I SA/Gd 446/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2013 roku sprawy ze skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 18 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 października 2012 r. ustalającą J. T. wysokość podatku od spadku i darowizn w wysokości 1.803 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że postanowieniem z dnia 29 grudnia 2006 r., sygn. akt I [...] Sąd Rejonowy Wydział I Cywilny stwierdził nabycie - przez zasiedzenie z dniem 2 stycznia 1975 r. - własności nieruchomości położonej w R. przy ul. [...], oznaczonej na mapie sporządzonej przez geodetę D. B. jako działka nr [...] w obrębie [...], o powierzchni [...] m2, dla której to nieruchomości nie jest urządzona księga wieczysta, przez J. B. T. i jej męża W. T. na prawach małżeńskiej wspólności ustawowej. Przedmiotowe postanowienie uprawomocniło się dnia 20 stycznia 2007 r. Postanowieniem z dnia 3 lipca 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, wskutek niezłożenia zeznania podatkowego, wszczął z urzędu wobec J. T. postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia. Strona postępowania została wezwana do określenia wartości rynkowej przedmiotu zasiedzenia. W piśmie z dnia 20 lipca 2012 r., J. T. podała kwotę 20 zł za 1 m2 nieruchomości, stanowiącej grunt rolny klasy VI, niezabudowany i nieuzbrojony. Dodatkowo ponowiła stanowisko zaprezentowane w uprzednich wystąpieniach z dnia 6 kwietnia 2012r. i z dnia 26 czerwca 2012 r. o wyłączeniu nabycia z opodatkowania, na podstawie art. 4 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dalej organ odwoławczy zaznaczył, że przedmiotem opodatkowania, stosownie do zapisu art. 1 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), jest nabycie tytułem zasiedzenia przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z treścią art. 5 wymienionego aktu prawnego obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W przypadku nabycia w drodze zasiedzenia obowiązek ten powstaje - w myśl regulacji art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy - z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie. Prawomocne orzeczenie sądu o nabyciu tytułem zasiedzenia konkretyzuje zatem obowiązek podatkowy, którego realizacja polega na złożeniu zeznania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 17 a ust. 1 omawianej ustawy podatnicy są obowiązani złożyć w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru, dołączając dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Jak wskazuje materiał dowodowy J. T. zeznania podatkowego nie złożyła, stojąc na stanowisku o spełnieniu wymogów ustawowych, uzasadniających zwolnienie przedmiotu zasiedzenia z omawianego podatku. W sprawie przedmiotem sporu jest więc regulacja art. 4 ust. 1 pkt 8 w/w ustawy, zgodnie z którą zwalnia się od podatku nabycie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości - do wysokości udziału we współwłasności. Organ odwoławczy podkreślił, że literalne brzmienie przywołanego przepisu wskazuje, że ustawodawca w sposób szczególny potraktował zasiedzenie przez współwłaścicieli fizycznie określonych części nieruchomości. Ma to miejsce wówczas, gdy poszczególni współwłaściciele objęli w posiadanie - w charakterze właścicieli - fizycznie wydzielone części danej nieruchomości w wyniku nieformalnej umowy i posiadanie to wykonywali przez czas przewidziany w przepisach o zasiedzeniu. Powołując treść wyroków Sądu Najwyższego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, organ odwoławczy wywiódł, że dla zastosowania zwolnienia konieczna jest tożsamość przedmiotu współwłasności i zasiedzenia. W tym miejscu organ odwoławczy odniósł się do regulacji ustawy z dnia 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U z 2001r. Nr 124,poz.1361 z późn.zm.), która w art.24 ust.1 stanowi, że dla każdej nieruchomości prowadzi się odrębną księgę wieczystą, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. W aktach sprawy znajduje się odpis zupełny z księgi wieczystej [...] z dnia 30.07.2012r. Jak wynika z treści Działu I przedmiotowa księga prowadzona jest dla nieruchomości usytuowanej w R. obręb [...] -stanowiącej działkę nr [...] o pierwotnym obszarze [...] ha, sprostowanym do [...] ha - jako wynik odłączenia z księgi wieczystej [...] , na podstawie wniosku z dnia 08.10.1958 r. Dział II wskazuje, że pierwszym właścicielem był W. T., na podstawie w/w wniosku i odpisu prawomocnego orzeczenia o wykonaniu aktu nadania z dnia 27.09.1958 r. Z treści tego dokumentu jednoznacznie wynika, że wyżej wymieniony otrzymał na własność nadział ziemi obszaru około [...] m2 ze stanowiącej własność Skarbu Państwa nieruchomości ziemskiej J. [...]. Następnie, na mocy umowy darowizny z dnia 30.09.1993r /Repertorium A nr [...]/ status właścicieli nieruchomości (skorygowanej o [...] m2) objętej księgą wieczystą [...] uzyskali M. T. – K. i M. T. - na co wskazuje wzmianka Działu II tej księgi wieczystej. W takim stanie sprawy chybione jest stanowisko odwołującej się, że przedmiot zasiedzenia o powierzchni [...] m2 stanowił część nieruchomości objętej w/w księgą wieczystą, choć organ odwoławczy nie neguje, że działka o numerze [...] nadanym w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia 29.12.2006r. stanowi - powtarzając zwrot z pisma z dnia 08.01.2013r. - zwartą terytorialnie, jedną nieruchomość z tą nabytą na podstawie aktu nadania. Znamiennym przy tym jest, że w postanowieniu o stwierdzeniu zasiedzenia zawarte jest stwierdzenie, cyt."...dla której to nie jest urządzona księga wieczysta". Tymczasem w ocenie organu odwoławczego, dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art.4 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, niezbędne jest, by przedmiotem nabycia w drodze zasiedzenia była własność fizycznie wydzielonych części nieruchomości, dla której prowadzona jest jedna, konkretnie oznaczona księga wieczysta. Argumentacji J. T. nie potwierdza także rozmiar gruntu nabytego w drodze zasiedzenia ([...] m2), znacznie przewyższający powierzchnię nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta [...] (pierwotnie [...] m2, po skorygowaniu [...] m2). Natomiast zwolnienie wskazane w w/w przepisie odnosi się do fizycznie wyodrębnionej części opisanej w księdze wieczystej nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej oraz o uchylenia decyzji organu I instancji i stwierdzenie, że korzysta z mocy ustawy ze zwolnienia podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie prawa materialnego – przepisów ustawy o podatku od spadku i darowizn, a w szczególności przepisu art. 4 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, polegające na błędnej jego interpretacji i przyjęciu, że nie znajduje on zastosowania w okolicznościach faktycznych sprawy, 2) sprzeczność ustaleń faktycznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, która miała wpływ na jej rozstrzygnięcie, przez przyjęcie, że działka gruntu stanowiąca przedmiot zasiedzenia nie stanowiła części nieruchomości, której skarżąca była współwłaścicielką. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że zasiedzenie dotyczy części składowej nieruchomości – działki nr [...], której była współwłaścicielką w ½ części, na mocy wspólności majątkowej małżeńskiej. Powyższa nieruchomość stanowiła terytorialnie jedną, zwartą całość, o oznaczonych granicach, wyodrębnioną geodezyjnie i oznaczoną w rejestrze gruntów jako jedna działka nr [...]. Dla nieruchomości tej założono jedną księgę wieczystą [...], przy czym obszarowo wskazano w tej księdze jedynie areał z aktu nadania ziemi. Areał gruntu stanowiący przedmiot zasiedzenia i oznaczony w zaskarżonej decyzji jako działka [..] został wyodrębniony tak fizycznie, jak i geodezyjnie z działki [...] po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu zasiedzenia i w jego wykonaniu. Do tego czasu działka [...] nie istniała jako odrębna, samodzielna działka – nieruchomość. Była częścią składową działki oznaczonej geodezyjnie jako działka [...]. Powyższe okoliczności, zdaniem skarżącej jednoznacznie wskazują, że nabycie przez nią własności przez zasiedzenie dotyczy fizycznie wydzielonej nieruchomości, której była współwłaścicielką w ułamkowej części. Ponadto skarżąca podniosła, że z żadnych przepisów, a w szczególności z literalnego brzmienia przywoływanego przepisu art. 4 ustawy nie wynika, aby ustawodawca uzależnił jego zastosowanie do objęcia jedną księgą wieczystą nieruchomości stanowiącej przedmiot zasiedzenia i nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności w ułamkowych częściach. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. W rozpatrywanej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy w stosunku do skarżącej powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia w drodze zasiedzenia własności nieruchomości położonej w R. przy ul.[..., oznaczonej na mapie sporządzonej przez geodetę D. B. jako działka nr [...] w obrębie [...], o powierzchni [...] m2. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego bezspornym jest, że skarżąca nabyła w drodze zasiedzenia wymienioną wyżej nieruchomość. Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 29 grudnia 2006 r. sygn. akt [...] o stwierdzeniu nabycia przez zasiedzenie uprawomocniło się dnia 20 stycznia 2007 r. Bezsporna w rozpoznawanej sprawie pozostaje przy tym wartość rynkowa nabytej nieruchomości. W myśl art. 1 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn przedmiotem opodatkowania jest nabycie tytułem zasiedzenia przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z treścią art. 5 tej ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W przypadku nabycia w drodze zasiedzenia obowiązek ten powstaje - w myśl regulacji art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy - z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie. Zgodnie z mającym kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu zaistniałego w sprawie przepisem art. 4 ust. 1 pkt 8 omawianej ustawy, zwalnia się od podatku nabycie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości - do wysokości udziału we współwłasności. Z literalnego brzmienia przywołanego przepisu, trafnie organ odwoławczy wywiódł, że dla zastosowania zwolnienia omawianego zwolnienia niezbędna jest tożsamość przedmiotu zasiedzenia oraz przedmiotu współwłasności w częściach ułamkowych. Stanowisko takie prezentowane jest także w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25.10.2011 r. sygn. akt I SA/Gd 746/11). Takiego rozumienia przepisu art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy zdaje się też nie negować skarżąca. Zgodzić przy tym należy się ze skarżącą, że ustawodawca nie uzależnia zastosowania zwolnienia od objęcia jedną księgą wieczystą nieruchomości stanowiącej przedmiot zasiedzenia i nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności w ułamkowych częściach. Warunkiem zastosowania zwolnienia jest jednak, na co wskazano wyżej, tożsamość przedmiotu zasiedzenia i przedmiotu współwłasności. W praktyce, w sytuacji gdy dla nieruchomości stanowiącej współwłasność założona jest księga wieczysta, obejmuje ona także tę część nieruchomości, która zostaje nabyta w drodze zasiedzenia przez współwłaściciela ułamkowej części całej nieruchomości. W realiach rozpoznawanej sprawy skarżąca wraz z mężem nabyła w drodze zasiedzenia nieruchomość, co do której nie przysługiwało jej prawo współwłasności w częściach ułamkowych. Skarżąca nie może zatem zostać objęta zwolnieniem z art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie można bowiem utożsamiać posiadania tej nieruchomości w dobrej wierze z wykonywaniem prawa własności. Jak wynika z przedłożonych Sądowi akt sprawy, nieruchomość stanowiąca przedmiot zasiedzenia nie była objęta aktem nadania ziemi z dnia 27 września 1958 r. Dokument ten obejmował bowiem nieruchomość obszaru ok. [...] m2 i dla tej nieruchomości została założona księga wieczysta nr [...]. Okoliczność, że skarżąca wraz z mężem objęła w posiadanie nieruchomość znacznie większą, obejmującą również obszar o pow. [...] m2, stanowiący późniejszy przedmiot nabycia przez zasiedzenie, nie zmienia faktu, że skarżąca nie była współwłaścicielką tej części nieruchomości (objętej zasiedzeniem). Prawo współwłasności na prawach małżeńskiej wspólności ustawowej ograniczone było bowiem wyłącznie do obszaru wskazanego w akcie nadania ziemi, tj. [...] m2. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że obie nieruchomości stanowiły terytorialnie jedną, zwartą całość. Ich status prawny miał bowiem zgoła inny charakter. Skoro nieruchomość, stanowiąca przedmiot zasiedzenia nie była częścią nieruchomości stanowiącej współwłasność skarżącej, to jej nabycie nie może korzystać ze zwolnienia. Z tych wszystkich względów, skarga, jako bezzasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).