I SA/Gd 1350/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lutego 2013 r. sprawy ze skargi "A" Spółka Jawna z siedzibą na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 października 2012 r. o nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do sierpnia 2008 r. oddala skargę. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO POSTANOWIENIEM Z DNIA 2 MAJA 2012 R. DOKONAŁ ZALICZENIA WPŁATY Z DNIA 6 KWIETNIA 2012 R. W KWOCIE [...] ZŁ PO ZARACHOWANIU KOSZTÓW UPOMNIENIA W KWOCIE [...] ZŁ NA POCZET ZALEGŁOŚCI W PODATKU VAT ZA MIESIĄCE OD MARCA DO SIERPNIA 2008 R. "A" W.K. SPÓŁKA JAWNA NIE ZGADZAJĄC SIĘ Z POWYŻSZYM ZALICZENIEM ZŁOŻYŁA ZAŻALENIE NA TO ROZSTRZYGNIĘCIE WNOSZĄC O UCHYLENIE POSTANOWIENIA I POWTÓRNE DOKONANIE ZALICZENIA Z UWZGLĘDNIENIEM OKRESU BEZODSETKOWEGO. W OCENIE PEŁNOMOCNIKA STRONY POSTANOWIENIE NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO Z DNIA 2 MAJA 2012 R. NARUSZA PRZEPISY ART. 24 UST 5 USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R. O KONTROLI SKARBOWEJ (TEKST JEDNOLITY: DZ. U. Z 2011 R. NR 41 POZ. 214 Z PÓŹ. ZM.) POPRZEZ NIEUWZGLĘDNIENIE OKRESU BEZODSETKOWEGO WYNIKAJĄCEGO Z TEGO PRZEPISU. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ POSTANOWIENIEM Z DNIA 5 PAŹDZIERNIKA 2012 R., UCHYLIŁ POSTANOWIENIE NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO Z DNIA 2 MAJA 2012 R. I ORZEKŁ O ZALICZENIU WPŁATY Z DNIA 6 KWIETNIA 2012 R. W KWOCIE [...] ZŁ NA POCZET ZALEGŁOŚCI W VAT OD MARCA DO SIERPNIA 2008 R., KORYGUJĄC POSTANOWIENIE ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI O NIEZASADNE ZALICZENIE KOSZTÓW UPOMNIENIA. STRONA WNIOSŁA SKARGĘ DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU, W KTÓREJ ZARZUCIŁA: - PRAWA MATERIALNEGO, TJ. ART. 53 § 1, ART. 53 § 4 I ART. 55 § 2 O.P. W ZW. Z ART. 2 I ART. 32 UST. 1 KONSTYTUCJI RP PRZEZ BŁĘDNE ZASTOSOWANIE I NALICZENIE ODSETEK ZA OKRES, W KTÓRYM PODATNIKOWI, W ZWIĄZKU Z DOKONANĄ KOREKTĄ DEKLARACJI VAT, NIE PRZYSŁUGIWAŁO JUŻ PRAWO DO ZASTOSOWANIA STAWKI WŁAŚCIWEJ DLA WEWNĄTRZWSPÓLNOTOWEJ DOSTAWY TOWARÓW, A NIE WYKAZAŁ ON JESZCZE TYCH SAMYCH TRANSAKCJI JAKO EKSPORTU; - ART. 24 UST 5 USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R. O KONTROLI SKARBOWEJ (TEKST JEDNOLITY: DZ. U. Z 2011 R. NR 41 POZ. 214 Z PÓŹ. ZM.) - POPRZEZ JEGO BŁĘDNĄ INTERPRETACJĘ SKUTKUJĄCĄ NIEZASTOSOWANIEM TEGOŻ PRZEPISU I NIEUWZGLĘDNIENIEM W POSTANOWIENIU OKRESU BEZODSETKOWEGO WYNIKAJĄCEGO Z TEGO PRZEPISU. ZARZUCAJĄC POWYŻSZE PEŁNOMOCNIK STRONY WNIÓSŁ O UCHYLENIE ZASKARŻONEGO POSTANOWIENIA ORAZ POPRZEDZAJĄCEGO JE POSTANOWIENIA NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO ORAZ ZASĄDZENIE NA RZECZ SKARŻĄCEJ KOSZTÓW POSTĘPOWANIA, WEDLE NORM PRZEPISANYCH, W TYM KOSZTÓW ZASTĘPSTWA PROCESOWEGO. W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WNIÓSŁ O JEJ ODDALENIE. PRZYPOMNIAŁ, ŻE Z AKT SPRAWY WYNIKAŁO, ŻE "A" W.K. SPÓŁKA JAWNA - KORZYSTAJĄC Z UPRAWNIEŃ PRZEPISÓW ART. 14C USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ ZŁOŻYŁO W URZĘDZIE SKARBOWYM KOREKTY DEKLARACJI DLA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG VAT-7 ZA MARZEC, KWIECIEŃ, MAJ, CZERWIEC, LIPIEC, SIERPIEŃ 2008 R. Z AKT SPRAWY WYNIKAŁO RÓWNIEŻ, ŻE "A" W.K. SPÓŁKA JAWNA W DNIU 6 KWIETNIA 2012 R., DOKONAŁA WPŁATY NA RACHUNEK URZĘDU SKARBOWEGO W KWOCIE [...] ZŁ TYTUŁEM CZĘŚCIOWEJ ZAPŁATY ORAZ ODSETEK VAT ZA 2007 R. PRZEPIS ART. 62 § 1 USTAWY ORDYNACJA PODATKOWA STANOWI, IŻ WPŁATA DOKONANA PRZEZ PODATNIKA PODLEGA ZALICZENIU NA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWE POCZĄWSZY OD ZOBOWIĄZANIA O NAJWCZEŚNIEJSZYM TERMINIE PŁATNOŚCI, CHYBA ŻE PODATNIK WSKAŻE NA POCZET, KTÓREGO ZOBOWIĄZANIA DOKONUJE WPŁATY. "A" W.K. SPÓŁKA JAWNA DOKONUJĄC WPŁATY WSKAZAŁA, ŻE JEST ONA PRZEZNACZONA NA POCZET ZOBOWIĄZANIA W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (VAT-7) ZA ROK 2007 ORAZ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ. W ZWIĄZKU Z FAKTEM, ŻE NA POCZET ZALEGŁOŚCI ZA 2007 R. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO POSTANOWIENIEM Z DNIA 7 MAJA 2012 R. DOKONAŁ ZALICZENIA ZWROTU PODATKU VAT ZA MAJ 2011 R. Z DNIA 16 MAJA 2012 R., NA POCZET ZALEGŁOŚCI STRONY Z TYTUŁU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA 2007 R., DO UISZCZENIA POZOSTAŁY ZALEGŁOŚCI SPÓŁKI Z TYTUŁU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA 2008 R. ZGODNIE ZATEM Z PRZYWOŁANYMI WYŻEJ PRZEPISAMI WPŁATA DOKONANA PRZEZ PODATNIKA W DNIU 6 KWIETNIA 2012 R. PODLEGAŁA ZALICZENIU NA POZOSTAŁE ZALEGŁOŚCI PODATKOWE STRONY Z TYTUŁU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG. ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI ZALICZAJĄC WPŁACONĄ PRZEZ PODATNIKA KWOTĘ ZOBLIGOWANY BYŁ ZASTOSOWAĆ SIĘ RÓWNIEŻ DO PRZEPISU ART. 55 § 2 USTAWY - ORDYNACJA PODATKOWA. JAK BOWIEM STANOWI PRZYWOŁANY WYŻEJ PRZEPIS - JEŻELI DOKONANA WPŁATA NIE POKRYWA W CAŁOŚCI KWOTY ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ WRAZ Z ODSETKAMI ZA ZWŁOKĘ, KWOTĘ TĘ ZALICZA SIĘ PROPORCJONALNIE NA POCZET KWOTY ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ ORAZ KWOTY ODSETEK ZA ZWŁOKĘ W STOSUNKU, W JAKIM, W DNIU WPŁATY POZOSTAJE KWOTA ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ DO KWOTY ODSETEK ZA ZWŁOKĘ. ODNOSZĄC SIĘ DO SKARGI STWIERDZONO, ŻE PODNIESIONE W NIEJ ZARZUTY NIE SĄ ZASADNE. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: SKARGA NIE JEST ZASADNA. ZGODNIE Z ART. 51 § 1 USTAWY ORDYNACJA PODATKOWA PODATEK NIE UISZCZONY W TERMINIE PŁATNOŚCI JEST ZALEGŁOŚCIĄ PODATKOWĄ, OD KTÓREJ NALICZANE SĄ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ W MYŚL PRZEPISU ART. 53 § 1 TEJ USTAWY. ODSETKI SĄ BOWIEM USTAWOWĄ NALEŻNOŚCIĄ NIEROZERWALNIE ZWIĄZANĄ Z ISTNIENIEM ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ, A ZATEM NALEŻNOŚĆ TA Z MOCY PRAWA, WYMAGALNA JEST WRAZ Z NALEŻNYM PODATKIEM. ODSETKI ZA ZWŁOKĘ BIEGNĄ ZAWSZE Z MOCY PRAWA OD DNIA NASTĘPNEGO PO DNIU, W KTÓRYM, ZGODNIE Z PRZEPISAMI USTAWY, ISTNIAŁ OBOWIĄZEK UISZCZENIA PODATKU DO DNIA ZAPŁATY. PRZYWOŁANE REGULACJE PRAWNE, NIE POZOSTAWIAJĄ ORGANOM PODATKOWYM MOŻLIWOŚCI WYBORU CO DO SPOSOBU POSTĘPOWANIA. JEŻELI WPŁATA DOKONANA PRZEZ PODATNIKA DOTYCZY ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ, Z WPŁACONEJ KWOTY POKRYWA SIĘ RÓWNIEŻ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ NALEŻNE OD ZAPŁACONEJ KWOTY ZALEGŁOŚCI, ZALICZENIE ODBYWA SIĘ WIĘC PROPORCJONALNIE DO KWOTY ZALEGŁOŚCI ORAZ NALICZONYCH DO DNIA ZAPŁATY ODSETEK ZA ZWŁOKĘ. OBOWIĄZYWANIE POWYŻSZEJ ZASADY OZNACZA, ŻE W WYNIKU DOKONANIA WPŁATY, CZY ZALICZENIA ZWROTU PODATKU, KTÓRY NIE WYSTARCZA NA POKRYCIE ZALEGŁOŚCI I NALEŻNYCH OD NIEJ ODSETEK, NIE MOŻE POWSTAĆ SYTUACJA, W KTÓREJ ZAPŁACONA BYŁABY NALEŻNOŚĆ GŁÓWNA, A POZOSTAŁYBY DO ZAPŁACENIA JEDYNIE ODSETKI ZA ZWŁOKĘ. WSKAZAĆ RÓWNIEŻ NALEŻY, IŻ PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG NALEŻY DO GRUPY PODATKÓW POWSTAJĄCYCH Z MOCY PRAWA, JEST TYTUŁEM PODATKOWYM ROZLICZANYM W OKRESACH MIESIĘCZNYCH. PRZY TEJ GRUPIE PODATKÓW USTAWODAWCA PRZYJĄŁ ZASADĘ SAMOOBLICZANIA PODATKU. TERMINEM PŁATNOŚCI ZOBOWIĄZANIA W TYM TYTULE PODATKOWYM JEST 25 DZIEŃ MIESIĄCA PRZYPADAJĄCEGO PO MIESIĄCU, W KTÓRYM POWSTAŁO ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE. TAK WIĘC ZGODNIE Z ART. 51 § 1 USTAWY ORDYNACJA PODATKOWA PODATEK NIE UISZCZONY W TERMINIE JEST ZALEGŁOŚCIĄ PODATKOWĄ, OD KTÓREJ NALEŻNE SĄ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ W MYŚL PRZEPISU ART. 53 § 1 USTAWY. W NINIEJSZEJ SPRAWIE ODSETKI ZA ZWŁOKĘ OD ZALEGŁOŚCI PODATKOWYCH Z TYTUŁU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZOSTAŁY NALICZONE ZGODNIE Z PRZEPISEM ART. 53 § 4 USTAWY - ORDYNACJA PODATKOWA, KTÓRY STANOWI, IŻ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ NALICZANE SĄ OD DNIA NASTĘPUJĄCEGO PO DNIU UPŁYWU TERMINU PŁATNOŚCI PODATKU LUB TERMINU, W KTÓRYM PŁATNIK LUB INKASENT BYŁ OBOWIĄZANY DOKONAĆ WPŁATY PODATKU NA RACHUNEK ORGANU PODATKOWEGO. W NINIEJSZYM PRZYPADKU ODSETKI ZA ZWŁOKĘ ZOSTAŁY NALICZONE OD DNIA NASTĘPUJĄCEGO PO DNIU UPŁYWU TERMINU PŁATNOŚCI KAŻDEJ ZALEGŁOŚCI PODATKOWEJ DO DNIA WYKAZANIA ZWROTU PODATKU LUB DOKONANIA WPŁATY. ODNOSZĄC SIĘ NATOMIAST DO PODNIESIONEJ W SKARDZE KWESTII PRZERWY W NALICZANIU ODSETEK TO PRZEPISY ART. 24 UST 5 USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ STANOWIĄ, ŻE JEŻELI DECYZJA, O KTÓREJ MOWA W UST. 1 PKT 1 I UST. 2, NIE ZOSTAŁA DORĘCZONA W TERMINIE 6 MIESIĘCY OD DNIA WSZCZĘCIA POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO, NIE NALICZA SIĘ ODSETEK ZA ZWŁOKĘ ZA OKRES OD DNIA WSZCZĘCIA POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO DO DNIA DORĘCZENIA DECYZJI. NATOMIAST ZGODNIE Z PRZEPISAMI ART. 24 UST. 1 ORAZ UST. 2, USTAWY ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ KOŃCZY POSTĘPOWANIE KONTROLNE: - DECYZJĄ W ROZUMIENIU USTAWY - ORDYNACJA PODATKOWA, GDY USTALENIA DOTYCZĄ PODATKÓW, KTÓRYCH OKREŚLANIE LUB USTALANIE NALEŻY DO WŁAŚCIWOŚCI NACZELNIKÓW URZĘDÓW SKARBOWYCH, PODATKU AKCYZOWEGO ORAZ PODATKU OD WYDOBYCIA NIEKTÓRYCH KOPALIN, - DECYZJĄ, O KTÓREJ MOWA W ART. 115 § 4 WW. USTAWY, JEŻELI KONTROLOWANA SPÓŁKA CYWILNA, JAWNA, PARTNERSKA, KOMANDYTOWA ALBO KOMANDYTOWO-AKCYJNA ZOSTAŁA ROZWIĄZANA W TRAKCIE POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO. ANALIZA PRZYTOCZONYCH WYŻEJ PRZEPISÓW POZWALA STWIERDZIĆ, IŻ PRZERWA W NALICZANIU ODSETEK PRZYSŁUGUJĄCA PODATNIKOWI NA PODSTAWIE ART. 24 UST. 5 WW. USTAWY NIE DOTYCZY SYTUACJI, W KTÓREJ NIE WYDANO WSKAZANYCH POWYŻEJ DECYZJI NATOMIAST PODATNIK ZŁOŻYŁ KOREKTY DEKLARACJI W TRYBIE ART. 14C USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ. ZATEM ZARZUT NIEUWZGLĘDNIENIA PRZERWY W NALICZANIU ODSETEK ZA ZWŁOKĘ ZA OKRES OD DNIA WSZCZĘCIA POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO DO DNIA DORĘCZENIA DECYZJI ORGANU KONTROLI SKARBOWEJ NA PODSTAWIE ART. 24 UST. 5 USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ UZNAĆ WIĘC NALEŻY ZA NIEUZASADNIONY. ODNOSZĄC SIĘ NATOMIAST DO TWIERDZENIA ZAWARTEGO W SKARDZE STONY, IŻ W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE ODSETKI ZA ZWŁOKĘ NIE POWINNY BYĆ W OGÓLE NALICZANE Z UWAGI NA FAKT BRAKU WINY STRONY W USZCZUPLENIU ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO, NALEŻY WSKAZAĆ, ŻE NIE MA ONO PODSTAW PRAWNYCH. PEŁNOMOCNIK STRONY WSKAZAŁ, IŻ TRYBUNAŁY SPRAWIEDLIWOŚCI UNII EUROPEJSKIEJ STWIERDZIŁ, ŻE SYTUACJA, W KTÓREJ PODATNIK WYKAZAŁ NALEŻYTĄ STARANNOŚĆ W RELACJACH ZE SWOIM PARTNEREM HANDLOWYM I NIE MÓGŁ W ZWIĄZKU Z TYM WIEDZIEĆ O TYM, IŻ SPRZEDAWANY PRZEZEŃ TOWAR FAKTYCZNIE TRAFIA DO INNEGO ODBIORCY I FAKT TEN MA WPŁYW NA PRAWIDŁOWOŚĆ ZASTOSOWANEJ STAWKI VAT, NIE MOŻE BYĆ OBCIĄŻANY KONSEKWENCJAMI W POSTACI KONIECZNOŚCI ODPROWADZANIA USZCZUPLONEGO PODATKU. W TAKIEJ BOWIEM SYTUACJI BYŁBY ON WYŁĄCZNIE ODPOWIEDZIALNY ZA CUDZE OSZUSTWO. TO ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA STRONY DAJE PODSTAWY DO NIENALICZANIA ODSETEK ZA ZWŁOKĘ. W OCENIE SĄDU, JAK WYŻEJ WSKAZANO PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG NALEŻY DO GRUPY PODATKÓW POWSTAJĄCYCH Z MOCY PRAWA. PRZY TEJ GRUPIE PODATKÓW USTAWODAWCA PRZYJĄŁ ZASADĘ SAMOOBLICZANIA PODATKU TJ. PODATNIK SAM OBLICZA WYSOKOŚĆ NALEŻNEGO PODATKU ORAZ WPŁACA GO BEZ WEZWANIA ORGANU PODATKOWEGO W OKREŚLONYM TERMINIE. TERMINEM PŁATNOŚCI ZOBOWIĄZANIA W TYM TYTULE PODATKOWYM JEST 25 DZIEŃ MIESIĄCA PRZYPADAJĄCEGO PO MIESIĄCU, W KTÓRYM POWSTAŁO ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE. WSKAZAĆ WIĘC NALEŻY, ŻE PO TEJ DACIE NIEUISZCZONY W TERMINIE PODATEK STAJE SIĘ ZALEGŁOŚCIĄ PODATKOWĄ, OD KTÓREJ NALEŻNE SĄ ODSETKI ZA ZWŁOKĘ W MYŚL PRZEPISU ART. 53 § 1 USTAWY. NIE ULEGA WĄTPLIWOŚCI, ŻE STRONA SAMA DOKONAŁA SKORYGOWANIA DEKLARACJI ZA POSZCZEGÓLNE MIESIĄCE I WYKAZAŁA INNY PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG NIŻ POPRZEDNIO, CO SPOWODOWAŁO POWSTANIE ZALEGŁOŚCI PODATKOWYCH, A CO ZA TYM IDZIE I ODSETEK ZA ZWŁOKĘ. STWIERDZIĆ NALEŻY, IŻ DOKONUJĄC ZALICZENIA WPŁATY NA ZALEGŁOŚCI PODATKOWE ORGAN PODATKOWY NIE DOKONUJE OCENY PRAWIDŁOWOŚCI ROZSTRZYGNIĘĆ ZAPADŁYCH W SPRAWIE POPRZEDZAJĄCEJ WYDANIE POSTANOWIENIA. POSTANOWIENIE W SPRAWIE ZALICZENIA WPŁATY NA ZALEGŁOŚCI PODATKOWE ODZWIERCIEDLA JEDYNIE CZYNNOŚCI KSIĘGOWE DOKONANE W TYM ZAKRESIE NA PODSTAWIE ISTNIEJĄCYCH W SPRAWIE ROZSTRZYGNIĘĆ I DOKONANYCH USTALEŃ BEZ MOŻLIWOŚCI ICH ZMIANY NA TYM ETAPIE POSTĘPOWANIA. POWYŻSZE OZNACZA, ŻE ZASKARŻONE POSTANOWIENIE NIE MOŻE ZOSTAĆ UZNANE ZA NARUSZAJĄCE OPISANE W SKARDZE PRZEPISY PRAWA, W TYM KONSTYTUCJI RP. W ŚWIETLE POWYŻSZEGO SĄD UZNAŁ, ŻE SKARGA JAKO NIEZASADNA PODLEGAŁA ODDALENIU (ART. 151 P.P.S.A.).