II OSK 686/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Siegień Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Masternak-Kubiak /spr./ Sędzia NSA del. Zygmunt Zgierski Protokolant: starszy inspektor sądowy Agnieszka Majewska po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej sprawy ze skarg kasacyjnych Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Warszawie oraz A. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt IV SA/Wa 958/14 w sprawie ze skargi A. M. na uchwałę Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] oraz na pismo Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej 1. uchyla zaskarżony wyrok w pkt 1 i 3 i przekazuje sprawę w tym zakresie do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt IV SA/Wa 958/14 po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. M. na uchwałę Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] oraz pismo Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej, w punkcie 1. uchylił zaskarżoną uchwałę; w punkcie 2. odrzucił skargę na pismo Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...]; w punkcie 3. zasądził od Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na rzecz skarżącego A. M. kwotę 457 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Powyższy wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym: Wnioskiem z dnia 28 lutego 2007 r. A. M. wystąpił do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej zwanego: NFOŚiGW) o zwrot opłaty recyklingowej w kwocie 500 zł wniesionej na konto wymienionego Funduszu w dniu 27 lutego 2007 r. w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu. W uzasadnieniu wniosku skarżący podał, że w dniu [...] lutego 2007 r. wprowadził na terytorium Polski, zakupiony w Holandii, używany pojazd marki [...], zaś w dniu [...] lutego 2007 r. uiścił wymaganą opłatę recyklingową. W ocenie skarżącego przepis art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1162 – dalej zwanej "ustawa o recyklingu") w zakresie obowiązku uiszczenia opłaty w wysokości 500 zł pozostaje w sprzeczności z art. 25 i 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Zasady według których właściciel pojazdu ponosi koszty recyklingu naruszają art. 5 ust. 4 dyrektywy 2000/53/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. L 269 z dnia 21 października 2000 r. s. 34 – dalej zwana "Dyrektywą wrakową"). W dniu [...] października 2011 r. Zarząd NFOŚiGW uchwałą nr [...] postanowił przekazać powyższy wniosek A. M. do rozpatrzenia Prezydentowi Miasta B.. Następnie uchwałą z dnia [...] października 2011 r. nr [...] NFOŚiGW uchylił ww. uchwałę i pozostawił wniosek A. M. bez rozpatrzenia uznając, że jest przedwczesny wobec niestwierdzenia przez Prezydenta Miasta B. obowiązku (bądź też jego braku) uiszczenia opłaty recyklingowej. Ponadto NFOŚiGW w piśmie z dnia [...] października 2011 r. nr [...] odniósł się do żądania skarżącego dotyczącego zwrotu opłaty recyklingowej. Pismo to informowało o pozostawieniu wniosku skarżącego bez merytorycznego rozpatrzenia z uwagi na jego przedwczesne złożenie. Przytaczając fragmenty uzasadnień wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09 i z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10, w których Sąd "uznał Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej za podmiot administrujący o charakterze funkcjonalnym właściwy do rozpatrzenia wniosku skarżącego z dnia [...] lutego 2007 r. o zwrot opłaty recyklingowej, zaś ewentualne orzekanie w tym przedmiocie, tj. zwrotu opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą, następuje w formie czynności materialnotechnicznej o charakterze zewnętrznym jako jego prawnej formy działania", Fundusz podniósł, że tylko organ administracji publicznej jest uprawniony do orzekania w przedmiocie istnienia tego obowiązku, bądź jego braku, na podstawie ustalonego przez siebie stanu prawnego w sprawie. NFOŚiGW natomiast, jako beneficjent opłaty recyklingowej, nie został ustawowo upoważniony do wydawania postanowień i decyzji administracyjnych, nie posiada również uprawnień wierzycielskich, bowiem nie jest podmiotem, na rzecz którego wydawane są decyzje czy orzeczenia, lub którego interes prawny został naruszony w wyniku niewykonania ustawowego obowiązku. W związku z powyższym NFOŚiGW odmówił zwrotu opłaty recyklingowej, uznając wniosek za przedwczesny, gdyż jego rozpatrzenie uzależnione jest od uprzedniego stanowiska Prezydenta Miasta B., jako ustawowo wskazanego do tego organu rejestrującego pojazd, w zakresie obowiązku (bądź jego braku) wniesienia przez skarżącego opłaty recyklingowej. Skargę na uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...] oraz pismo z dnia [...] października 2011 r. informujące o odmowie rozpatrzenia wniosku złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie A. M., domagając się uchylenia zaskarżonych aktów oraz zobowiązania organu do dokonania na jego rzecz zwrotu opłaty recyklingowej. Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137) w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wykładnię; § 2 - 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości opłat za wydanie dowodu rejestracyjnego, pozwolenia czasowego i tablic (tablicy) rejestracyjnych pojazdów, poprzez ich pominięcie oraz przyjęcie, że opłata recyklingowa jest opłatą rejestracyjną, tj. opłatą związaną z rejestracją pojazdu na terenie kraju, podczas gdy opłata recyklingowa związana jest z wprowadzeniem, tj. przywozem z zagranicy na terytorium kraju, a jedynie realizacja obowiązku uiszczenia tej opłaty weryfikowana jest na etapie rejestracji pojazdu, zaś opłatami rejestracyjnymi są opłaty za wydanie pozwolenia czasowego, dowodu rejestracyjnego, nalepki kontrolnej, znaków legalizacyjnych, tablic rejestracyjnych, karty pojazdu (dotyczy pojazdów samochodowych); a także błędne przyjęcie, że starosta uprawniony jest do stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, bowiem po zarejestrowaniu pojazdu przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w sprawie istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, a zatem skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości, by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi; 2. art. 5 ust. 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej nr 2000/53/WE z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że: a) opłata recyklingowa stanowi obciążenie ostatniego użytkownika kosztami przetwarzania pojazdu wycofanego z eksploatacji, gdyż środki na utrzymanie systemu recyklingu pochodzą niemalże w całości z opłat recyklingowych, b) w utrzymaniu systemu unieszkodliwiania pojazdów wycofanych z eksploatacji w znikomym stopniu partycypują producenci, c) użytkownik pojazdu nie powinien ponosić żadnych kosztów związanych z recyklingiem pojazdów, zaś wszystkie lub większość kosztów powinni ponieść producenci; 3. art. 401 ust. 7 pkt 9 oraz art. 401 c ust. 9 pkt 4 - 6 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata recyklingowa uiszczana przez osoby fizyczne - użytkowników pojazdów, przeznaczana jest na finansowanie i utrzymanie systemu recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w tym na dopłaty do demontażu oraz zbieranie porzuconych pojazdów; 4. art. 18 Traktatu w wersji skonsolidowanej o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. UE C Nr 83 z dnia 30 marca 2010 r. s. 47 - zwany Traktatem), poprzez jego pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, związana z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu, ma charakter dyskryminujący, ponieważ opłacie tej nie podlegają pojazdy przywiezione do Polski przed 1 stycznia 2006 r.; 5. art. 30 i art. 110 Traktatu w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich niezastosowanie i pominięcie faktu, że opłata uiszczana przez podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, wywołuje skutek równoważny do należności celnych i stanowi przeszkodę w swobodnym przepływie towarów, a wobec tego jej stosowanie jest niezgodne z postanowieniami Traktatu, gdyż obowiązek jej uiszczenia powstaje z chwilą wprowadzenia pojazdu na terytorium kraju, podobnie jak w przypadku należności celnych i opłata różnicuje towary na te nabywane w kraju i w innym kraju Unii. Ponadto skarżący wniósł o rozważenie możliwości wystąpienia do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym w przedmiocie niezgodności art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu z powołanymi przepisami Traktatu i Dyrektywy wrakowej. W odpowiedzi na skargę NFOŚiGW wniósł o odrzucenie skargi wskazując, iż jego pismo z dnia [...] października 2011 r. należy traktować jako czynność podjętą w celu załatwienia sprawy należącej do właściwości Funduszu, która nie jest czynnością materialnotechniczną, rozstrzygającą merytorycznie wniosek skarżącego, odmawiającą zwrotu opłaty. W związku z powyższym, skargę na uchwałę nr [...] oraz odmowę merytorycznego rozpatrzenia wniosku skarżącego należy uznać za przedwczesną. Z ostrożności procesowej Fundusz wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej uchwale. Wyrokiem z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. akt IV SA/Wa 270/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając skargę A. M., uchylił zaskarżoną uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. W wyniku rozpatrzenia skarg kasacyjnych A. M. oraz NFOŚiGW Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13 uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Rozpoznając sprawę ponownie, Sąd pierwszej instancji wskazanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...]. Przywołując treść art. 12 ust. 1 ustawy o recyklingu i art. 72 ustawy Prawo o ruchu drogowym Sąd wskazał, że wbrew argumentacji Funduszu, po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest organem uprawnionym do wydania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, bowiem po zarejestrowaniu pojazdu przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w tym przedmiocie. Również skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości, by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi. Sąd zwrócił nadto uwagę, że wydane w sprawie A. M. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09, z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10 i z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 766/11 bezspornie przesądziły, iż ewentualny zwrot opłaty recyklingowej ciąży na NFOŚiGW, jako organie pełniącym w tym zakresie funkcję podmiotu publicznoprawnego. Wprawdzie Fundusz nie jest ze względu na jego kompetencje, co do zasady organem administracji publicznej, jednakże powierzono mu ustawowo niektóre zadania o charakterze publicznoprawnym, które dotyczą tego, iż jest dysponentem środków kierowanych na ten Fundusz, a skoro tak, to tylko do tego podmiotu mogą być adresowane takie wnioski, jak w niniejszej sprawie. W oparciu o treść przepisów art. 17a ustawy o recyklingu oraz art. 400 ust. 2, art. 400k ust. 1 pkt 4, art. 401 ust. 7 pkt 9 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.) Sąd wskazał, że skoro beneficjentem wymaganej opłaty jest Fundusz, to jest on podmiotem uprawnionym do rozpatrzenia wniosku o jej zwrot. W tym zakresie podmiotowym NFOŚiGW jest podmiotem administrującym o charakterze funkcjonalnym, zaś ewentualne orzekanie w tym przedmiocie, tj. zwrot opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą następuje w formie czynności materialnotechnicznej dokonywanej przez Fundusz i powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie art. 72 i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.), stosowanych odpowiednio. W związku z powyższym organ miał obowiązek jednoznacznie odnieść się do złożonego przez A. M. wniosku, nie zaś odmawiać jego rozpoznania, wymagając od wnioskodawcy złożenia dokumentu innego organu - Prezydenta Miasta B. o istnieniu obowiązku bądź też jego braku, uiszczenia opłaty recyklingowej. Zdaniem Sądu NFOŚiGW na podstawie zgromadzonych dokumentów mógł samodzielnie ustalić, czy zwrot opłaty recyklingowej jest w niniejszym przypadku możliwy, czy też nie. Tymczasem bezpodstawnie uchylono się od zajęcia jednoznacznego stanowiska w sprawie, co uniemożliwiło Sądowi dokonanie merytorycznej oceny zarzutów skargi. Rozważając natomiast kwestię dopuszczalności skargi na pismo NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...], Sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że pismo to nie jest decyzją ani postanowieniem, jak też aktem administracyjnym określonym w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., lecz informacją o rozstrzygnięciu dokonanym uchwałą Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...], którą organ pozostawił wniosek A. M. bez rozpatrzenia jako przedwczesny, wobec niestwierdzenia przez Prezydenta Miasta B. obowiązku bądź też jego braku, uiszczenia opłaty recyklingowej. Brak możliwości zakwalifikowania wskazanego pisma jako aktu podlegającego kontroli sądowoadministracyjnej prowadzi do uznania, że skarga na powyższe pismo podlegała odrzuceniu. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zaskarżając go w części obejmującej uchylenie zaskarżonej uchwały oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania. Skarżący podniósł zarzuty: I. naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.): 1) art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w zw. z art. 17 ust. 3 i art. 53a ust. 5 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1162) - wobec ich niezastosowania - poprzez uznanie, iż Narodowy Fundusz winien w zakresie rozpatrywania wniosku o zwrot opłaty recyklingowej stosować odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, 2) art. 7 w zw. z art. 184 Konstytucji i art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002, r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) i art. 3 P.p.s.a. - wobec niewłaściwego ich zastosowania - poprzez przyjęcie, iż Narodowy Fundusz - w uznaniu Sądu orzekającego, będącym podmiotem administrującym w znaczeniu funkcjonalnym - jest właściwym do rozpoznania wniosku o zwrot opłaty recyklingowej, przy jednoczesnym przesądzeniu Sądu orzekającego, iż Narodowy Fundusz jako ten organ powinien działać w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowane odpowiednio", bez normy prawnej umożliwiającej takie działanie; 3) art. 2 w zw. z art. 13 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) w zw. z art. 12 ustawy o recyklingu i art. 111 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.) - wobec ich niezastosowania - poprzez odesłanie do "odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących zwrotu nadpłaconego podatku (art. 72 i następne)" w zakresie zwrotu opłaty, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, co doprowadziło do orzeczenia, które dla organu administracji publicznej przewidziało de facto konieczność rozpatrywania wniosku strony, bez podstawy prawnej; 5) art. 73 ust. 1 w zw. z art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 z późn. zm.) i art. 1 pkt 1 i nast. K.p.a. - wobec niewłaściwej wykładni - poprzez przyjęcie, iż rejestracja pojazdu prowadzona w trybie postępowania administracyjnego, kończonego decyzją administracyjną, sprowadza się jedynie do stwierdzenia istnienia wszystkich elementów formalnych wniosku o rejestrację pojazdu bez konieczności przeprowadzenia postępowania w zakresie oceny przedłożonych dokumentów w postępowaniu rejestracyjnym; 6) art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym z zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji - wobec niewłaściwej wykładni - poprzez przyjęcie, iż starosta (właściwy organ do rejestracji pojazdu), w toku postępowania administracyjnego, nie ma kompetencji do stwierdzania istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej; 7) art. 17a ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji wobec błędnej jego wykładni poprzez przyjęcie, iż norma ta ma zastosowanie do zwrotu opłaty recyklingowej (czyli obowiązku wynikającego wprost ex lege) - co doprowadziło do stwierdzenia, iż Narodowy Fundusz posiada kompetencje do stwierdzania istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej; II. naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) mających istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 141 § 4 P.p.s.a. wobec jego niezastosowania - poprzez: a) niepełne podanie i wyjaśnienie jakich przepisów Sąd orzekający nie zastosował (str. 12 uzasadnienia) w odniesieniu do ustaleń faktycznych poczynionych w toku postępowania, co doprowadziło do niepełnego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu I instancji, b) niepodanie i niewyjaśnienie podstawy prawnej wraz z argumentacją prawną przemawiającą za jej zastosowaniem - możliwości, a wręcz konieczności, procedowania przez Narodowy Fundusz z wnioskiem skarżącego w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowanych odpowiednio", 2) art. 134 § 1 P.p.s.a. wobec jego niezastosowania - poprzez pominięcie w rozstrzygnięciu: oceny prawnej art. 67 w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych jako ewentualnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia w sprawach związanych ze zwrotem opłaty recyklingowej, co w konsekwencji doprowadziło do niewykonania zobowiązania Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartego w wyroku z dnia 4 lutego 2014 r. w sprawie o sygn. akt II OSK 830/13; 3) art. 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 400 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska poprzez ustalenie, iż "Konto Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jest państwowym funduszem celowym, który posiada osobowość prawną, zgodnie z art. 400 ust 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.), podczas gdy zgodnie z przywołanym przepisem Prawa ochrony środowiska - w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2010 r. - osobowość prawną przyznawano Narodowemu Funduszowi - jako jednostce organizacyjnej utworzonej na podstawie rzeczonej ustawy - który był państwowym funduszem celowym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych; 4) art. 134 § 1 P.p.s.a.: a) poprzez ustalenie braku istnienia podstawy prawnej żądania od skarżącego przedłożenia stanowiska starosty co do wydania rozstrzygnięcia o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku do wniesienia opłaty recyklingowej w przypadku gdy rejestracji pojazdu już dokonano; b) poprzez ustalenie, iż skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi; c) w zw. z art. 19 oraz art. 1 k.p.a. - wobec ich niezastosowania - poprzez przyjęcie, iż "po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest organem uprawnionym do wydania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, podczas gdy na etapie postępowania rejestracyjnego organ rejestracyjny bada, który z dokumentów, o których mowa w art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy – Prawo o ruchu drogowym odzwierciedla stan prawny lub faktyczny pojazdu i może - w jego ocenie - stanowić podstawę do zarejestrowania pojazdu. 5) art. 170 P.p.s.a. - wobec jego niezastosowania - polegające na oparciu rozstrzygnięcia na ocenie prawnej sprzecznej z oceną prawną wyrażoną w wyroku NSA z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt. II OSK 563/12 oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt. IV SAB/Wa 121/11, które to rozstrzygnięcia powinny wiązać Sąd I instancji, w zakresie uznania czynności materialno-technicznej NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. za "merytoryczne, negatywne ustosunkowanie się do żądania skarżącego" oznaczające de facto odmowę zwrotu opłaty recyklingowej. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w pkt 1 i 3 jego sentencji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, za dwie instancje. Skargę kasacyjną od wskazanego na wstępie wyroku wywiódł również A. M., zaskarżając go w części uchylającej zaskarżoną uchwałę. Skarżący zarzucił naruszenie: 1) przepisów postępowania: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i pominięcie art. 146 § 1 P.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia o uchyleniu zaskarżonej uchwały, podczas gdy uchwała NFOŚiGW, jako czynność materialno-techniczna winna podlegać stwierdzeniu bezskuteczności, a także poprzez przyjęcie, że skarżona uchwała nie stanowi merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej i w konsekwencji - zaniechanie merytorycznej oceny zarzutów skargi, b) art. 146 § 2 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie stwierdzenia uprawnienia skarżącego do żądania zwrotu od NFOŚiGW opłaty recyklingowej w kwocie 500 zł i zaniechanie zobowiązania NFOŚiGW do wypłaty tej kwoty skarżącemu; 2) przepisów prawa materialnego: a) art. 5 ust. 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej 2000/53/WE z dnia 18.09.2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. L 269 z dnia 21.10.200 r. s. 34) w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 25 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji - poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że: - opłata recyklingowa stanowi obciążenie ostatniego użytkownika kosztami przetwarzania pojazdu wycofanego z eksploatacji, gdyż środki na utrzymanie systemu recyklingu pochodzą niemalże w całości z opłat recyklingowych, - w utrzymaniu systemu unieszkodliwiania pojazdów wycofanych z eksploatacji w znikomym stopniu partycypują producenci, - użytkownik pojazdu nie powinien ponosić żadnych kosztów związanych z recyklingiem pojazdów, zaś wszystkie lub większość kosztów powinni ponieść producenci, b) art. 401 ust. 7 pkt 9 oraz art. 401 c ust. 9 pkt 4-6 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata recyklingowa uiszczana przez osoby fizyczne - użytkowników pojazdów, przeznaczana jest na finansowanie i utrzymanie systemu recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w tym na dopłaty do demontażu oraz zbieranie porzuconych pojazdów, c) art. 18 Traktatu w wersji skonsolidowanej o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. UE G Nr 83 z dnia 30.03.2010 r. s. 47) poprzez jego pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji związana z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu ma charakter dyskryminujący, ponieważ opłacie tej nie podlegają pojazdy przywiezione do Polski przed 1 stycznia 2006 r., d) art. 30 i art. 110 wskazanego Traktatu w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich niezastosowanie i pominięcie faktu, że opłata, uiszczana przez podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, wywołuje skutek równoważny do należności celnych i stanowi przeszkodę w swobodnym przepływie towarów, a wobec tego jej stosowanie jest niezgodne z postanowieniami Traktatu, gdyż obowiązek jej uiszczenia powstaje z chwilą wprowadzenia pojazdu na terytorium kraju, podobnie jak w przypadku należności celnych i opłata różnicuje towary na te, nabywane w kraju i w innym kraju Unii. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie od NFOŚiGW na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strony, NFOŚiGW wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi kasacyjne zawierają usprawiedliwione podstawy, chociaż nie wszystkie podniesione w nich zarzuty zasługiwały na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest podstawami skargi kasacyjnej bowiem według art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm. - zwanej dalej "P.p.s.a."), rozpoznaje sprawę w jej granicach, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie żadna z wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a. przesłanek nieważności postępowania nie zaistniała, wobec czego kontrola Naczelnego Sądu Administracyjnego ograniczyć się musiała wyłącznie do zbadania zawartych w skardze zarzutów, sformułowanych w granicach podstawy kasacyjnej. Odnosząc się w pierwszej kolejności do skargi Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego podziela zarzut kasacji błędnego przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji, że zwrot opłaty recyklingowej uiszczonej na konto Funduszu powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). W myśl art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r, poz. 1162), podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu, wnosi na rachunek bankowy NFOŚiGW, opłatę w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium Polski. Ponadto podmiot ten winien legitymować się dowodem wpłaty, który powinien zawierać określenie cech identyfikacyjnych pojazdu, o których mowa w art. 66 ust. 3a pkt 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 z późn. zm.), czyli numer VIN albo numer nadwozia, podwozia lub ramy. Zatem obowiązek uiszczenia tej opłaty wynika bezpośrednio z przepisów ustawy (ex lege) i powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności określonych w ustawie o recyklingu pojazdów. Opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji jest daniną publiczną i stanowi dochód publiczny zarówno w rozumieniu art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm), jak i obecnie obowiązującego art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.). Jednocześnie nie stanowi ona dochodu budżetu państwa w rozumieniu art. 111 ustawy o finansach publicznych. Należy zgodzić się ze skarżącym kasacyjnie, że traktowanie przedmiotowej opłaty jako elementu szeroko rozumianego "obowiązku podatkowego", obejmującego wszystkie daniny publiczne, czyli podatki i inne świadczenia pieniężne, których obowiązek świadczenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek zaliczonych do sektora finansów publicznych, który wynika z ustaw, nie uprawnia do twierdzenia, że jej zwrot powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie postanowień art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej stosowanych odpowiednio. Gdyby obowiązujące przepisy nakazywały NFOŚiGW, stosowanie do art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, tj. zwrot opłaty recyklingowej, to musiałoby to wynikać z dyspozycji normy art. 2 Ordynacji podatkowej, określającej zakres stosowania ustawy. Z przepisu tego wynika, że zakres stosowania przepisów Ordynacji podatkowej określony został przedmiotowo, jak i podmiotowo według: (1) rodzaju daniny publicznej (nie wszystkie daniny publiczne podlegają reżimowi przepisów Ordynacji podatkowej), (2) właściwości rzeczowej do ustalania lub określania wysokości obciążenia przez uprawnione organy podatkowe (art. 2 § 1 pkt 1) lub inne organy (art. 2 § 2 i 3), lub rozstrzygania innych spraw podatkowych należących do właściwości organów podatkowych (art. 2 § 1 pkt 4). Tym samym przepisy ordynacji mają zastosowanie tylko w przypadku dochodów publicznych, które są ustalane lub określane przez organy podatkowe - a takim organem nie jest Fundusz, oraz gdy odrębne przepisy nie stanowią inaczej - ustalanie lub określanie przez organy nienależące do organów podatkowych wysokości opłat i niepodatkowych należności budżetowych - do jakich niewątpliwie nie można zaliczyć opłaty recyklingowej. W świetle powyższych rozważań zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. nienależyego wyjaśnienia postawy prawnej rozstrzygnięcia o działaniu Narodowego Funduszu w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowane odpowiednio". Sąd pierwszej instancji nie przedstawił także argumentacji prawnej przemawiającej za koniecznością odpowiedniego stosowania tych przepisów. Należy też mieć na uwadze, że Naczelny Sad Administracyjny wyrokiem z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13, zobowiązał Sąd pierwszej instancji do przeprowadzenia oceny prawnej zastosowania art. 67 w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.). Natomist w swoim rozstrzygnięciu Sąd pierwszej instancji pominął tę kwestię, co skutkowało dokonaniem wadliwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej czynności materialno-technicznej. W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, Narodowy Fundusz nie pobiera opłaty recyklingowej w trybie decyzji administracyjnej, a obowiązek uiszczenia tej opłaty wynika bezpośrednio z przepisów ustawy i powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności określonych w ustawie o recyklingu pojazdów. Mając to na względzie, opłaty recyklingowej nie można zaliczyć do niepodatkowej należności o charakterze publiczno-prawnym stanowiącej dochód budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu, o jakich jest mowa w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych. Nie można natomiast podzieć argumentacji skarżącego kasacyjnie w kwestii roli organu rejestracyjnego i charakteru czynności dokonywanych przez ten organ w toku postępowania rejestracyjnego. Sąd pierwszej instancji zasadnie bowiem uznał, że "Rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta ze względu na miejsce jego zamieszkania, po uprzednim dokonaniu czynności materialno-technicznej i zbadaniu jedynie pod względem formalnym kompletu dokumentów niezbędnych do rejestracji pojazdu. Dowód wpłaty tzw. opłaty recyklingowej jest jednym z dokumentów niezbędnych do pierwszej rejestracji pojazdu, o czym stanowi art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, na podstawie którego starosta dokonuje rejestracji pojazdu bez wnikania czy opłata ta jest należna, czy nie, bowiem obowiązek jej uiszczenia wynika wprost z mocy prawa". Przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera katalog obowiązków, których wypełnienie stanowi podstawę rejestracji pojazdu. Jednym z obowiązków nałożonych tym przepisem na wnioskodawcę jest przedłożenie m. in.: (1) dowodu wpłaty opłaty recyklingowej, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, albo (2) oświadczenia o podleganiu obowiązkowi zapewniania sieci zbierania pojazdów, o którym mowa w art. 11 ust. 4 tej ustawy, lub (3) faktury zawierającej takie oświadczenie, jeżeli pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy. Zatem wydając decyzję o rejestracji pojazdu, starosta ma obowiązek nałożony przez ustawodawcę do stwierdzania w niej właściwej podstawy prawnej. W tym kontekście uzasadnione jest stanowisko Sądu orzekającego, iż w toku postępowania rejestracyjnego czynności starosty ograniczają się do "zbadania jedynie pod względem formalnym kompletu dokumentów niezbędnych do rejestracji pojazdu". Po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest natomiast organem uprawnionym do wydawania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, ponieważ przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w sprawie istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, wynikającego wprost 12 ust. 2 ustawy recyklingowej. Przechodząc z kolei do oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej A. M. należy uznać zasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Skuteczne podniesienie takiego zarzutu wymaga uprawdopodobnienia istnienia związku przyczynowo-skutkowego między naruszeniem przepisów postępowania a treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia, polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia proceduralnego nie doszło, to treść rozstrzygnięcia podjętego wyrokiem byłaby inna. Nakłada to na skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Analiza zarzutów skargi i ich uzasadnienia prowadzi do konstatacji, że skarżący kasacyjnie uprawdopodobnił istnienie związku przyczynowego między istotnym naruszeniem przepisów postępowania sądowoadministracyjnego a treścią rozstrzygnięcia zaskarżonego wyroku. Zaznaczyć należy, że w sprawie zwrotu opłaty recyklingowej już pięciokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09; z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10; z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 766/11; z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II OSK 563/12; z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13. Pierwsze cztery orzeczenia wydane zostały w sprawie bezczynności NFOŚiGW, jednakże rozstrzygnięte w nich zostały kwestie istotne z punktu widzenia niniejszego postępowania. W szczególności uwagę należy zwrócić na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09, w którym Sąd stwierdził, iż NFOŚiGW jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o zwrot opłaty recyklingowej oraz, że Fundusz jest podmiotem administracyjnym o charakterze funkcjonalnym. Uznał też, że orzekanie w przedmiocie zwrotu opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą następuje w formie czynności materialno-technicznej o charakterze zewnętrznym, jako jego prawnej formy działania. W toku postępowania dotyczącego bezczynności NFOŚiGW, gdy sprawa po raz czwarty rozpatrywana była przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, NFOŚiGW podjął uchwałę z dnia [...] października 2011 r. Miało to istotne znaczenie dla sprawy, ponieważ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt IV SAB/Wa 121/11 oddalił skargę na bezczynność, stwierdzając, że stan faktyczny uległ zasadniczej zmianie i NFOŚiGW nie jest już w bezczynności. Sąd podkreślił, iż: "co prawda Fundusz twierdzi, że pozostawia pismo bez merytorycznego rozstrzygnięcia, jednak w ocenie Sądu pomimo takiego sformułowania ze stanowiska podmiotu wynika, że odmawia skarżącemu zwrotu uiszczonej opłaty recyklingowej. Fundusz zatem dopełnił czynności materialno-technicznej, jednak treść tej czynności nie pozostaje w zgodzie z celem złożonej do sądu skargi oraz intencji skarżącego. Działania bowiem skarżącego w stosunku do Funduszu mają doprowadzić do wypłaty na jego rzecz kwoty 500 zł, która to kwota stanowi opłatę recyklingową uiszczoną na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202)". Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II OSK 563/12. uznał że: "pismem z dnia [...] października 2011 r. Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej odniósł się bowiem do żądania skarżącego dotyczącego zwrotu opłaty recyklingowej. Pismo to wprawdzie sformułowane zostało w sposób sugerujący pozostawienie wniosku skarżącego bez merytorycznego rozpoznania z uwagi na jego przedwczesne złożenie, jednakże analiza jego treści nie pozostawia wątpliwości, że Fundusz uznał żądanie za niezasadne. Organ ten (w znaczeniu funkcjonalnym - jak to przyjął we wcześniejszych wyrokach NSA) stwierdził bowiem, że z uwagi na brak decyzji organu właściwego do rejestracji pojazdu odnośnie do stwierdzenia istnienia obowiązku (bądź nieistnienia) uiszczenia opłaty recyklingowej, nie może uznać żądania za uzasadnione. Taki jest niewątpliwie sens odpowiedzi udzielonej skarżącemu przez Fundusz. Oznacza to merytoryczne, negatywne ustosunkowanie się do żądania skarżącego.". Należy zatem zgodzić się ze skarżącym kasacyjnie, że Sąd pierwszej instancji związany jest oceną, co do charakteru prawnego zaskarżonej uchwały z dnia [...] października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko bowiem przesądził o tym, że mamy do czynienia z merytorycznym rozstrzygnięciem sprawy, ale po raz kolejny potwierdził, iż to NFOŚiGW powinien rozpatrzyć wniosek skarżącego o zwrot opłaty recyklingowej. Naczelny Sąd Admnistracyjny nie oceniał zasadności naruszenia, wskazanych w skardze, norm prawa materialnego, zaś uchylając zaskarżony wyrok wziął pod uwagę stanowisko zawarte we wcześniejszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skład orzekający stoi na stanowisku, że Sąd pierwszej instancji powinien dokonać merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przede wszystkim powinien ocenić charakter prawny opłaty recyklingowej, dokonać egzegezy norm art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu także w kontekście obowiązujących regulacji UE. Należy bowiem mieć na uwadze, że jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczypospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami (art. 91 ust. 3 Konstytucji RP). Należy podkreślić, że każdy sąd, o ile natknie się na ewentualną niezgodność polskiej ustawy z prawem UE, której nie da się usunąć w drodze wykładni, ma kompetencję do odmowy zastosowania tej ustawy. Z woli ustrojodawcy organy stosujące prawo są obowiązane do przestrzegania zasady pierwszeństwa prawa unijnego wobec prawa krajowego i odmowy stosowania prawa krajowego niezgodnego z prawem unijnym (wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. III SA/Wa 832/09). W tym miejscu należy także mieć wzgląd na znaczenie instytucji instancyjności postępowania sądowego. Stanowi ona prawo podmiotowe przysługujące wszystkim uczestnikom postępowania, prowadząc do weryfikacji prawidłowości, poprawności i legalności postępowania przed sądem niższej instancji oraz zapadłego w nim rozstrzygnięcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozstrzygnięcie w postępowaniu kasacyjnym po raz pierwszy i w sposób ostateczny kwestii charakteru prawnego opłaty recyklingowej w rzeczywistości prowadziłoby do pozbawienia stron jednej instancji sądowej, co byłoby z kolei nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą dwuinstancyjności postępowania sądowego, wynikającą już z art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji RP, a wyraźnie proklamowaną w art. 176 ust. 1 Konstytucji RP. Stąd też Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., orzekł, jak w sentencji wyroku. Rozpoznając ponownie sprawę, organ odwoławczy zobowiązany będzie uwzględnić oceny i wskazania przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym wyroku. Na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, uznając, że zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek, o którym mowa w tym przepisie. W istocie rzeczy bowiem w rozpatrywanej sprawie wyłączną przyczyną sprawiającą, że doszło do postępowania kasacyjnego, było wadliwe orzeczenie Sądu pierwszej instancji, które spowodowało wniesienie skarg kasacyjnych.