II FSK 933/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędziowie: NSA Tomasz Zborzyński, WSA del. Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Stowarzyszenia [...] Oddział w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 915/14 w sprawie ze skargi Stowarzyszenia [...] Oddział w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 2 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 5 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 915/14 oddalił skargę Stowarzyszenia I. Oddział w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 2 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. Z uzasadnienia orzeczenia Sądu pierwszej instancji wynika, że ww. Stowarzyszenie jest wpisane do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Jest właścicielem nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]. Część budynku o pow.378,37 m kw. oraz część gruntu o pow. 418,87 m kw. podatnik wydzierżawia przedsiębiorcy prowadzącemu firmę cateringową. Te części nieruchomości budynkowej i gruntowej podatnik zgłosił do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Także 53,56% wartości budowli podatnik zgłosił do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pozostałe grunty, budynki oraz budowle podatnik zgłosił do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wg niższych stawek – jako wykorzystywane na działalność statutową Stowarzyszenia. W konsekwencji podatnik wykazał w złożonej deklaracji z dnia 9.01.2012 r. kwotę podatku w wysokości 12.393,00 zł. W dniu 30.01.2013 r. podatnik złożył korektę deklaracji wraz z uzasadnieniem wykazując kwotę podatku w wysokości 14.406 zł. W dniu 18.03.2013 r. wszczęte zostało z urzędu wobec strony postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. Według organu podatkowego I instancji wszystkie wskazane w deklaracji grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu Stowarzyszenia należy uznać w świetle art.1a ust.1 pkt.3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej: "u.p.o.l." (tekst jedn. Dz.U.2014.849 ze zm.) za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkować wg najwyższych stawek, ponieważ są w posiadaniu przedsiębiorcy. Organ stwierdził, że o tym czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki jest ona faktycznie wykorzystywana. W konsekwencji według organu podatkowego I instancji podatnik powinien wykazać kwotę podatku za analizowany okres podatkowy w wysokości 26.31422,00 zł. Organ przyjął do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunt wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej o pow. 5.844 m kw. Grunty o pow. 0,0512 ha stanowiące pastwiska trwałe, przyjęte zostały przez organ jako grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym. Jeśli chodzi o budynki, to przyjęto, że powierzchnia użytkowa budynku biurowo-klubowego podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wynosi 680,88 m kw. Powierzchnia użytkowa budynku gospodarczego i dobudowy do budynku gospodarczego, podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem wynosi 65,75 m kw. Z kolei wartość budowli stanowiąca podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęta została w wysokościach wskazanych przez podatnika. Organ wyjaśnił także, że wykazany w deklaracji - do opodatkowania podatkiem od nieruchomości śmietnik o wartości 860,26 zł, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż zgodnie z art.3 pkt.4 lit.c) ustawy Prawo budowlane jest obiektem małej architektury. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji z 2 czerwca 2014 r. podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji. Wskazało, że Stowarzyszenie jest przedsiębiorcą. W zakresie prawnopodatkowym taki stan faktyczny oznacza, że wszelkie nieruchomości będące w posiadaniu Stowarzyszenia, będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, bez względu na to czy służą działalności gospodarczej, czy wyłącznie celom statutowym Stowarzyszenia. Zasadność takiego stanowiska wynika zdaniem organu z art.1a ust.1 pkt.3 u.p.o.l. Jako podstawę określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w drodze decyzji administracyjnej organ wskazał art. 21 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za analizowany okres podatkowy w kwocie przekraczającej wysokość tego zobowiązania wynikającą z deklaracji, strona zaskarżyła do WSA w Łodzi. Wnosząc o uchylenie w części zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji, skarżący zarzucił naruszenie: - art.1a ust.1 pkt.3 oraz art.5 ust.1 pkt.2 lit.b u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że również te części budynku, które nie są związane z prowadzoną działalnością skarżącego jako stowarzyszenia, podlegają opodatkowaniu a zasadach takich samych jak budynki (części budynków), które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez sam fakt, że znajdują się w posiadaniu stowarzyszenia, oraz ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wyrażenie "będące w posiadaniu" może być przedmiotem samodzielnej interpretacji w oderwaniu od faktu, że przedmiot posiadania musi być bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, - art.122 w zw. z art.187 i 191 O.p. poprzez niezebranie całości materiału dowodowego w sprawie, a w szczególności niewyjaśnienia jak część budynku będącego w posiadaniu stowarzyszenia jest wykorzystywana dla potrzeb stowarzyszenia, dla realizacji celów statutowych, - niewyjaśnienia podnoszonego przez stronę skarżącą "swego rodzaju dualizmu" polegającego na rozróżnieniu z jednej strony działalności statutowej stowarzyszenia, celu jego działalności i wpisu do rejestru stowarzyszeń i z drugiej strony wpisu do rejestru przedsiębiorców tylko z uwagi na potrzebę wynajmu części pomieszczeń i spełnienia warunków zalecanych przez urząd skarbowy, to jest konieczność tego wpisu aby móc osiągać przychody z wynajmu pomieszczeń. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę wskazał na art. 2 ust.1 u.p.o.l. z którego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane to jest: grunty, budynki lub ich części i budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwrócił też uwagę na treść art.1a ust.1 pkt.3) u.p.o.l., który stanowi, iż grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to są grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Interpretacja gramatyczna tego przepisu – zdaniem sądu - uzasadnia stwierdzenie, że grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą uznaje się za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej z wyłączeniem jedynie: budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, tych gruntów, budynków i budowli, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zatem sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą budynku, budowli, czy gruntu (z trzema wyżej opisanymi wyjątkami) daje możliwość uznania tych przedmiotów opodatkowania, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc grunty, budynki bądź budowle niewykorzystywane w danym momencie w ogóle przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą lub wykorzystywane do innego - niż gospodarcza - rodzaju działalności. (np. statutowa, socjalna), należy uznać za związane z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z 5 marca 2014 r. II FSK 679/12, LEX nr 1467155; wyrok NSA z 1.07.2014 r. II FSK 1349/14 LEX nr 1490431). Podkreślił, że ustawodawca mówi w analizowanym przepisie o nieruchomościach związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie nieruchomościach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Pojęcie nieruchomości "związanej z działalnością gospodarczą" jest pojęciem szerszym od pojęcia nieruchomości "zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie nieruchomości lub jej części z prowadzoną działalnością gospodarczą. Po przypomnieniu definicji przedsiębiorcy zawartej w ustawie o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji oraz w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej Sąd stwierdził, że skarżący jest przedsiębiorcą mimo, że prowadzi działalność zarobkową ubocznie, obok głównej działalności statutowej. Bez znaczenia – jego zdaniem - w świetle obowiązującego stanu prawnego, pozostaje także dla kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości okoliczność, że dochody uzyskane z prowadzonej działalności gospodarczej skarżący ma obowiązek przeznaczyć na działalność statutową. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku Stowarzyszenie zarzuciło: 1/ na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: - art.1a ust. 1 pkt.3 w zw. z art.5 ust.1 pkt.2 lit.b u.p.o.l. poprzez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, że również te części budynku, które w żaden sposób nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą skarżącego jako stowarzyszenia, podlegają opodatkowaniu na zasadach takich samych jak te budynki (części budynku), które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez sam fakt, że znajdują się w posiadaniu stowarzyszenia, w sytuacji, gdy Stowarzyszenie zajmuje się głównie działalnością statutową i przy uwzględnieniu faktu, że w sytuacji, gdy Stowarzyszenie osiąga jakiekolwiek przychody to przeznacza je w całości na tę działalność statutową; - art.32 ust.1 Konstytucji RP poprzez brak jego zastosowania i przyjęcie, że Stowarzyszenie może być mniej korzystniej traktowane niż inne podmioty, w zakresie obowiązku podatkowego, przy identycznej sytuacji prawnej. 2/ na podstawie art.174 pkt.2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj: - art.1 §1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art.3 §1 p.p.s.a. poprzez brak dokonania należytej kontroli zaskarżonego aktu administracji pod względem zgodności z prawem; - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wskazania przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte i dlaczego wraz z oceną ich pod względem zgodności z prawem, w tym w szczególności brak zajęcia stanowiska w odniesieniu do występowania "swego rodzaju dualizmu" w zakresie funkcjonowania skarżącego tj. niewzięcie pod uwagę, że w pierwszej kolejności mamy do czynienia ze Stowarzyszeniem i jego działalnością statutową a dopiero drugorzędnie z "przedsiębiorcą" (działalność gospodarcza w celu osiągania zysku). Tym samym brak poddania pod ocenę podobnej sytuacji prawnej jak przy osobie fizycznej (majątek prywatny i ten zaangażowany w działalność gospodarczą); - art.146 § 2 p.p.s.a. poprzez brak stwierdzenia przez Sąd, że zaskarżony akt jest niezgodny z przepisami wymienionymi w pkt.1 zarzutów oraz brak ustalenia przysługującego skarżącemu uprawnienia opodatkowania części budynku według niższych stawek podatkowych, niż te, które są ustalone dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Mając na względzie powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podniesiono, że Sąd oparł się, co wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, jedynie na wykładni gramatycznej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jednak równie ważna przy ocenie omawianego przepisu, a może bardziej istotna jest wykładnia celowościowa, funkcjonalna i systemowa. Z nich zaś płyną zupełnie odmienne wnioski niż zaprezentował WSA. W ocenie autora skargi kasacyjnej, WSA w ogóle nie wziął pod uwagę faktu, że skarżący posiada status Stowarzyszenia, które jest wpisane przede wszystkim w Rejestrze Stowarzyszeń. Majątek i fundusze Stowarzyszenia służą wyłącznie do realizacji celów statutowych. Zaś zapis w statucie Stowarzyszenia o możliwości prowadzenia przez Stowarzyszenie działalności gospodarczej miał jedynie na celu umożliwienie wynajmowania części pomieszczeń znajdujących się w budynku, w którym znajduje się siedziba Stowarzyszenia. Jest to jedyny sposób, aby móc pozyskać część środków na pokrycie dużych kosztów utrzymania przedmiotowej nieruchomości. Nie może być jednak najmniejszych wątpliwości, co do okoliczności, które skarżący przytaczał również w toku postępowania podatkowego, iż głównym i nadrzędnym celem działalności Stowarzyszenia jest działalność statutową, a nie gospodarcza. Pozyskane jakiekolwiek środki finansowe przez Stowarzyszenie służą do realizacji jego szeroko zakrojonych społecznych celów działalności statutowej. Wnoszący skargę kasacyjną stwierdził, że WSA dopuścił się też obrazy przepisu art. 32 ust. 1 Konstytucji RP przez nierespektowanie zasady "równego traktowania podmiotów wobec prawa oraz przez władze publiczne" , wynikającej z tegoż przepisu. Sąd Administracyjny I instancji uznaje bowiem, że pewna kategoria podmiotów tj. przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi, może być w sposób bardziej uprzywilejowany potraktowana niż Stowarzyszenie, przy identycznej sytuacji prawnej. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, samo kryterium "posiadania" nie jest wystarczające przy ustalaniu, czy dana nieruchomość stanowiąca własność Stowarzyszenia ( podobnie jak przy osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą) jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności należy brać pod uwagę okoliczność, iż mamy do czynienia ze Stowarzyszeniem powołanym do realizacji celów statutowych, a więc szeroko rozumianych celów społeczno - użytecznych, a nie do prowadzenia działalności zarobkowej. Zatem z punktu widzenia społecznego to działalność Stowarzyszenia winna być bardziej preferowana niż działalność osoby fizycznej. Bowiem, jeżeli Stowarzyszenie osiąga przychody to przeznacza je na działalność statutową, a więc społeczną. Zaś osoba fizyczna uzyskiwane przychody przeznacza wyłącznie na swoje prywatne cele. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Pomimo wskazania w skardze kasacyjnej obu podstaw kasacyjnych: naruszenia przepisów prawa materialnego i naruszenia przepisów postępowania, spór sprowadza się do wykładni przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b w zw. z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. Stan faktyczny sprawy nie jest kwestionowany. Strona Skarżąca jest Stowarzyszeniem, jednocześnie zarejestrowanym w rejestrze przedsiębiorców. Prowadzi przede wszystkim działalność statutową i dodatkowo wynajmuje część pomieszczeń. Z tego względu zarejestrowała się rejestrze przedsiębiorców. Zdaniem strony skarżącej Stowarzyszenie posiada prawo do obniżonej stawki podatku od nieruchomości od tej części budynków, które w żaden sposób nie są związane z działalnością gospodarczą stowarzyszenia. Natomiast zdaniem organów, które to zdanie podzielił Sąd I instancji – skarżące Stowarzyszenie z uwagi na wpis do rejestru przedsiębiorców jest zobowiązane do zapłaty podatku od nieruchomości od wszystkich budynków w stawce jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z treścią art. 5ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. obowiązującym w 2012 r. – rada gminy, w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości (...) od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z brzmieniem art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. w brzmieniu mającym zastosowanie sprawie - grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. O tym czy podmiot jest czy też nie jest przedsiębiorcą przesądza wpis do rejestru przedsiębiorców. W niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie w sprawie ma wpis do rejestru przedsiębiorców. Z chwilą uzyskania wpisu do rejestru, dany podmiot formalnie staje się przedsiębiorcą. Nie ma przy tym znaczenia dokonanie podziału na pojęcie "przedsiębiorcy" w ujęciu formalnym czy materialnym. W związku z tym sam fakt posiadania gruntów, budynków lub ich części przez przedsiębiorcę upoważnia do zastosowania stawek jak dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Stowarzyszenie I. Oddział w B. działa na podstawie Statutu Stowarzyszenia I. z 2008 r. uchwalonego w dniu 7 listopada 2008 r. W myśl przedmiotowego statutu stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach, a dochód z działalności gospodarczej służyć może tylko do realizacji celów statutowych. Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dzierżawieniu pomieszczeń budynku w którym mieści się jego siedziba oraz część terenu przed tym budynkiem innym podmiotom. Skarżące Stowarzyszenie wpisane jest do Rejestru Przedsiębiorców pod nr KRS [...], tym samym ma przymiot przedsiębiorcy (również jest wpisane w rejestrze stowarzyszeń). Skoro podmiot jest przedsiębiorcą to mają do niego zastosowanie przepisy dotyczące przedsiębiorców - w tym przepisy o podatku od nieruchomości. Do wypełnienia znamion prowadzenia działalności gospodarczej i uznania Stowarzyszenia za przedsiębiorcę nie ma znaczenia podkreślany przez nie fakt, iż pozyskane z tego tytułu środki przeznaczone są na utrzymanie nieruchomości i realizację celów statutowych, które są celem nadrzędnym. Zastosowanie do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku, stawek o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. nie wynika z tego, że Stowarzyszenie w swoim statucie ma zapis o możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Obowiązek ten wynikał z faktu, że Stowarzyszenie jest zarejestrowanym przedsiębiorcom. Skoro Stowarzyszenie jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą, to rodzi to dla niego określone skutki także w zakresie prawnopodatkowym i oznacza, że wszelkie nieruchomości będące w jego posiadaniu, bez względu na to czy służą działalności gospodarczej, czy wyłącznie celom statutowym Stowarzyszenia, winny być opodatkowane podatkiem o nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Wynika to wprost z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z powołanym przepisem grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą oznaczają, że grunty, budynki i budowle są związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje tym, że budynek lub grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżące Stowarzyszenie posiada status przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców. Z tego też względu jak już wcześniej wskazano nie ma znaczenia czy nieruchomości będąca w posiadaniu strony wykorzystane są do celów statutowych a działalność gospodarcza jest tylko dodatkiem do zakresu społecznej działalności statutowej (a nie celem samym w sobie). Nie ma znaczenia, że do działalności gospodarczej nie jest wykorzystana cała nieruchomość będąca w posiadaniu Stowarzyszenia, a tylko pomieszczenia dzierżawione dla firmy cateringowej o łącznej powierzchni 385 m 2 oraz sala szkoleniowa o powierzchni 44 m2 i pomieszczenie biurowe o powierzchni 30 m2. Pozostała część pomieszczeń wykorzystywana jest na działalność statutową. Przeznaczenie funduszy uzyskanych z działalności gospodarczej na działalność statutową nie ma wpływu na wysokość stawki podatkowej nieruchomości. Okoliczność, że dochód z działalności gospodarczej musi być przeznaczona na określone cele, nie zmienia charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez Stowarzyszenie. Również niezasadne jest porównywanie sytuacji w jakiej znajduje się osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą z sytuacją Stowarzyszenia. W orzecznictwie dostrzeżono, że osoba fizyczna mające status przedsiębiorcy może posiadać także majątek osobisty który nie powinien być rozpoznawany jako związany z działalnością gospodarczą. Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą występują w obrocie w dwojakim charakterze: raz jako przedsiębiorca a z drugiej strony jako osoba aktywna w szeroko pojmowanych pozagospodarczych stosunkach prawnych, w tym realizująca swoją rolę członka rodziny i realizująca cele życiowe poza aktywnością przedsiębiorcy (a więc z wykorzystaniem swojego majątku osobistego nie służącego i nie mogącego służyć działalności gospodarczej). Wiąże to się z tym, że posiadająca status przedsiębiorcy osoba fizyczna dysponuje (znajduje się w posiadaniu) majątkiem, który z jednej strony wiąże się z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, z drugiej - jest majątkiem służącym realizacji pozamieszkaniowych potrzeb osobistych podatnika, a często również i jego rodziny. Często bywa i tak, że będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość wchodzi do majątku osobistego małżonków (współwłasność łączna), a tylko jeden z nich jest przedsiębiorcą. Brak natomiast w u.p.o.l. przepisów umożliwiających zastosowanie w stosunku do małżonków, w odniesieniu do tego samego przedmiotu opodatkowania, różnych stawek podatkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy nieruchomość taka nie jest faktycznie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Skarżące Stowarzyszenie nie dostrzega zasadniczej różnicy. Osoba fizyczna by prowadzić działalność gospodarczą musi być zarejestrowana jako przedsiębiorca. Natomiast Stowarzyszenie aby wykonywać swoje cele statutowe nie ma obowiązku rejestracji w rejestrze przedsiębiorców, wymagany jest wpis w rejestrze stowarzyszeń. Z tego też względu nie można uznać, ze Stowarzyszenie jest nierówno traktowane wobec prawa. Wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej osoba fizyczna nie jest bardziej uprzywilejowana niż Stowarzyszenie. Niezasadne jest więc w przedmiotowej sprawie odwoływanie się do wykładni celowościowej, funkcjonalnej i systemowej. Zupełnym nieporozumieniem jest stawiana teza, że z punktu widzenia społecznego to działalność Stowarzyszenia winna być bardziej preferowana niż działalność osoby fizycznej. Skarżące Stowarzyszenie nie dostrzega, że w zakresie podatku dochodowego taką preferencje ma – gdyż jak samo zauważyło dochody przeznaczone na działalność statutową są z podatku dochodowego zwolnione, natomiast osobie fizycznej uzyskującej dochód majątku osobistego takie zwolnienie nie przysługuje. Pozostając przy zwolnieniu z podatku dochodowego jako argumentu Strony do stosowania niższej stawki podatku od nieruchomości od tej części budynku który nie jest wykorzystywany w działalności gospodarczej, to należy wskazać, że istnieje przepis zwalniający dochody z działalności gospodarczej jeżeli zostaną przeznaczone na działalność statutową. W podatku od nieruchomości nie ma przepisu z którego wynikałoby, że w odniesieniu do przedsiębiorcy, który budynek wykorzystuje do działalności gospodarczej w części, tylko do tej części można zastosować stawkę o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Odnosząc się do społecznego aspektu sprawy wskazać należy, że podnoszone w skardze kasacyjne argumenty mogą być skierowane do ustawodawcy jako postulat zmiany przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził również, aby uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełniało wymogów art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie wyroku zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowiska stron i podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Z uwagi na powyższe zarzuty skargi kasacyjnej należy uznać za niezasadne. Mając powyższe na względzie skargę na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało oddalić