiązały się z ustawowych obowiązków złożenia wykazu zawierającego informacje i dane o ilości i rodzajach zanieczyszczeń wprowadzanych do powietrza podczas eksploatacji samolotów użytkowanych przez Spółkę oraz określenia wysokości należnej opłaty z tytułu wprowadzania zanieczyszczeń do powietrza i wniesienia jej na rachunek Urzędu za lata 2002 – 2005, dlatego decyzjami z dnia [...] stycznia 2008 r. Marszałek Województwa [...] określił Spółce P. wysokość opłaty za wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza za okres: II kwartał 2002 r. w kwocie [...] zł; I kwartał 2003 r. w kwocie [...] zł; II kwartał 2003 r. w kwocie [...] zł; III kwartał 2003 r. w kwocie [...] zł; IV kwartał 2003 r. w kwocie [...] zł i II kwartał 2004r. w kwocie [...]zł. Decyzje te utrzymane zostały w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. odpowiednio decyzjami: z dnia [...].12.2008 r. (za IV kw. 2002 r.); z dnia [...].12.2008 r. (za I kw. 2003 r.); z dnia [...].11.2008 r. (za II kw. 2003r.); z dnia [...].11.2008 r. (za III kw. 2003r.); z dnia [...].12.2008 r. (za IV kw. 2003r.); z dnia [...].03.2008 r. (za I kw. 2004 r.). W dniu [...] kwietnia 2008 r. Spóła P. z/s w W. dokonała wpłaty kwoty [...] zł na rachunek Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] w W. bez wskazania sposobu zaliczenia przedmiotowej wpłaty. Dopiero pismem z dnia [...] kwietnia 2009 r. Kierownik Działu [...] P. - już po doręczeniu bezpośrednio Spółce kwestionowanego zażaleniem postanowienia Marszałka Województwa [...] z dnia [...] kwietnia 2009 r. wniósł do Departamentu Opłat Środowiskowych Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] o inny aniżeli we wskazanym postanowieniu sposób rozliczenia dokonanej wpłaty, tj. o zaliczenie wpłaty na poczet zaległości za II kwartał 2004 r., II półrocze 2005 r., I półrocze 2006 r., II półrocze 2006 r. O kolejności zaliczenia wpłat decyduje sam zobowiązany przy dokonywaniu wpłaty. W przypadku nie wskazania jakich zaległości ona dotyczy wówczas organ ma obowiązek rozliczyć je na najstarszą zaległość. Skoro dokonując późniejszych wpłat Spółka przedkładała organowi wykazy na poczet jakich zobowiązań dokonuje wpłaty, to organ nie miał innej możliwości jak zarachować wpłaty na poczet wyłącznie tych należności, które zostały przez Spółkę wskazane. Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania art. 62 §1 i §3 Ordynacji podatkowej. Dokonując zaliczenia nadpłaty/wpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych organ podatkowy w tym postępowaniu nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji, jak również rozstrzygnięć określających wysokość zobowiązań. Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej ma jedynie charakter deklaratoryjny, potwierdza jedynie dokonanie czynności rachunkowej (materialno-technicznej), polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Dokonanie takiego rozliczenia jest obowiązkiem organu podatkowego w tych wszystkich sytuacjach, w których spełnione zostają przesłanki do dokonania tej czynności, a więc kiedy ma miejsce wpłata przez podatnika na poczet zobowiązań (zaległości) podatkowych z różnych tytułów. Jest ono zatem li tylko aktem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych. Nie ma ono znaczenia materialnego, gdyż zaliczenie następuje z mocy prawa, co do zasady na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i w tej mierze data wydania, czy też doręczenia samego postanowienia, nie mają znaczenia. W dacie zapłaty, a nie wejścia do obrotu prawnego postanowienia wydanego w przedmiocie zaliczenia wpłaty, następuje skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, od tej chwili nie nalicza się już odsetek za zwłokę i nie wszczyna egzekucji tego zobowiązania. Jeżeli zatem wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno-informacyjne znaczenie. Bez znaczenia dla określenia daty wygaśnięcia zobowiązania pozostaje data wydania takiego postanowienia, jak również wniesienie zażalenia na to postanowienie, istotna jest bowiem data dokonania wpłaty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. P. SA zarzuciły naruszenie: - art. 110 kpa polegające na przyjęciu, iż organ pierwszej instancji był związany postanowieniem, które weszło do obrotu prawnego dopiero w dniu doręczenia go pełnomocnikowi skarżącego, tj. w dniu [...] grudnia 2009 r., - art. 136 kpa, polegające na nie przyjęciu do orzekania stanu sprawy istniejącego w chwili wydawania postanowienia w drugiej instancji i nieuwzględnieniu, iż w dniu [...] kwietnia 2009 r. pełnomocnik Spółki wskazał sposób rozliczenia wpłaconej w dniu [...] kwietnia 2009 r. (powinno być 2008 r.), - art. 62 §1 oraz art. 70 §1 Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu, iż dopuszczalne jest zaliczenie wpłaconej kwoty na poczet zaległości podatkowych, które w chwili wydawania postanowienia zarówno w pierwszej jak i drugiej instancji uległy przedawnieniu. W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że Marszałek Województwa [...] naruszył art. 70 §1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wymienione w postanowieniu z dnia 20 kwietnia 2009 r. należności wynikające z decyzji, dotyczących opłat od IV kwartału 2002 r. do III kwartału 2003 r. uległy przedawnieniu. Organ orzekający nie miał więc prawa w dniu [...] kwietnia 2009 r. wydać postanowienia, na podstawie którego zaliczył wpłaty dokonane przez stronę na poczet zobowiązań, które wygasły. W piśmie z dnia [...] kwietnia 2009 r. pełnomocnik Spółki wskazał, w jaki sposób ma zostać rozliczona kwota wpłacona w dniu [...] kwietnia 2009 r. (powinno być 2008 r.). A zatem - w myśl art. 62 §1 Ordynacji podatkowej, organ był związany wnioskiem Skarżącej. SKO nie mogło zatem utrzymać w mocy zaskarżonego postanowienia Marszałka Województwa [...], z uwagi na fakt, iż przed dniem orzekania w drugiej instancji strona wskazała w jaki sposób mają zostać rozliczone dokonane przez nią wpłaty. Zaskarżone do SKO postanowienie zostało doręczone w dniu 31 grudnia 2009 r., a więc długo po tym, jak organ pierwszej instancji posiadał już wiedzę na temat tego, w jaki sposób ma zaliczyć wpłaconą w dniu 1 kwietnia 2009 r. kwotę. Wcześniejsze doręczenie postanowienia Spółce nie wywarło żadnych skutków prawnych, gdyż zostało doręczono bezpośrednio stronie. Postanowienie nie weszło zatem do obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie przytaczając główne motywy zaskarżonego postanowienia. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej dodatkowo wskazał, że w postanowieniu organu pierwszej instancji nie oznaczono podmiotu, do którego zostało ono skierowane. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 62 §1 Ordynacji podatkowej mającego zastosowanie do opłat wnoszonych z tytułu wprowadzania zanieczyszczeń do powietrza (co wynika z art. 281 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska – Dz.U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150, ze zm.), jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Zaliczenie wpłaty na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności następuje zatem z mocy samego prawa już w dniu dokonanej wpłaty – co wynika z użycia przez ustawodawcę w cytowanym art. 62 §1 Ordynacji podatkowej sformułowania "zalicza się", chyba że zobowiązany wskaże na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Wskazanie to musi jednak nastąpić najpóźniej w dniu wpłaty, skoro brak takiego wskazania skutkuje zaliczeniem wpłaty na poczet najwcześniejszego zobowiązania. Nie można bowiem poprzez późniejsze wskazanie sposobu zaliczenia dokonanej uprzednio wpłaty zmienić skutku powstającego z mocy samego prawa na podstawie art. 62 §2 Ordynacji podatkowej, skoro skutkiem wpłaty i dokonanego zaliczenia jej z mocy samego prawa na poczet najwcześniejszych zobowiązań, zobowiązanie to wygasło na podstawie art. 59 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Postanowienie o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty wydawane na podstawie art. 62 §4 Ordynacji podatkowej nie ma więc charakteru prawnokształtującego (konstytutywnego) lecz jedynie charakter formalny (deklaratoryjny) potwierdzający skutek powstający z mocy samego prawa na podstawie art. 62 §1 Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie skarżący uiścił stosowną kwotę w dniu [...] kwietnia 2008 r. i dopiero w piśmie z dnia [...] kwietnia 2009 r., tj. ponad rok po uiszczeniu przedmiotowej kwoty, poinformował o zaliczenie jej na poczet należności za inne okresy, aniżeli okresy wskazane w zaskarżonych postanowieniach. Wskazanie to nie mogło jednak wywołać żadnego skutku prawnego, skoro złożone zostało po dniu wpłaty przedmiotowej należności, a więc po dniu, z którym ustawodawca związał skutek określony w art. 62 §1 Ordynacji podatkowej zaliczenia tej wpłaty na poczet najwcześniejszych zaległości i w konsekwencji tego wygaśnięcia tych zobowiązań. Pismo skarżącego z dnia [...] kwietnia 2009 r. nie mogło więc cofnąć skutku prawnego powstałego z mocy art. 59 §1 pkt 1 w zw. z art. 62 §1 Ordynacji podatkowej. Z tego względu zarzuty naruszenia przez organy orzekające art. 110 i art. 136 kpa nie są uzasadnione. Wbrew zarzutowi skargi, organy orzekające prawidłowo również uznały, iż należności za IV kwartał 2002 r., I, II, III, IV kwartał 2003 r. i II kwartał 2004 r. w dniu 1 kwietnia 2008 r., w którym skarżąca uiściła stosowną kwotę na rachunek Urzędu Marszałkowskiego, nie uległy przedawnieniu. Zgodnie bowiem z art. 70 §1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należność za IV kwartał 2002 r. skarżąca powinna była wnieść do końca miesiąca następującego po upływie IV kwartału 2002 r. – zgodnie z art. 285 ust. 2 ustawy Prawo ochrony środowiska (o treści obowiązującej do końca 2002 r.), a więc do końca stycznia 2003 r. Przedawnienie uiszczenia tej należności – w myśl cytowanego wyżej art. 70 §1 Ordynacji podatkowej - nastąpiło zatem dopiero z końcem 2008 r. Przedawnienie należności za kolejne kwartały 2003 i 2004 r. nastąpiło odpowiednio po upływie 2008 r. W dniu [...] kwietnia 2008 r., jako dniu dokonania przez skarżącą wpłaty stosownej kwoty, należności za IV kwartał 2002 r., I, II, III, IV kwartał 2003 r. i II kwartał 2004 r. nie uległy zatem przedawnieniu. Skoro zaś postanowienie organu pierwszej instancji wydane w dniu [...] kwietnia 2009 r. oraz zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2011 r. nie ma charakteru konstytutywnego, to dla ich wydania nie ma żadnego znaczenia okoliczność, że w dniu wydania tych postanowień niektóre z należności można byłoby uznać za ewentualnie przedawnione, jeżeli nie zostałyby pokryte wpłaconą kwotą. Przedawnienie to jednak nie nastąpiło, skoro uiszczenie przez skarżącą stosownej kwoty w dniu [...] kwietnia 2008 r. pokryło zaległe należności ze skutkiem ich wygaśnięcia w tym dniu. Zarzut nieoznaczenia skarżącej w postanowieniu organu pierwszej instancji, jako adresata nie ma znaczenia w sprawie, ponieważ w egzemplarzu tego postanowienia znajdującym się w aktach sprawy skarżąca została wskazana, jako jego adresat. Ponadto, wskazany brak w egzemplarzu postanowienia doręczonym skarżącej nie wywołał dla niej ujemnych skutków prawnych, skoro skarżąca złożyła od tego postanowienia zażalenie, które zostało rozpatrzone. Nie ulega więc wątpliwości, do kogo postanowienie to zostało skierowane. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji.