C-455/05

Sprawa C‑455/05 Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH przeciwko Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Finanzgericht Hamburg) Szósta dyrektywa VAT – Zwolnienia – Artykuł 13 część B lit. d) pkt 2 – Pojęcie „przejęcie zobowiązań” – Przejęcie zobowiązania do renowacji nieruchomości – Odmowa zwolnienia Streszczenie wyroku Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Zwolnienia przewidziane w szóstej dyrektywie (dyrektywa Rady 77/388, art. 13 część B lit. d) pkt 2) Artykuł 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych powinien być interpretowany w ten sposób, że pojęcie „przejęcie zobowiązań” wyłącza z zakresu zastosowania tego przepisu zobowiązania inne niż zobowiązania finansowe, takie jak zobowiązanie do renowacji nieruchomości. Porównawcza ocena różnych wersji językowych tego przepisu ukazuje różnice terminologiczne dotyczące pojęcia „przejęcie zobowiązań”. W istocie w niektórych wersjach językowych, takich jak niemiecka, francuska i włoska, wyrażenie to ma znaczenie ogólne, podczas gdy inne wersje, takie jak angielska i hiszpańska, w sposób wyraźny odnoszą się do zobowiązań finansowych. Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy dotyczy, oprócz przejęcia zobowiązań, także pośrednictwa i przejęcia poręczeń i innych zabezpieczeń kredytowych lub innego zabezpieczenia oraz zarządzania zabezpieczeniami kredytowymi. Oczywiste jest, że wszystkie te transakcje stanowią z natury usługi finansowe. Taki sam wniosek nasuwa się w odniesieniu do pozostałych transakcji wskazanych w art. 13 część B lit. d) pkt 1 i 3–6 szóstej dyrektywy. Przejęcie zobowiązania do renowacji nieruchomości nie stanowi ze względu na swój charakter transakcji finansowej w rozumieniu art. 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy, a tym samym nie należy ono do zakresu zastosowania tego przepisu. (por. pkt 18, 21–23, 26 i sentencja) WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba) z dnia 19 kwietnia 2007 r.(*) Szósta dyrektywa VAT – Zwolnienia – Artykuł 13 część B lit. d) pkt 2 – Pojęcie „przejęcie zobowiązań” – Przejęcie zobowiązania do renowacji nieruchomości – Odmowa zwolnienia W sprawie C‑455/05 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Finanzgericht Hamburg (Niemcy) postanowieniem z dnia 1 grudnia 2005 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 23 grudnia 2005 r., w postępowaniu: Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH przeciwko Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel, TRYBUNAŁ (trzecia izba), w składzie: A. Rosas, prezes izby, J.N. Cunha Rodrigues, U. Lõhmus (sprawozdawca), A. Ó Caoimh i P. Lindh, sędziowie, rzecznik generalny: M. Poiares Maduro, sekretarz: R. Grass, uwzględniając procedurę pisemną, rozważywszy uwagi przedstawione: –        w imieniu rządu niemieckiego przez M. Lummę oraz U. Forsthoffa, działających w charakterze pełnomocników, –        w imieniu rządu greckiego przez K. Georgiadisa oraz Z. Chatzipavlou, działających w charakterze pełnomocników, –        w imieniu rządu francuskiego przez G. de Bergues’a oraz J.C. Gracię, działających w charakterze pełnomocników, –        w imieniu Irlandii przez D. O’Hagana, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez G. Clohessy’ego, SC, oraz C. Ramsaya, BL, –        w imieniu rządu włoskiego przez I.M. Braguglię, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez S. Fiorentina, avvocato dello Stato, –        w imieniu rządu cypryjskiego przez D. Ergatoudi, działającą w charakterze pełnomocnika, –        w imieniu rządu Zjednoczonego Królestwa przez T. Harris oraz T. Warda, działających w charakterze pełnomocników, –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou, działającego w charakterze pełnomocnika, podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii, wydaje następujący Wyrok 1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, str. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”). 2        Wniosek ten został złożony w ramach postępowania pomiędzy Velvet & Steel Immobilien und Handels GmbH (zwaną dalej „Velvet & Steel”) a Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel (urzędem podatkowym, zwanym dalej „Finanzamt”), dotyczącego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (zwanym dalej „VAT”) przejęcia zobowiązania do renowacji nieruchomości przez Velvet & Steel.  Ramy prawne  Prawo wspólnotowe 3        Zgodnie z art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy: „Nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, państwa członkowskie zwalniają na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: […] d)      następujące transakcje: […] 2)      negocjacje [pośrednictwo] i przejęcie zobowiązań, poręczeń i innych zabezpieczeń kredytowych lub innego zabezpieczenia oraz zarządzanie zabezpieczeniami kredytowymi przez osobę udzielającą kredytu”.  Prawo krajowe 4        Zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 Umsatzsteuergesetz (ustawy o podatku obrotowym, zwanej dalej „UStG”), w wersji obowiązującej w chwili zaistnienia okoliczności faktycznych postępowania przed sądem krajowym, podatkowi obrotowemu podlega dostawa oraz inne usługi, które przedsiębiorca świadczy w ramach swojego przedsiębiorstwa. 5        Paragraf 4 pkt 8 lit. g) UStG zwalnia z podatku obrotowego następujące transakcje objęte § 1 ust. 1 pkt 1–3: „przejęcie zobowiązań, poręczeń i innych zabezpieczeń kredytowych, jak również pośrednictwo w takiego typu transakcjach”.  Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne 6        We wrześniu 1998 r. Burmeister Immobilien GmbH (zwany dalej „Burmeister”) sprzedał nieruchomość gruntową, na której znajdował się budynek składający się z oddanych w najem mieszkań. W lipcu 1999 r. podobnej sprzedaży dokonały dwie osoby fizyczne. W obydwu umowach sprzedaży dotyczących tych transakcji sprzedawcy przyjęli na siebie zobowiązanie do dokonania niezbędnych prac renowacyjnych na danych nieruchomościach. Obydwie osoby fizyczne przejęły również zobowiązanie z tytułu związanej z najmem kaucji gwarancyjnej. 7        W następstwie transakcji sprzedaży sprzedawcy zawarli z Velvet & Steel, odpowiednio, w dniach 25 września 1998 r. i 12 lipca 1999 r. umowę zatytułowaną „przeniesienie części ceny sprzedaży w zamian za przejęcie zobowiązania”. 8        Na podstawie tych umów Velvet & Steel przejął na siebie zobowiązania zaciągnięte przez sprzedawcę do przeprowadzenia renowacji nieruchomości, jak również z tytułu kaucji gwarancyjnej, w zamian za część ceny sprzedaży tych nieruchomości, to znaczy 200 000 DEM w ramach umowy zawartej z Burmeister oraz 250 000 DEM w ramach umowy zawartej z osobami fizycznymi. Zgodnie z tymi umowami Velvet & Steel zobowiązał się do uwolnienia sprzedawców ze wszystkich wydatków i opłat, do których nabywcy nieruchomości mieli prawo z tytułu prac renowacyjnych i kaucji gwarancyjnej. 9        Następnie dwaj nabywcy nieruchomości zgodzili się zwolnić Velvet & Steel z jego obowiązków w zamian za zapłatę na ich rzecz części przeniesionego na nią ułamka ceny sprzedaży. Zysk z tej transakcji, to znaczy 11 000 DEM i 13 750 DEM z tytułu umów zawartych odpowiednio z Burmeister oraz z danymi osobami fizycznymi, poczytywano za zysk osiągnięty z tytułu „wynagrodzenia lub ryczałtowego odszkodowania / kompensaty za ewentualnie nieosiągnięty zysk”. Zysk ten został zadeklarowany przez Velvet & Steel w celu opodatkowania go podatkiem VAT. 10      W następstwie kontroli Finanzamt uznał, że przejęcie zobowiązania do renowacji przez Velvet & Steel stanowi świadczenie podlegające obowiązkowo podatkowi VAT zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 zdanie pierwsze UStG. Velvet & Steel wniósł zażalenie od decyzji Finanzamt o opodatkowaniu, które zostało przezeń oddalone w dniu 10 czerwca 2003 r. 11      W dniu 14 lipca 2003 r. Velvet & Steel zaskarżył tę decyzję do Finanzgericht Hamburg. Opierając się na argumentacji, zgodnie z którą żadne z dwóch przejętych przez niego zobowiązań nie zostało wykonane, spółka podniosła przed tym sądem, że sporne transakcje powinny zostać zaklasyfikowane jako „przejęcie zobowiązań” w rozumieniu § 4 pkt 8 lit. g) UStG, który stanowi transpozycję do prawa krajowego art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy. Finanzamt podniósł z kolei, że powołany przepis prawa wspólnotowego dotyczy wyłącznie przejęcia zobowiązań finansowych, podczas gdy przejęcie zobowiązania do renowacji nieruchomości należy do kategorii zobowiązań do działania. 12      Sąd odsyłający zastanawia się nad tym, czy zobowiązanie do renowacji nieruchomości stanowi transakcję zwolnioną z podatku obrotowego na podstawie § 4 pkt 8 lit. g) UStG. Uważa on, że brzmienie tego paragrafu wyłącza jakiekolwiek ograniczenie zwolnienia do zobowiązań finansowych. Sąd ten ma jednak wątpliwości co do zgodności takiej wykładni z art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy, ponieważ w przeciwieństwie do wersji w językach francuskim i niemieckim, wersja angielska tego przepisu szóstej dyrektywy nie przewiduje ogólnego zwolnienia przejęcia zobowiązań, a jedynie zwolnienie przejęcia zobowiązań mających szczególną formę gwarancji lub zabezpieczeń. W tych okolicznościach Finanzgericht Hamburg postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy […] w odniesieniu do pojęcia »przejęcie zobowiązania« należy interpretować w ten sposób, iż należy przyjąć, że przepis ten obejmuje wyłącznie zobowiązania finansowe, czy też, że obejmuje on także przejęcie innych zobowiązań, jak na przykład zobowiązań do działania?”.  W przedmiocie pytania prejudycjalnego 13      W swoim pytaniu prejudycjalnym sąd krajowy zasadniczo zmierza do ustalenia, czy art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, iż pojęcie „przejęcie zobowiązań” wyłącza z zakresu zastosowania tego przepisu wszystkie inne zobowiązania niż zobowiązania finansowe, jak na przykład zobowiązanie do renowacji nieruchomości. 14      W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 13 szóstej dyrektywy, powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (zob. w szczególności wyroki: z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C‑472/03 Arthur Andersen, Zb.Orz. str. I‑1719, pkt 24, z dnia 9 lutego 2006 r. w sprawie C‑415/04 Stichting Kinderopvang Enschede, Zb.Orz. str. I‑1385, pkt 13, oraz z dnia 13 lipca 2006 r. w sprawie C‑89/05 United Utilities, Zb.Orz. str. I‑6813, pkt 21). 15      Również z utrwalonego orzecznictwa wynika, że zwolnienia te stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich (wyroki: z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C‑8/01 Taksatorringen, Rec. str. I‑13711, pkt 37, oraz z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C‑394/04 i C‑395/04 Ygeia, Zb.Orz. str. I‑10373, pkt 15). 16      Ponadto przepisy wspólnotowe powinny być interpretowane i stosowane w sposób jednolity, z uwzględnieniem wersji występujących we wszystkich językach Wspólnoty (zob. wyroki: z dnia 7 grudnia 1995 r. w sprawie C‑449/93 Rockfon, Rec. str. I‑4291, pkt 28, oraz z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C‑280/04 Jyske Finans, Zb.Orz. str. I‑10683, pkt 31). 17      W tym zakresie należy stwierdzić, iż szósta dyrektywa nie zawiera żadnej definicji pojęcia „przejęcie zobowiązań” zawartego w art. 13 część B lit. d) pkt 2. 18      Porównawcza ocena różnych wersji językowych tego przepisu szóstej dyrektywy ukazuje różnice terminologiczne dotyczące pojęcia „przejęcie zobowiązań”. W rzeczywistości bowiem w niektórych wersjach językowych, takich jak niemiecka, francuska i włoska, wyrażenie to ma znaczenie ogólne, podczas gdy inne wersje, takie jak angielska i hiszpańska, w sposób wyraźny odnoszą się do zobowiązań finansowych. 19      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sformułowanie użyte w jednej z wersji językowych danego przepisu nie może stanowić wyłącznej podstawy wykładni tego przepisu i nie można mu przypisać w tym względzie charakteru priorytetowego w stosunku do pozostałych wersji językowych. Takie podejście byłoby bowiem w rzeczywistości niezgodne z wymogiem jednolitego stosowania prawa wspólnotowego (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1998 r. w sprawie C‑149/97 Institute of the Motor Industry, Rec. str. I‑7053, pkt 16). 20      Otóż, w przypadku różnicy językowych, nie można określać zakresu danego wyrażenia wyłącznie na podstawie wykładni literalnej. W związku z powyższym należy interpretować owo wyrażenie w świetle kontekstu, w jaki się ono wpisuje, oraz w świetle celów i systematyki szóstej dyrektywy (zob. podobnie wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C‑2/95 SDC, Rec. str. I‑3017, pkt 22; z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C‑428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn, Zb.Orz. str. I‑1527, pkt 42, oraz ww. wyrok w sprawie Jyske Finans, pkt 31). 21      Odnośnie do kontekstu, w jaki wpisuje się owo wyrażenie, należy zauważyć, że zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy dotyczy, oprócz przejęcia zobowiązań, także pośrednictwa i przejęcia poręczeń i innych zabezpieczeń kredytowych lub innego zabezpieczenia oraz zarządzania zabezpieczeniami kredytowymi. Oczywiste jest, że wszystkie te transakcje stanowią z natury usługi finansowe. 22      Taki sam wniosek nasuwa się w odniesieniu do pozostałych transakcji wskazanych w  art. 13 część B lit. d) pkt 1 i 3–6 szóstej dyrektywy. W ten sposób, pkt 1 dotyczy kredytów, pkt 3 depozytów finansowych, bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, pkt 4 środków płatniczych, pkt 5 akcji i innych papierów wartościowych, pkt 6 zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Pomimo iż transakcje te, które zdefiniowane zostały ze względu na charakter świadczonych usług, niekoniecznie muszą być dokonywane przez banki lub instytucje finansowe (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie SDC, pkt 32; oraz wyroki: z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C‑305/01 MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, Rec. str. I‑6729, pkt 64; z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C‑169/04 Abbey National, Zb.Orz. str. I‑4027, pkt 66), to jednak należą one, jako całość, do dziedziny transakcji finansowych. 23      W niniejszej sprawie przejęcie zobowiązania do renowacji nieruchomości nie stanowi ze względu na swój charakter transakcji finansowej w rozumieniu art. 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy, a tym samym nie należy ono do zakresu zastosowania tego przepisu. 24      Za taką wykładnią przemawia również i cel zwolnienia transakcji finansowych, tak jak to wyjaśnia Komisja w pisemnych uwagach, a konkretnie zmniejszenie trudności związanych z ustaleniem podstawy opodatkowania i kwoty podlegającego odliczeniu podatku VAT oraz uniknięcie zwiększenia kosztów kredytu konsumenckiego. Zważywszy na to, że przejęcie zobowiązania do renowacji budynku nie jest związane z takimi trudnościami, transakcja ta nie powinna być zwolniona z podatku. 25      W związku z powyższym ani treść, ani kontekst, ani też cel art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy nie pozwalają na stwierdzenie, iż zamiarem prawodawcy wspólnotowego było zwolnienie z podatku VAT przejęcia zobowiązań, które nie mają charakteru finansowego. A zatem przejęcie takich zobowiązań podlega podatkowi VAT. 26      Tym samym na przedstawione pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że pojęcie „przejęcie zobowiązań” wyłącza z zakresu zastosowania tego przepisu zobowiązania inne niż zobowiązania finansowe, takie jak zobowiązanie do renowacji nieruchomości.  W przedmiocie kosztów 27      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi. Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje: Artykuł 13 część B lit. d) pkt 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku powinien być interpretowany w ten sposób, że pojęcie „przejęcie zobowiązań” wyłącza z zakresu zastosowania tego przepisu zobowiązania inne niż zobowiązania finansowe, takie jak zobowiązanie do renowacji nieruchomości. Podpisy * Język postępowania: niemiecki.