I SA/Rz 796/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń / spr./ Sędziowie NSA Maria Serafin-Kosowska NSA Jacek Surmacz Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 października 2014r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w R. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2012r. nr [...], 2) określa, że postanowienia wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" S.A. z siedzibą w R. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 10 lipca 2012 r. A.S.A. ( dalej Skarżąca ) zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami, budowlami i urządzeniami oraz ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku. We wniosku przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: zamierza zawrzeć umowę kupna-sprzedaży, na mocy której nabędzie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności posadowionych na niej budynków, budowli i urządzeń, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. Skarżąca oraz zbywca nieruchomości są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa. Na tle przedstawionego stanu faktycznego sformułowała następujące pytania: 1. Czy dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami, urządzeniami korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług? 2. Jeżeli niektóre budynki, urządzenia korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w jaki sposób należy ustalić wartość podstawy opodatkowania w zakresie dostawy zwolnionej od podatku? Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów odmówił wszczęcia postępowania. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej w skrócie Ordynacja podatkowa, postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zostaje wszczęte na pisemny wniosek zainteresowanego. Omawiana regulacja prawna stanowi, jak wskazał dalej, że dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wydania interpretacji indywidualnej koniecznym jest, aby wniosek o jej wydanie złożył podmiot zainteresowany skutkami prawnopodatkowymi w sferze swoich rozliczeń z budżetem państwa. Wnioskodawca może pytać tylko o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawnopodatkową ewentualnego zbywcy prawa użytkowania wieczystego gruntu i posadowionych na tym gruncie budynków, budowli i urządzeń, a więc w tym wypadku innego podmiotu. Tylko wniosek złożony przez uprawnionego zainteresowanego skutecznie wszczyna postępowanie w sprawie interpretacji podatkowej, co z kolei obliguje upoważnionego przez Ministra Finansów, właściwego miejscowo Dyrektora Izby Skarbowej do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Nie może zakończyć się wydaniem interpretacji podatkowej postępowanie, które nie zostało wszczęte przez uprawniony do tego podmiot, ponieważ w takiej sytuacji nie toczy się postępowanie administracyjne w sprawie, lecz jedynie postępowanie faktyczne. Tymczasem w sprawie, jak wskazał organ, jako wnioskodawcę wskazano A.S.A., natomiast problem dotyczył ustalenia, czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na gruncie budynkami, budowlami i urządzeniami podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i czy sprzedaż ta powinna być zwolniona z tego podatku oraz jaka powinna być podstawa opodatkowania. Organ stwierdzi, że wątpliwości Skarżącej odnoszą się do sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu (sprzedawcy nieruchomości) i w związku z tym brak jest podstaw, by Skarżąca występowała o pisemną interpretację przepisów z tą sytuacją związanych. Status zainteresowanego w przedmiotowej sprawie posiada podmiot, który dokonuje zbycia ww. prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowionych na tym gruncie budynków, budowli i urządzeń, o których mowa we wniosku, to bowiem sprzedawca jest zobowiązany do prawidłowego określenia stawki podatkowej oraz obliczenia podstawy opodatkowania, a nie nabywca. Mając powyższe na uwadze organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, na podstawie art. 165a § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nie ma statusu zainteresowanego w sprawie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, 2. art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, poprzez przyjęcie, iż w złożonym wniosku Skarżąca zadała pytanie dotyczące sprzedaży przez Skarb Państwa prawa użytkowania wieczystego gruntu, co jest sprzeczne ze stanem faktycznym jaki opisano we wniosku. W uzasadnieniu podniosła, że właściwe ustalenie stawki podatku VAT od umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości dotyczy sytuacji prawnopodatkowej zarówno zbywcy jaki nabywcy. W przypadku, gdy zbywca nieruchomości ustaliłby nieprawidłową stawkę podatku VAT od zbywanego, zabudowanego prawa użytkowania wieczystego gruntu, nabywca jako osoba uprawniona do dokonania odliczenia naliczonego podatku VAT dokonałaby nieprawidłowego odliczenia podatku, co skutkowałoby kolejno dokonaniem korekty podatkowej. Ponadto, jeżeli sprzedaż podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT, to konieczne byłoby uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy w tym przypadku spoczywa na kupującym. W tym zakresie również prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT bądź zwolnienia od podatku jest istotne dla kupującego z prawnopodatkowego punktu widzenia. Zgodnie zaś z poglądem wyrażonym w orzecznictwie, osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Zarzucono również, że organ dokonał błędnych ustaleń faktycznych wskazując, że wniosek dotyczy sprzedaży przez Skarb Państwa prawa użytkowania wieczystego gruntu. Przedmiotem umowy sprzedaży, jak wskazała, ma być prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności posadowionych na niej budynków, budowli i urządzeń, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, zaś Skarżąca oraz zbywca nieruchomości są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. W związku z powyższym nie wie na jakiej podstawie organ doszedł do wniosku, że sprzedawcą będzie Skarb Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie uwzględnił zarzutów podniesionych we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy i utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Podobnie jak w poprzednio dokonanej interpretacji wskazał, że Skarżąca nie posiada prawno podatkowego interesu w wystąpieniu z przedmiotowym wnioskiem. Wyjaśnił, że zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku rodzi konsekwencje podatkowe wyłącznie po stronie wykonawcy usługi (wystawcy faktury VAT). Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) – dalej w skrócie ustawa o podatku od towarów i usług, to wykonawca usługi wystawia fakturę VAT, w której określa m.in. stawkę podatku. Jeśli opodatkuje wykonaną czynność niewłaściwą stawką, konsekwencją będzie, bądź zawyżenie podatku należnego, bądź jego zaniżenie. Dalszym następstwem tych nieprawidłowości może być powstanie po stronie wystawcy faktury prawa do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, (gdy zastosuje stawkę za wysoką), bądź konieczność zapłaty zaległego podatku, (jeśli zastosuje stawkę niższą od właściwej i w rozliczeniu podatkowym za dany okres wystąpi zobowiązanie). Tego rodzaju konsekwencje podatkowe nie wystąpią u nabywcy usługi ( Skarżącej ), który otrzyma fakturę VAT za zakupioną usługę z nieprawidłową stawką podatku. Spółka niewątpliwie jest zainteresowana rozstrzygnięciem co do zwolnienia od podatku VAT prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz posadowionych obiektów, lecz interes ten ma jedynie charakter majątkowy. Jednak w razie nieprawidłowego ustalenia stawki podatku od towarów i usług przez sprzedającego, Skarżąca nie poniesie żadnych konsekwencji prawnopodatkowych w formie rozliczeń z budżetem państwa. W skardze wniesionej do tutejszego Sądu, Skarżąca domagała się uchylenia zaskarżonych postanowień oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. Zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, że nie ma statusu "zainteresowanego" w sprawie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także naruszenie art. 14b §1 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że odpowiedź, na postawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie, nie ma wpływu na jej sytuację podatkową. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie z przyczyn podniesionych w zaskarżonym postanowieniu. Wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 64/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę. Sąd w zasadzie podzielił argumentację organu. Wskazał, że pomiędzy wnioskodawcą, a sprawą musi zachodzić ścisły związek przekładający się na prawa i obowiązki wnioskodawcy, a przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych wnioskodawcy. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, że nie ma statusu zainteresowanego w sprawie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej; - art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że odpowiedź na postawione we wniosku pytanie nie ma wpływu na jej sytuację podatkową w związku z czym nie przysługuje jej prawo do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej; - art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270)- dalej P.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, przez ich niezastosowanie i w konsekwencji utrzymanie w mocy postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sytuacji, gdy brak jest podstaw do przyjęcia, że Skarżąca nie ma statusu zainteresowanego w sprawie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W świetle powyższych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie; zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokiem z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1204/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Skarżącej kwotę 380 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stroną postępowania interpretacyjnego jest zainteresowany w rozumieniu przepisów rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej. W postępowaniu tym nie będą miały zastosowania przepisy i definicje strony administracyjnego postępowania podatkowego zawarte w art. 133 i art. 133 a ( rozdziału 3 działu IV) Ordynacji podatkowej, które na podstawie art. 14h Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej. Organ interpretacyjny nie bada zatem interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu interpretacji, a jedynie zainteresowanie jej wydaniem, ze względu na uzasadnioną faktycznie i prawnie możliwość zastosowania się do niej. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że w przypadku podatku od towarów i usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego można być zarówno w zakresie podatku należnego, jak i podatku naliczonego. Podatnikowi podatku od towarów i usług z mocy ustawy przysługuje bowiem uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczonych – co ma niewątpliwie wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego – a zatem ma on prawo do zadawania pytań dotyczących jego podatku naliczonego. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał prawo Skarżącej do wystąpienia z wnioskiem interpretacyjnym dotyczącym prawa odliczenia podatku naliczonego, a następnie wykorzystania otrzymanej w tym zakresie informacji do rozliczenia podatku, jak również powoływania się na nią w kontaktach z kontrahentami, dla których może ona mieć walor informacyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. )- dalej w skrócie P.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1204/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zajmując przeciwne do Sądu jak i organu stanowisko dotyczące prawa do wystąpienia z wnioskiem o interpretację przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez Skarżącą jako nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności posadowionych na nim budynków, budowli i urządzeń. O ile Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w poprzednio wydanym przez siebie wyroku zgodził się ze stanowiskiem Ministra Finansów, że Skarżącej w takiej sytuacji nie przysługuje prawo do wystąpienia na podstawie art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej z wnioskiem o udzielenie interpretacji, i że z takim wnioskiem może wystąpić jedynie jej kontrahent jako bezpośrednio zainteresowany, o tyle Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że z uwagi na specyfikę podatku od towarów i usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku zarówno w zakresie podatku należnego jak i naliczonego, a zatem że prawo takie przysługiwało również Skarżącej. Zgodnie z art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W świetle powyższego postanowienia Ministra Finansów odmawiające Skarżącej wszczęcia postępowania, jako sprzeczne z dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnią należało na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 190 P.p.s.a. W przedmiocie wykonalności Sąd orzekł na podstawie art. 152 P.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, 205 § 2 P.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 1 lit.c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490 ).