III SA/Gd 172/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jolanta Sudoł Sędziowie: Sędzia NSA Anna Orłowska Sędzia WSA Felicja Kajut (spr.) Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Wioleta Gładczuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 września 2011 r. nr [...]; 2) orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 30 września 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 8, art. 23a ust. 7 oraz art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) w zw. z art. 11 ust. 1, art. 14 i art. 16 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) skierowaną do A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W., cofnął rejestrację automatu do gier [...] o numerze fabrycznym [...] i numerze rejestracji [...]. W uzasadnieniu wydanej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, że w dniu 23 lutego 2010 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w G. przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych a przedmiotem tej kontroli było urządzenie należące do A Sp. z o.o. W ramach kontroli przeprowadzono w drodze eksperymentu, doświadczenie lub odtworzenie możliwości gry na w/w automacie. Kontrolujący ustalili, że gra na automacie o niskich wygranych prowadzona była z naruszeniem art.129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez przyjmowanie stawki za grę w kwocie znacznie przekraczającą ustawową wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Kontrolujący ustalili bowiem, że maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosi 2 zł. W związku z powyższym ustaleniem, na podstawie art. 165 ustawy - Ordynacja podatkowa organ wszczął z urzędu postępowanie wobec spółki w sprawie cofnięcia rejestracji w/w automatu. Następnie na podstawie art. 216 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, postanowieniem z dnia 13 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego dopuścił jako dowód w sprawie ekspertyzę biegłego sądowego sporządzoną na potrzeby postępowania karnego skarbowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego. Przytaczając treść art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, że zgodnie z obowiązującym w dniu kontroli automatu do gier art. 15b ust. 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych w związku z art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych wydane na podstawie art. 24 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego. Warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium RP jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania tego automatu, o czym stanowił § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych z dnia 3 czerwca 2003 r. (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Obecnie kwestie te reguluje art. 23a ust. 2 i 3 ustawy o grach hazardowych. Z dniem 31 października 2009 r. Służba Celna przejęła zaś całość zadań związanych z wymiarem, poborem i kontrolą podatku od gier i zakładów wzajemnych. Jako novum wprowadzono w powyższej ustawie o Służbie Celnej przepis art. 32 ust.1 pkt 13 zgodnie z którym funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Posiłkując się niniejszym przepisem zasadnicze ustalenia w niniejszym postępowaniu zostały dokonane przez kontrolujących podczas przeprowadzonych w toku kontroli eksperymentów. Eksperyment jest badaniem koniecznym albowiem stanowi materiał dowodowy dla prawnej oceny funkcjonowania automatów, które nie spełniają warunków art. 129 ust.3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. W toku postępowania karnego skarbowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego opisany w decyzji automat został z kolei poddany ekspertyzie biegłego sądowego. Ekspertyza biegłego sądowego z oględzin zabezpieczonego automatu zawiera opis możliwości jakie daje grającemu automat podczas gry, jak również wskazuje zakres możliwości wynikający z zainstalowanego oprogramowania m.in. w kwestii wysokości maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz maksymalnej jednorazowej wygranej w jednej grze. W decyzji organ pierwszej instancji przytoczył wnioski końcowe i stwierdził, że ekspertyza potwierdziła naruszenie zasad przewidzianych dla automatów do gier o niskich wygranych zawartych w ustawie z dnia 19 listopada 2009r o grach hazardowych. Biorąc zaś pod uwagę dyspozycję art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, wprowadzoną ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw należało cofnąć rejestrację w/w automatu. W świetle przedmiotowej regulacji normatywnej naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. W odwołaniu od w/w decyzji A Sp. z o.o. wniosła o uchylenie wydanego rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania. Wydanemu rozstrzygnięciu spółka zarzuciła: - naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z § 7 i 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie pozytywnej opinii technicznej jednostki badającej, posiadającej odpowiednie upoważnienie Ministra Finansów, która ma w rozpatrywanej kategorii spraw charakter dowodu zupełnego, i czynienie ustaleń faktycznych jedynie w oparciu o wyniki eksperymentu przeprowadzonego przez pracowników urzędu celnego oraz opinię biegłego sądowego, które to dowody są niewystarczające do przyjęcia ustaleń faktycznych, będących podstawą wydania zaskarżonej decyzji; - naruszenie § 14 ust. 5 w zw. z § 10 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych) poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, podczas gdy na jego podstawie rejestracja automatu może zostać cofnięta jedynie, gdy legalnie dopuszczony przez administrację do eksploatacji automat do gier o niskich wygranych przestał spełniać warunki uznawania go za taki, istniejące w momencie dokonania rejestracji, w nie w momencie orzekania o cofnięciu rejestracji; - naruszenie § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych) w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, podczas gdy na jego podstawie rejestracja automatu może zostać cofnięta jedynie, gdy legalnie dopuszczony przez administrację do eksploatacji automat do gier o niskich wygranych przestał spełniać warunki do uznawania go za taki po dopuszczeniu go do eksploatacji w związku z działaniami podjętymi przez samego zainteresowanego, których to działań w niniejszej sprawie nie było; - naruszenie art. 8 w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych poprzez prowadzenie postępowania w oparciu o przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, a nie Kodeksu postępowaniu administracyjnego. Decyzją z dnia 3 stycznia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 233 § pkt 1 oraz 72 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, art. 8, art. 23a ust. 7, art. 129 ust.1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych, art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz § 10 ust. 4 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, uznając podniesione w odwołaniu zarzuty za niezasadne. Organ odwoławczy wskazał, że ustawa z dnia 26 maja 2011 r. nowelizująca ustawę o grach hazardowych, która weszła w życie w dniu 14 lipca 2011 r. dodała do ustawy o grach hazardowych art. 23a wskazujący na konieczność cofania rejestracji przez naczelnika urzędu celnego w drodze decyzji w przypadku jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Podczas kontroli automatu do gier w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych stwierdzono w drodze eksperymentu – prowadzonego w oparciu o przepisy ustawy o Służbie Celnej z 27 sierpnia 2009r. oraz przepisy wykonawcze do niej – niezgodność jego działania z warunkami rejestracji. Ustalenia kontrolujących, stwierdzające niezgodność działania automatu z warunkami rejestracji znalazły potwierdzenie w ekspertyzie biegłego sądowego z oględzin zabezpieczonego automatu, powołanego w ramach postępowania karno-skarbowego w celu zbadania, czy zabezpieczony w wyniku kontroli automat spełnia wymogi techniczne dla automatów o niskich wygranych podlegających przepisom ustawy o grach hazardowych. Opinia biegłego z dnia 1 września 2010r. zawiera opis możliwości, jakie daje grającemu automat podczas gry, jak również wskazuje zakres możliwości wynikający z zainstalowanego oprogramowania m.in. w kwestii wysokości maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz maksymalnej jednorazowej wygranej w jednej grze. Analizując powyższy dowód (mający w ocenie organu charakter dowodu bezpośredniego) organ odwoławczy stwierdził, iż stanowi on wyczerpujące źródło wiedzy na temat zasad działania przedmiotowego automatu, a oceny tej nie zmieniają zarzuty sformułowane w odwołaniu. W konsekwencji brak było podstaw do wyeliminowania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z obrotu prawnego. Stan niezgodności automatu z warunkami rejestracji a także z warunkami określonymi w ustawie o grach hazardowych obligował bowiem organ do podjęcia rozstrzygnięcia cofającego rejestrację. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A Sp. z o.o. wniosła o uchylenie w/w decyzji Dyrektora Izby Celnej powtarzając zarzuty wskazane w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany swojego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że postępowanie administracyjne w tej sprawie zostało wszczęte pod rządami nowej ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie, co do zasady 1 stycznia 2010 r. Według art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm. – dalej jako o.p.), chyba, że ustawa stanowi inaczej. Przepis art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. W ust. 3 tego artykułu określono natomiast, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa, niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Z treści art. 129 ust. 1 i 3 wynika więc, że do działalności skarżącej podjętej pod rządem ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez ust. 3 art. 129 ustawy o grach hazardowych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do skarżącej powinien być przepis art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Sąd zwraca uwagę, że na mocy art. 16 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U Nr 134 poz. 779), która weszła w życie w dniu 14 lipca 2011 roku, dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane m.in. na podstawie art. 16 pkt 2 ustawy o grach hazardowych zachowały moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie m.in. art. 23d zmienianej ustawy o grach hazardowych, jednak nie dłużej niż przez okres 9 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej. Jednocześnie do ustawy o grach hazardowych w/w ustawa zmieniająca dodała art. 23b konsekwencją czego jest zastąpienie § 14 ust. 4 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 roku w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych tymże przepisem, który został opublikowany w akcie wyższego rzędu i w oparciu o niego należało dokonać rozstrzygnięcia. Stosownie do brzmienia przepisu art.23b ustawy hazardowej - w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego (ust. 1). W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania (ust. 2). Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (ust.3). Z przepisu tego wynika, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Zatem, co istotne, nie może to być jakikolwiek inny dowód np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Identyczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach o sygn. II GSK 1031/11 i II GSK 1262/11, dotyczących stanu prawnego obowiązującego przed 14 lipca 2011 roku, dokonując wykładni celowościowej przepisów regulujących kwestię podmiotu właściwego do przeprowadzenia wskazanego badania. Reasumując podkreślić trzeba, iż oparcie przez organy rozstrzygnięcia na dowodach w postaci wyniku eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy urzędu celnego oraz opinii biegłego, który został przeprowadzony w toku postępowania karno-skarbowego było wadliwe, tylko bowiem jednostka badająca – upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, spełniająca warunki o których mowa w art.23f ustawy hazardowej, może w badaniu sprawdzającym ustalić czy dany automat lub urządzenie do gier spełnia warunki określone prawem. Dodatkowo wyjaśnić należy, odnosząc się do zakwestionowanych rozstrzygnięć, iż w sytuacji stwierdzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, w drodze decyzji, organ cofa rejestrację (art. 23a ust.7). Z kolei Sąd stwierdza, że nie podziela zarzutu naruszenia art. 8 w związku z art. 144 ustawy o grach hazardowych poprzez prowadzenie postępowania w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, a nie kodeksu postępowania administracyjnego. Jak wskazano wyżej, postępowanie w niniejszej sprawie prowadzone jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zaś w myśl art. 8 w/w ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Wynika z powyższego, że rozpatrzenie sprawy prowadzonej na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych następuje z zastosowaniem przepisów proceduralnych znajdujących się w Ordynacji podatkowej, nie zaś w Kodeksie postępowania administracyjnego. Zdaniem Sądu z wykładni art. 129 ust. 1 ustawy wynika, że dotyczy on tylko prowadzenia działalności według przepisów dotychczasowych, nie zaś ewentualnego postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie ustawy o grach hazardowych. Sąd nie podzielił tym samym stanowiska zaprezentowanego w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 18 stycznia 2011r., na który skarżąca powołała się w uzasadnieniu skargi. Wadliwe ustalenie stanu faktycznego nie może służyć prawidłowemu zastosowaniu przepisów prawa materialnego. Dopiero bowiem wtedy, gdy prawidłowo zgromadzono został materiał dowodowy, w oparciu o który ustalono stan faktyczny, możliwe jest dokonanie oceny, w jaki sposób stan faktyczny skonfrontowano z normami prawa materialnego. Wobec zatem niewłaściwie przeprowadzonego postępowania dowodowego w niniejszej sprawie i w konsekwencji nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego, Sąd nie mógł dokonać oceny legalności zastosowania przez organy celne prawa materialnego, w tym odnieść się do sformułowanych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia tych przepisów przez organy. Mając na uwadze powyższe, Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zarówno zaskarżoną decyzję, jak i decyzję organu pierwszej instancji. Na podstawie art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów postępowania znajduje z kolei swoją podstawę w dyspozycji art. 200 i art. 205 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1649 ze zm.). Na zasadzoną na rzecz skarżącej spółki kwotę składają się: kwota wpisu od skargi wynosząca 200 zł, opłata za czynności radcy prawnego w wysokości 240 zł oraz kwota 17 zł uiszczona tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Wytyczne co do dalszego przebiegu postępowania wynikają wprost z wcześniejszych rozważań sądu.