I SA/Wr 625/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 lipca 2013 r. sprawy ze skargi A spółki z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty za zaległość podatkową I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. stwierdza, że postanowienie wymienione w punkcie I. nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Gminy i Miasta L. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty w kwocie 1.576.361 zł, dokonanej w dniu 16 lutego 2007 r. przez A spółka z o.o. z siedzibą w C. (poprzednio B sp. z o.o. w C., a wcześniej C S.A. w C.) na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z odsetkami. Z akt sprawy wynika, że A spółka z o.o. z siedzibą w C. (dalej: spółka, strona, skarżąca) na dzień 16 lutego 2007 r. posiadała zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 1.347.200 zł Zobowiązanie spółki w podatku od nieruchomości za 2005 r. zostało określone decyzją Burmistrza Gminy i Miasta L. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...] na kwotę 1.469.563 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] września 2006 r., a skarga do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu została oddalona wyrokiem z dnia 6 marca 2007 r. (sygn.. akt I SA/Wr 1743/06) Spółka tytułem podatku od nieruchomości za 2005 r. spółka uiściła: - w dniu 4 marca 2005 r. kwotę 62.059,30 zł (60.780,40 zł zaliczono na poczet I raty podatku za 2005 r., a 1.278,90 zł na poczet odsetek za zwłokę); - w dniu 7 marca 2005 r. kwotę 62.059,30 zł, (61.573,50 zł zaliczono na poczet II raty podatku za 2005 r., a 485,80 zł na poczet odsetek za zwłokę); - w dniu 16 lutego 2007 r. kwotę 1.576.361 zł, jako tytuł wpłaty określiła "podatek od nieruchomości 2005-2006 K-1100545"; - w dniu 12 grudnia 2005 r. kwotę 120.000 zł, którą zaliczono, zgodnie z wnioskiem spółki, na poczet roku 2006. Organ I instancji powołał przepisy art. 55 § 2, art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.) i stwierdził, że postępowanie w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. było skomplikowane i wielowątkowe. W toku postępowania spółka nie przedstawiła żadnych istotnych dowodów w sprawie. Spółka wzywana dwukrotnie, tj. w dniu 10.10.2005 r. i w dniu 28.11.2005 r. do wskazania jakie działki zostały zakwalifikowane do opodatkowanych podatkiem od nieruchomości, a jakie podatkiem rolnym w złożonych deklaracjach za 2005 r. oraz które winny podlegać opodatkowaniu podatkiem leśnym, nie udzieliła w tym zakresie informacji. Wobec powyższego, organ I instancji powołał w dniu 15 grudnia 2005 r. biegłego. Opinię biegłego organ otrzymał w dniu 26 stycznia 2006 r. i po podjęciu dalszych czynności Burmistrz decyzją z dnia [...] maja 2006 r. określił spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. Dokonując zaliczenia wpłaconych przez spółkę kwot Burmistrz odsetki od zaległości podatkowych naliczał za następujące okresy: – od dnia 16 poszczególnych miesięcy od stycznia do września 2005 r. ( tj. po upływie terminu płatności poszczególnych rat podatku od nieruchomości) do dnia 20 września 2005 r. (tj. do dnie w którym SKO, zgodnie z art. 139 §3 O.p., miało wydać decyzję); – od 16 grudnia 2005 r. (data powołania biegłego) do dnia 26 stycznia 2006 r. ( dzień otrzymania opinii biegłego); – od 27 maja 2006 r. (data doręczenia drugiej decyzji organu I instancji) do dnia 26 sierpnia 2006 r. (do dnia w którym, zgodnie z art. 139 §3 O.p., SKO miało wydać decyzję); – od 27 września 2006 r. (od doręczenie decyzji organu odwoławczego) do 16 lutego 2007 r. (dzień wpłaty przez spółkę należności). Odsetek za zwłokę nie naliczono za okresy: – od dnia 21 września 2005 r. ( 20.09.2005 r. upłynął termin rozpoznania odwołania przez SKO) do dnia 15 grudnia 2005 r. (powołanie biegłego przez organem I instancji); – od dnia 27 stycznia 2006 r. (dzień po otrzymanu opinii biegłego przez organ I instancji) do dnia 26 maja 2006 r. (doręczenie decyzji organu I instancji); – od 27 sierpnia 2006 r. (termin w którym winno być rozpoznane odwołanie) do dnia 26 września 2006 r. (doręczenie decyzji organu odwoławczego stronie). W zażaleniu spółka zrzuciła naruszenie przepisów art. 54 § 1 i 3 w związku z art. 139 O.p., w zakresie w jakim z dokonaj przez podatnika w dniu 16 lutego 2007 r. wpłaty w kwocie 1.576.361 zł, zarachowano kwotę 20.088 zł na poczet odsetek od zaległości podatkowej za okres od 16 grudnia 1005 r. do 26 stycznia 2006 r. W związku z powyższym, spółka wniosła o zmianę postanowienia i zarachowanie wpłaty z pominięciem kwestionowanego okresu. Po rozpoznaniu zażalenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J., postanowiłem z dnia [...] lutego 2013 r., utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał przepisy art. 62 § 1, art. 55 § 2, art. 51 § 1 i 2 oraz art. 54 § 1 i § 2 O.p. i wskazał, że organ I instancji dokonał prawidłowych ustaleń dotyczących dat mających wpływ na wysokość odsetek oraz prawidłowo wyliczył wysokość odsetek. Odnosząc się do spornego w sprawie okresu naliczania odsetek, tj. okresu potrzebnego na uzyskania opinii biegłego (od 16.12.2005 r. do 26.01.2006 r.), organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do przepisów art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 O.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Zasady tej nie stosuje się jednak jeśli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel, albo opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Przyczynami niezależnymi od organu, jak wyjaśnił organ odwoławczy, są złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzonych dowodów, terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ podatkowy w toku postępowania. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Kolegium, wystąpiły okoliczności o których mowa w art. 52 § 2 O.p. Opinia biegłego stanowi istotny element postępowania, w szczególności w sprawie, gdzie nie wystawcza zbadanie samej ewidencji gruntów i budynków. W sprawie dotyczącej określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. istotne znaczenia miało faktyczne wykorzystanie przez spółkę gruntu, a nie tylko jego przeznaczenie. Zasadnym było powołanie w sprawie biegłego, a to oznacza, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A spółka z o.o. w C. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienie oraz zasądzenia na rzecz spółki kosztów postępowania sądowego i zarzuciła: - rażące naruszenie zaskarżonym postanowieniem art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 219 tej ustawy, oraz - rażące naruszenie art. 54 § 1 i § 2 oraz art. 62 i art. 139 § 2 O.p. W uzasadnieniu skargi spółka wyjaśniła, że dokonując zarachowania wpłaty z okresu nienaliczania odsetek organ wyłączył okres w którym biegli sporządzali opinię w zakresie prawidłowości zakwalifikowania gruntów rolnych przez spółkę (tj. od 16.12.2005 r. do 26.01.2006 r.), przyjmując, że do opóźnienia w wydaniu decyzji doszło z przyczyn niezależnych od organu, w rozumieniu art. 54 § 2 O.p. W ocenie skarżącej, organ I instancji, który po uchyleniu przez Kolegium decyzji określającej spółce podatek od nieruchomości za 2005 r. uzyskał kolejne trzy miesiące na zakończenie postępowania winien przeprowadzić w tym okresie wszystkie niezbędne dowody, w tym także dowód z opinii biegłego tym bardziej, że decyzja kasacyjna Kolegium z dnia 29 września 2005 r. dotyczyła wyłącznie podatku rolnego. Strona skarżąca zauważa także, że od daty powołania biegłych do otrzymania opinii upłynęły 42 dni zatem możliwe było wydanie decyzji w terminie. Skarżąca kwestionuje także zasadność powołania biegłych w celu dokonania ustaleń, na podstawie danych z wypisów gruntów, czyli tych dokumentów na podstawie których podatnik sporządził deklaracje, wykazując zarówno numery ewidencyjne działek jak i wypisy z rejestrów. Zbędne, zdaniem skarżącej, było także pismo z dnia 10.10.2006 r. o wskazanie działek zakwalifikowanych do opodatkowania podatkiem rolnym, skoro danymi tymi organ podatkowy dysponował. Okoliczności te spółka podnosiła w zażaleniu i zostały one całkowicie pominięte w zaskarżonym postanowieniu przez organ odwoławczy. Skarżąca podnosi także, że nieprawidłowo wyliczono odsetki poprzez zawyżenie liczby poszczególnych dni np – okres od 27.05.2006 r. do 26.08.2006 r. to wg skarżącej 89, a nie 92 dni, a odsetki wynoszą 1.633 zł a nie 1687,3986 zł – okres od 16.01 2005 r. do 26.01.2006 r. to wg skarżącej 41, a nie 42 dni. Dodatkowo skarżąca podaje, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 997/12) uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium odwoławczego w sprawie zarachowania wpłaty podatnika z dnia 19 lutego 2007 r. na poczet nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2004 r. oraz za rok 2006 i podnosi, że w różnych decyzjach dotyczących zarachowań organ podaje różne kwoty wpłat dokonanych przez skarżąca spółkę tytułem podatku od nieruchomości za 2005 r. Skarżąca podnosi także, że żadne przepisy, w tym art. 54 O.p., nie przewidują uprawnień organu do liczenia odsetek w części postępowania zakończonego w sytuacji określonej w art. 54 §1 pkt 7 O.p. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. wniosło o oddalenia skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie zaskarżonego postanowienia (decyzji) może nastąpić w sytuacji, gdy jego wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 – zwanej dalej P.p.s.a.). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu jest zasadność zarachowania dokonanych przez spółkę wpłat, tytułem zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r., na poczet odsetek za zwłokę za okres od dnia 16 grudnia 2005 r do 26 stycznia 2006 r., tj. okres sporządzania przez biegłego opinii na zlecenia organu podatkowego I instancji. Organ podatkowy wskazuje, że nie ma podstaw do zastosowania przepisy art. 54 § 1 pkt 7 O.p., gdyż opóźnienie w wydaniu decyzji powstało z przyczyn niezależnych od organu i powołuje art. 54 § 2 O.p. Strona skarżąca twierdzi, że należało zastosować przepis art. 54 §1 pkt 7 O.p., ponieważ organ podatkowy zobowiązany był przeprowadzić w terminie ustawowym wszystkie niezbędne dowody, w tym także dowód z opinii biegłego, tym bardziej, że prowadził postępowania po raz drugi, tj. po uchyleniu poprzedniej decyzji przez organ odwoławczy. Nie było zatem podstaw do zastosowania przepisu art. 54 § 2 O.p. Skarżąca podnosi także, że przeprowadzenie tego dowodu nie było w sprawie konieczne. Zgodnie z art. 53 § 1 O.p., od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki te naliczane są od dnia następującego po upływie terminu płatności podatku (art. 53 § 4 O.p). Przepis art. 54 § 1 O.p. zawiera zamknięty katalog przypadków w których nie nalicza się odsetek za zwłokę. Odsetek nie nalicza się, m in. za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie trzech miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (art. 54 § 1 pkt 7 O.p.). Zgodnie z art. 54 § 2 O.p. przepisu § 1 pkt 7 nie stosuje się jeśli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W rozpoznawanej sprawie decyzja Burmistrza Gminy i Miasta L. z dnia [...]czerwca 2005 r., określająca spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2005 r., została uchylona decyzją Samorządnego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] września 2005 r. Decyzja wraz z aktami sprawy wpłynęła do organu I instancji w dniu 4 października 2005 r. Oznacza to, że aby nie miał w sprawie zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 O.p. decyzja organu I instancji, po ponownym rozpocznie sprawy, winna być doręczona stronie w terminie 3 miesięcy tj. najpóźniej w dniu 4 stycznia 2006 r. Decyzja ta została jednak wydana w dniu [...] maja 2006 r., a doręczona stronie 26 maja 2006 r. Zachodziły zatem przesłanki do nienaliczania odsetek za zwłokę, na podstawie przepisu art. 54 § 1 pkt 7 O.p., za cały okres ponownie prowadzonego postępowania przez organ I instancji do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, chyba, że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona (lub przedstawiciel strony) lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W zaskarżonym postanowieniu wskazano, że opóźnienie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu i z okresu w jakim organ I instancji prowadził ponowne postępowanie wyłączono okres od 16 grudnia 2005 r. do 26 stycznia 2006 r. (sporządzanie przez biegłego opinii). Zarówno za okres przed zleceniem biegłemu opinii jak i za okres po otrzymaniu opinii odsetek nie naliczono. Sporna w sprawie jest w istocie kwestia czy opóźnienie w wydaniu przez organ I instancji decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Przechodząc do oceny prawidłowości stanowisk stron należy wskazać na wyrażoną w art. 125 O.p. zasadę szybkości postępowania, w myśl której organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (§1), a sprawy które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (§2). Zasada ta znalazła rozwinięcia w art. 139 O.p. Przepis ten termin załatwienia sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego określa na miesiąc, a sprawy szczególnie skomplikowanej na dwa miesiące od dnia wszczęcia postępowa, chyba, że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. W ustawie przewidziano zatem, że organy podatkowe załatwiają zarówno sprawy niewymagające przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego, jak i sprawy, które wymagającą przeprowadzenia takiego postępowania, a także sprawy szczególne skomplikowania. Oznacza to, że konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, a także wystąpienia do innych organów administracji o udzielenie informacji nie są w postępowaniu podatkowym sytuacją na tyle wyjątkową, że nie została przewidziana przez ustawodawcę, który wyznaczał termin załatwienia sprawy. Zasadnie także wskazywała strona skarżące, że czas w jakim została wydana opinia biegłego pozwalał, przy odpowiedniej organizacji prowadzonego postępowania, na rozstrzygnięcie sprawy w wyznaczonym terminie, w szczególności, że sprawę organ I instancji rozpoznawał ponownie. Dysponował zatem wskazaniami co do zakresu postępowania zawartymi w decyzji kasacyjnej organu odwoławczego. Należy także wskazać, że po otrzymaniu opinii biegłego organ nie zakończył postępowania, ale prowadził je nadal i zakończył decyzją wydaną dopiero [...] maja 2006 r., tj. prawie po czterech miesiącach od otrzymania opinii biegłego. Nie bez znaczenia dla oceny czy opóźnienie w rozpoznaniu sprawy wystąpiło z przyczyn niezależnych od organu jest także zasadność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Oceny w tym zakresie dokonał organ odwoławczy w decyzji z dnia 7 września 2006 r., utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] maja 2006 r., stwierdzając "Zdaniem składu orzekającego tut. Kolegium ustalenie obszaru na jakim prowadzona jest działalność gospodarcza przez spółkę nie wymaga powołania biegłego." ( str. 7 decyzji). W ocenie Sądu, organy obu instancji nie wykazały, że opóźnienie organu I instancji w wydaniu decyzji z dnia [...] maja 2006 r. określającej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2005 r. było niezależne od tego organu podatkowego. Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego wyliczenia odsetek przez zawyżenie liczby dni za które odsetki naliczano należy wyjaśnić, że stwierdzone przez skarżąca rozbieżności mogą wynikać z wpisania do kalkulatora odsetek od zaległości podatkowych (zał. do skargi) w pozycji termin zapłaty daty od której według organu podatkowego winny być już naliczane odsetki. Termin zapłaty oznacza, że odsetki naliczane są od dnia następnego. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit.a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżone postanowienie. Orzeczenie o wykonalności postanowienia uzasadnia art. 152 ww. ustawy, a rozstrzygniecie o kosztach postępowania sądowego art. 200 tej ustawy.