III SA/Wa 1350/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi Dyrektora Izby Celnej w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego obciążających wierzyciela 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w dniu 6 listopada 2000 roku przez wierzyciela, tj. Urząd Celny w W., wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki "J." sp. z o.o. z siedzibą w W.. Tytuł wykonawczy obejmował zaległości z tytułu należności celnych i podatkowych za rok 1998 w kwocie 532.282,00 zł (należność główna). Zawiadomieniem z dnia 16 listopada 2000 r. skierowanym do W. Banku S.A. Filia [...]Oddział W. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego ww. spółki. Pismem z dnia 26 września 2001 roku. ww. bank poinformował organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji przedmiotowego zajęcia spowodowanej brakiem obrotów na zajętym rachunku bankowym spółki. Ponadto organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 24 maja 2004 roku dokonał zajęcia nadpłaty w podatku VAT. W wyniku dokonanego zajęcia uzyskano kwotę 51,00 zł, która w całości została zaliczona na poczet powstałych i należnych organowi egzekucyjnemu kosztów egzekucyjnych. W wyniku podjęcia czynności w ramach postępowania egzekucyjnego powstały koszty egzekucyjne w wysokości 73.180,10 zł. W dniu 26 listopada 2009 roku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność prowadzonego postępowania, a postanowieniem z dnia [...] stycznia 2010 roku obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Wierzyciel nie wniósł zażalenia na to postanowienie, natomiast pismem z dnia 26 lutego 2010 roku zwrócił się o umorzenie przedmiotowych kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu podniósł, iż nie uważa za kwestię sporną wysokości ww. kosztów egzekucyjnych, jednak z uwagi na usytuowanie obu organów administracji w jednej strukturze administracji rządowej oraz ze względu na fakt, że oba organy mają ten sam status prawny, tj. są jednostkami budżetowymi, uważa, iż uiszczenie kwoty byłoby gospodarczo nieuzasadnione. Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] marca 2010 roku odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela. W uzasadnieniu wskazał, że w przedmiotowej sprawie za umorzeniem nie przemawiają szczególne okoliczności gospodarcze, nie zachodzi również żadna z przesłanek określonych w art. 64e § 2 ustawy egzekucyjnej, a obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi nastąpiło zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej "u.p.e.a.". Pismem z dnia 6 kwietnia 2010 roku Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marzec 2010 roku. W zażaleniu skarżący ponowił swoje dotychczasowe argumenty. Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] maja 2010 roku, uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na ogólnikowość uzasadniania rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji w zakresie analizy przesłanek udzielenia ulgi w spłacie kosztów egzekucyjnych oraz wskazał na konieczność dokonania w sprawie ponownych ustaleń faktycznych z uwzględnieniem możliwości przewidzianej w art. 64e § 4 u.p.e.a. Postanowieniem z dnia [...] września 2010 roku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. ponownie odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych. Na powyższe postanowienie Dyrektor Izby Celnej w W. w dniu [...] października 2010 roku złożył zażalenie, w którym ponownie wniósł o umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych w przedmiotowej sprawie. W złożonym zażaleniu Dyrektor Izby Celnej w W. ponowił dotychczasową argumentację, a dodatkowo zarzucił Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego W. naruszenie art. 64c § 1 i § 2 pkt 2 u.p.e.a., poprzez odmowę umorzenia kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela w sytuacji, gdy ich uiszczenie byłoby gospodarczo nieuzasadnione, ponieważ oba organy administracji celnej i skarbowej usytuowane są w jednej strukturze administracji rządowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w wyniku rozpoznania sprawy postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 roku utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.. Pismem z dnia 29 września 2011 roku Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie. Dyrektor Izby Celnej w W. zarzucił postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2011 roku naruszenie przepisu art. 64 e § 1, § 2 pkt 2 oraz § 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Celnej w W. przedstawił argumentację - co do zasady - zbieżną z tą, która była już prezentowana przed organami. Zdaniem Skarżącego doszło w sprawie do paradoksalnej sytuacji, w której rotacja zasobów finansowych w ramach tego samego budżetu prowadzi do powstania dodatkowych kosztów i w konsekwencji powoduje ich umniejszenie. Sprawia to, że żądanie zapłaty kosztów we wskazanej wysokości jest gospodarczo nieuzasadnione. Umorzenie przez organ ww. kosztów - argumentuje Skarżący - nie spowodowałoby żadnego uszczerbku dla Skarbu Państwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i wskazał, że umorzenie kosztów egzekucyjnych jest instytucją, którą można stosować w drodze wyjątku. Tymczasem - jak podnosi organ - Skarżący argumentuje tak, jakby każdy przypadek obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, związanego z budżetem państwa był gospodarczo nieuzasadniony, a przecież w postępowaniu egzekucyjnym zasadą jest, że wierzyciel jest organem utrzymywanym ze środków publicznych. Gdyby ustawodawca chciał zapobiec przepływowi środków między podmiotami związanymi z budżetem, uznając, że jest to działanie nieekonomiczne, to niewątpliwie zwolniłby wierzycieli z obowiązku pokrywania kosztów egzekucyjnych, gdy nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, a tego nie uczynił. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnia, iż organ egzekucyjny wszczyna postępowanie egzekucyjne na wniosek i na podstawie wystawionego przez wierzyciela tytułu wykonawczego stwierdzającego istnienie i wymagalność obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym. Za dokonane w toku postępowania egzekucyjnego czynności pobiera opłaty na zasadach i w wysokości określonej w art. 64 § 1 u.p.e.a. Natomiast u.p.e.a. ściśle określa wysokość opłaty za dokonanie określonych czynności. Wysokość ww. opłat nie jest uzależniona od rzeczywistych kosztów poniesionych przez organ egzekucyjny w związku z dokonaniem określonej czynności, ani od długości okresu prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Ponadto zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiotowej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek wymienionych w art. 64e § 2 u.p.e.a. Wskazano także, iż Skarżący kierując tytuły wykonawcze na drogę postępowania egzekucyjnego musiał się liczyć się z koniecznością zapłaty ww. kosztów i na ten cel powinien zabezpieczyć odpowiednie środki. Zgodnie bowiem z art. 64c § 4 u.p.e.a. wierzyciel pokrywa koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. W przedmiotowej sprawie stwierdzono bezskuteczność egzekucji i niemożność ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, w konsekwencji tego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., umorzył postępowanie egzekucyjne, a następnie - działając na podstawie art. 64 c § 7 u.p.e.a. - obciążył przedmiotowymi kosztami Dyrektora Izby Celnej w W.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Podstawę prawną umorzenia (całkowitego lub częściowego) kosztów egzekucyjnych stanowi przepis art. 64e u.p.e.a. W § 2 stanowi on, że koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Koleją przesłankę umorzenia zawiera § 3 analizowanego przepisu, zgodnie z którym koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnych mogą być umorzone w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 1, jeżeli obciążenie wierzyciela obowiązkiem uiszczenia tych kosztów byłoby gospodarczo nieuzasadnione. Wskazać należy, że decyzja o umorzeniu kosztów egzekucyjnych wydana na podstawie art. 64e ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ma charakter uznaniowy. Uznanie administracyjne to konstrukcja, w której przepis prawa nie łączy z pewną sytuacją koniecznego nastąpienia określonych skutków, lecz do określenia, czy i jakie skutki mogą nastąpić, powołuje organ administracyjny (por. J. Łętowski, Prawo administracyjne. Zagadnienia podstawowe, PWN, Warszawa 1990, s. 164). Oznacza to, że organowi przysługuje prawo wyboru rozstrzygnięcia, czyli może on, ale nie musi, przyznać ulgę nawet w przypadku stwierdzenia istnienia przesłanek uzasadniających jej przyznanie. Sądowa kontrola rozstrzygnięć podejmowanych w tym trybie ograniczona jest do badania prawidłowości prowadzonego przez organy podatkowe postępowania i nie może wkraczać w uznanie administracyjne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2003 r. III SA 2457/02 LEX nr 145036). Zdaniem Sądu orzekającego ograniczenie kontroli sądowej do badania zgodności postanowienia z prawem (a nie z punktu widzenia słuszności i celowości) nie oznacza jednak, że badaniu podlega wyłącznie okoliczność, czy wydanie postanowienia w zakresie umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego. Sąd administracyjny ma bowiem obowiązek zbadać i ocenić, czy organ egzekucyjny, a także organ wyższego stopnia, prawidłowo zinterpretował pojęcia nieostre (niedookreślone) na tle stanu faktycznego w konkretnej sprawie. Takim zwrotem nieostrym jest występujące w przepisie art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a pojęcie "interesu publicznego", przy interpretacji którego powinny zostać uwzględnione wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa (por. komentarz do art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Ta nieoczywistość znaczeniowa ww. zwrotu powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego zrekonstruowana treść może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości i dlatego organ w każdej sprawie powinien na nowo poddawać interpretacji pojęcie "interesu publicznego". Zdaniem Sądu wartością podlegającą uwzględnieniu w ww. zakresie jest nie tylko potrzeba zapewnienia maksymalnych dochodów do budżetu Państwa, ale także konieczność ograniczenia nieuzasadnionych wydatków z tego budżetu, a w niniejszej sprawie zapłata organowi egzekucyjnemu za czynności egzekucyjne wygenerowałaby dodatkowe wydatki w postaci kosztów przelewu. Tymczasem zarówno w zaskarżonym postanowieniu, jak i w poprzedzającym go postanowieniu organu pierwszej instancji, brak takiej odnoszącej się do okoliczności faktycznych sprawy wykładni pojęcia "interesu publicznego". To z kolei - zdaniem Sądu - przekłada się na brak możliwości prawidłowego zastosowania w sprawie przez organ przepisu art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a, jako że treść tego przepisu - wobec zaniechań interpretacyjnych orzekających w sprawie organów - pozostaje nadal nieustalona (nieodkodowana) dla tej konkretnej sprawy. W takiej sytuacji pozostaje do rozstrzygnięcia kwestia, czy odmawiając wierzycielowi, tj. organowi celnemu, umorzenia kosztów egzekucyjnych związanych z bezskuteczną egzekucją należności pieniężnych, organ egzekucyjny należycie ocenił drugą przesłankę, na którą powołał się Skarżący, tj. przesłankę wymienioną w przepisie art. 64e § 3 ustawy - uzasadniającą umorzenie kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela, tj. "jeżeli obciążenie wierzyciela obowiązkiem uiszczenia tych kosztów byłoby gospodarczo nieuzasadnione". W u.p.e.a. brak jest wskazania, co ustawodawca rozumiał ustanawiając tę przesłankę umorzenia, wymagając dla uwolnienia wierzyciela od obowiązku ponoszenia kosztów egzekucyjnych, aby obciążenie obowiązkiem uiszczenia tych kosztów było "gospodarczo nieuzasadnione". Zwrócić należy uwagę, że ten brak "gospodarczego uzasadnienia", o którym mowa w 64e § 3 u.p.e.a. może, ale nie musi, być odnoszony do okoliczności faktycznych dotyczących wyłącznie wierzyciela. Przepis tego nie przesądza. Tak więc uwzględnieniu i ocenie w ww. zakresie podlega ogół okoliczności występujących w danej sprawie. Kierując się wykładnią językową "gospodarczy" oznacza - odnoszący się do gospodarki - organizacji przemysłu, rolnictwa, handlu; ekonomiczny (Słownik języka polskiego, pod red. Prof. M. Szymczaka, PWN Warszawa 1998, t. I str. 640). Należałoby zatem ocenić, czy organ odwoławczy należycie rozważył, czy w sprawie nie występuje, wymagana przepisem art. 64e § 3 ustawy egzekucyjnej, przesłanka umorzenia, tj. brak "gospodarczego uzasadnienia" obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Organ I instancji wskazał, że każda dokonana czynność egzekucyjna generuje koszty, którymi musi zostać obciążony bądź zobowiązany bądź wierzyciel. Jak dalej argumentuje ten organ "wszelkie wydatki organu egzekucyjnego związane z prowadzonymi postępowaniami egzekucyjnymi pokrywane są z uzyskanych wpływów z tytułu kosztów egzekucyjnych od zobowiązanych i wierzycieli. Niedobór środków na ten cel może zagrozić skuteczności i ciągłości wykonania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych." Dalej organ ten podnosi, że organy celne, jak każdy wierzyciel, który wnioskuje o przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego swoich należności, powinien liczyć się z potrzebą poniesienia koniecznych opłat i kosztów postępowania i na ten cel posiadać wydzieloną w budżecie rezerwę finansową. W odpowiedzi na te argumenty Skarżący podnosi, że w wyniku postępowania egzekucyjnego ściągnięto kwotę 51 zł (z zajęcia nadpłaty w podatku VAT), a koszty egzekucyjne z tego tytułu wyniosły zaś ponad 73.000 zł. Tymczasem w ciągu trwającego 9 lat postępowania ograniczył się do zastosowania dwóch środków egzekucyjnych, tj. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (w dniu 16 listopada 2000 roku) oraz środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku VAT (w dniu 24 maja 2004 roku). Poza tymi czynnościami oraz spisaniem dwu protokołów o stanie majątkowym zobowiązanego (w dniu 20 grudnia 2000 roku oraz w dniu 14 kwietnia 2004 roku), organ egzekucyjny nie podjął innych czynności, ani nie zastosował innych środków egzekucyjnych. W tym miejscu wskazać należy, że w związku z dokonaniem ww. czynności w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2010 roku w sprawie kosztów egzekucyjnych wyliczono Skarżącemu opłatę w wysokości 52.526,00 zł (za zajęcie rachunku bankowego), 10.195,40 zł (za zajęcie nadpłaty w podatku VAT) oraz 4,50 zł (za spisanie protokołów o stanie majątkowym). W odpowiedzi na drugi argument organu powołany powyżej Skarżący wskazał na brak jakichkolwiek podstaw do tworzenia przez wierzyciela rezerw na zabezpieczenie kosztów egzekucyjnych. Tym bardziej, że trudno przewidzieć czas trwania takiego postępowania, a także to, jakie czynności zostaną podjęte w jego toku. Przy wszczęciu postępowania - z uwagi na zasadę wynikającą z art. 64c § 1 u.p.e.a - nie wiadomo nawet, kto te koszty będzie ostatecznie ponosił. Zdaniem Sądu, argumentacja organu nie uwzględnia okoliczności, na które powołuje się Skarżący, i tym samym organ ten niedostatecznie analizuje wystąpienia wskazanej w art. 64e § 3 ustawy egzekucyjnej przesłanki. W tym względzie powinny zostać także rozważone argumenty związane z usytuowaniem obu organów w strukturze organizacyjnej Państwa, fakt, że oba podejmują działania należące do jego sfery imperium, czyli władztwa publicznoprawnego, jednakowy jest także ich status wynikający z ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1240), a ich działalność nie jest nastawiona na zysk. Wskazać również należy, że na niektóre z ww. okoliczności zwrócił już uwagę organ odwoławczy w postanowieniu z dnia [...] maja 2010 roku, w którym uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W ocenie Sądu wskazania tego organu nie zostały należycie uwzględnione przez organ pierwszej instancji, którego postanowienie mimo to zostało utrzymane w mocy. Zdaniem Sądu, organy egzekucyjne nie dokonały w sprawie należytej interpretacji omawianych przesłanek, co narusza przepis art. 64e § 1 § 2 pkt 2 i § 3 u.p.e.a., w związku z czym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm.), orzeczono jak wyżej.