I SA/Op 679/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi P. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 8 sierpnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie o wyłączeniu dokumentu z materiału dowodowego oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - zwana dalej O.p., stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 6 czerwca 2014 r., o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Uzasadniając rozstrzygniecie organ wskazał, że postanowieniem z dnia 6 czerwca 2014 r., Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu wyłączył z materiału dowodowego, zebranego w toku prowadzonej przez ten organ kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-maj 2013r., pismo z dnia 20 grudnia 2013r., nr [...], w części dotyczącej danych z systemu VIATOLL oraz monitoringu z Systemu Poboru Opłat zapisanych na nośniku CD - z uwagi na informacje niejawne oraz ważny interes publiczny. Zdaniem organu I instancji informacją niejawną w niniejszej sprawie jest dobro osób trzecich, których dotyczy wyłączony z akt sprawy dokument. Podkreślone zostało, że organ podatkowy nie może dopuścić do ujawnienia pozyskanych w trakcie czynności służbowych danych podmiotów niezwiązanych ze sprawą, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na identyfikację bądź pozyskanie informacji handlowych, personalnych lub innych istotnych gospodarczo. Podatnik został także pouczony, że na postanowienie nie przysługuje prawo do wniesienia zażalenia. W dniu 13 czerwca 2014 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu przekazał do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu pismo P. Ś. z dnia 6 czerwca 2014 r., zatytułowane "Zażalenie na postanowienie i skarga na działania organu". Podatnik zakwestionował w nim doręczenie postanowienia nr [...], zażądał jego uchylenia w całości i natychmiastowego dostępu do akt sprawy, w tym do wyłączonego ww. aktem administracyjnym dokumentu. W dniu 26 czerwca 2014 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu wpłynęło pismo z dnia 13 czerwca 2014 r., którym pełnomocnik skarżącego złożył zażalenie na przedmiotowe postanowienie organu podatkowego I instancji. Wnosząc o uchylenie w całości postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu, stwierdzenie rażącego naruszenia prawa przez organ podatkowy I instancji oraz natychmiastowe udostępnienie stronie wszystkich dokumentów, zarzucił rozstrzygnięciu rażące naruszenie szeregu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności: - art. 179 § 1 O.p., poprzez wyłączenie dokumentów przy braku zaktualizowania się przesłanki istnienia informacji niejawnych lub przesłanki wystąpienia interesu publicznego; - art. 123, 129, 178 w związku z art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez wyłączenie dokumentów mających istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oraz rażące naruszenie prawa w zakresie dostępu do akt; - art. 123, 145 § 2 oraz art. 178 O.p., poprzez wręczenie ww. postanowienia stronie oraz nieuprawnionej odmowie dostępu do wyłączonych dokumentów; - art. 121, 124 oraz art. 217 O.p., poprzez działanie w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę wyjaśniania przesłanek. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2014 r., stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 6 czerwca 2014 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby podniósł, że przedmiotem postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 6 czerwca 2014r., nr [...] - pomimo powołania w podstawie prawnej zarówno art. 179 § 2 O.p., obok wskazanego art. 179 § 1 tej ustawy - jest niewątpliwie wyłączenie z akt sprawy wskazanego w sentencji dokumentu. Dalej wskazano, że powyższe postanowienie organu I instancji zawiera obligatoryjne elementy postanowienia wskazane w art. 217 § 1 O.p. Jednocześnie powołując § 2 wskazanego artykułu organ stwierdził, że uzasadnienie faktyczne i prawne postanowienie zawiera tylko wówczas, gdy służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy zostało wydane na skutek zażalenia na postanowienie. Dalej podniesiono, że w judykaturze ugruntowane jest stanowisko, że obowiązującą formą wyłączenia dokumentów z akt sprawy jest forma postanowienia wydanego na podstawie art. 179 § 1 O.p., w związku z art. 216 O.p. - kwestia wyłączenia dokumentów ma bowiem charakter wpadkowy i nie rozstrzyga o istocie sprawy. Postanowienie o wyłączeniu dokumentów jest ze swej istoty niezaskarżalne, o czym świadczy treść art. 179 § 3 O.p., przewidująca prawo do wniesienia zażalenia jedynie na postanowienie, o którym mowa w § 2 tego artykułu, tj. postanowienie o odmowie umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne lub dokumentami wyłączonymi z akt sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów. Art. 179 ww. ustawy nie zawiera natomiast norm przewidujących wniesienie zażalenia na postanowienie o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Organ II instancji podkreślił także, że stanowisko o niedopuszczalności zażalenia na postanowienie o wyłączeniu dokumentów zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Lublinie z 20 lutego 2008r., sygn. akt I SA/Lu 800/07; wyrok WSA w Gdańsku z 17 września2009r., sygn. akt I SA/Gd 68/09; wyrok WSA w Łodzi z 13 marca 2013r., sygn. akt I SA/Łd 1441/12; wyrok NSA w Warszawie z 26 lipca 2012r., sygn. akt II FSK 616/1). Biorąc zatem pod uwagę treść art. 236 O.p., zgodnie z którym zażalenie na postanowienie przysługuje tylko wówczas, gdy ustawa tak stanowi, w ocenie organu II instancji wniesione zażalenie należało uznać za niedopuszczalne. Jednocześnie, pismem z 8 sierpnia 2014 r., organ II instancji, odnosząc się do pisma P. Ś. z dnia 6 czerwca 2014 r., poinformował podatnika, że ma on prawo do złożenia do organu podatkowego I instancji wniosku o wgląd w akta sprawy oraz prawo do zaskarżenia postanowienia odmawiającego umożliwienia zapoznania się z dokumentami. W skardze z dnia 10 września 2014 r. pełnomocnik skarżącego - zarzucając postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu naruszenie art. 179, 121, 217 § 1 pkt 4 i 5 O.p., poprzez brak nakazania sprostowania postanowienia organu podatkowego I instancji w zakresie błędnej podstawy prawnej oraz art. 179 O.p., poprzez nieuchylenie rozstrzygnięcia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu mimo braku zaktualizowania się przesłanek do wyłączenia pisma nr [...] z akt sprawy. W związku z powyższym wniósł o: 1. uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu i nakazanie sprostowania błędnej podstawy prawnej (w postanowieniu Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu) lub jednoznaczne stwierdzenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu nie stanowi postanowienia, o którym mowa w art. 179 § 2 O.p. 2. uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu oraz stwierdzenie braku istnienia przesłanek do wyłączenia dokumentów z akt sprawy; 3. zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślone zostało, że art. 179 § 2 i § 3 O.p. odnosi się wyłącznie do kwestii odmowy stronie postępowania umożliwienia zapoznania się z dokumentami. Tymczasem Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu w kwestionowanym postanowieniu z jednej strony postanowił wyłączyć z akt sprawy dokumenty, natomiast z drugiej strony - jako podstawę prawną - powołał m.in. art. 179 § 2 O.p.( tj. przepis dot. odmowy wglądu w dokumenty ). Zdaniem pełnomocnika skarżącego, takie działanie organu podatkowego wprowadza chaos i zamęt. W przedmiotowym postanowieniu organu podatkowego I instancji podstawa prawna i rozstrzygnięcie nie są ze sobą spójne, co powoduje, że nie ma pewności, które z postanowień Naczelnik Urzędu Skarbowego miał na myśli - czy postanowienie o wyłączeniu dokumentu z akt sprawy czy postanowienie o odmowie wglądu w akta sprawy. Powyższe stanowi naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych. W dalszej części skargi częściowo powtórzone zostały, podniesione w zażaleniu z dnia 13 czerwca 2014 r., argumenty odnośnie dezaktualizowania się przesłanek pozwalających na wyłączenie dokumentów z akt sprawy. I tak, wskazując, iż informacją niejawną są tylko i wyłącznie informacje, o których mowa w ustawie o ochronie informacji niejawnych, pełnomocnik P. Ś. podkreślił, iż z całokształtu działań Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu, w tym również z postanowienia o odmowie wglądu w akta sprawy (postanowienie z dnia 7 lipca 2014r., nr [...] (k.27) - będące obecnie przedmiotem postępowania zażaleniowego) wynika, że organ podatkowy I instancji nie potrafi prawidłowo stosować instytucji prawnej unormowanej w art. 179 O.p., a co więcej, nie analizuje jakich okoliczności dotyczą dokumenty (np. bez względu na fakty, nieudolnie stara się wykazać istnienie przesłanki "utajnienia", zmieniając w postanowieniu o odmowie wglądu definicje informacji niejawnych oraz pomijając przesłankę interesu publicznego). Informacjami niejawnymi nie są i nie mogą być wyłączone z akt sprawy dokumenty, nie niosą one bowiem żadnego ryzyka dla Rzeczypospolitej Polskiej. Odnośnie przesłanki interesu publicznego wskazane zostało, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu w swoim postanowieniu nie wykazał na czym w stosunku do wyłączonego dokumentu ten interes publiczny polega. Ponadto podkreślone zostało, iż odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami ze względu na występowanie informacji niejawnych lub interesu publicznego następuje w odniesieniu do konkretnych danych, a nie dokumentów czy nośników danych. Bezpodstawne jest utajnienie całego VIATOLL oraz monitoringu z Systemu Poboru Opłat, zwłaszcza w sytuacji, gdy część danych np. nr rejestracyjne pojazdów czy też dane kierowców, są znane podatnikowi. Utajnianie informacji dostępnych w obrocie gospodarczym jest całkowicie nielogiczne. Hurtowe utajnianie dokumentów jest niedopuszczalne w świetle wyjątkowości instytucji unormowanej w art. 179 O.p. Nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, że istnieją informacje wymagające utajnienia - z czym strona skarżąca się nie zgadza - to niekoniecznie są nimi całe dokumenty czy nośniki danych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżonym orzeczeniem z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 178 § 1 O.p. strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Na podstawie art. 179 § 1 O.p. przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Stosownie do § 2 i § 3 odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1 następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. W ocenie Sądu prawidłowo wskazał organ II instancji, że przedmiotem zaskarżenia było postanowienie o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Wprawdzie, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu w podstawie prawnej powołał zarówno art. 179 § 1 O.p. jak i art. 179 § 2 O.p. to jednak przedmiotem postanowienia z dnia 6 czerwca 2014 r. jest bezspornie wyłączenie z akt sprawy wskazanego w sentencji dokumentu, tj. pisma z dnia 20 grudnia 2013r., nr [...] - w części dotyczącej danych z systemu VIATOLL oraz monitoringu z Systemu Poboru Opłat, zapisanych na nośniku CD. Wskazuje na to, co słusznie zauważył Dyrektor Izby, sformułowana jednoznacznie treść samego rozstrzygnięcia " (...)Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu postanawia wyłączyć z materiału dowodowego (...)" . W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, dotyczący wątpliwości skarżącego, czy organ podatkowy I instancji kwestionowanym postanowieniem wyłączył dokumenty z akt sprawy, czy też odmówił wglądu w akta sprawy. W ocenie Sądu, jak już wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądowym, powołanie błędnej podstawy prawnej, w sytuacji gdy rzeczywiście istnieje podstawa prawna rozstrzygnięcia, a tym bardziej w sytuacji powołania, jako jednego z przepisów, przepisu stanowiącego faktycznie podstawę prawną rozstrzygnięcia, nie stanowi podstawy uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia (zob. wyrok z dnia 15.06.2009 r., I SA/Op 380/08 LEX nr 510701, wyrok z 29.10.2007 r., I SA/Gd 640/07 LEX nr 475616). Zauważyć też wypada, że pismem z 6 czerwca 2014 r. skarżący złożył w organie podatkowym I instancji wniosek o udostępnienie mu pisma nr [...] z 20 grudnia 2013 r. do zapoznania, sporządzenia odpisu, kopii, fotokopii. Ponadto organ odwoławczy pismem z dnia 8 sierpnia 2014 r., poinformował skarżącego o przysługującym mu prawie do złożenia w organie podatkowym I instancji wniosku o wgląd w akta sprawy oraz o prawie do zaskarżenia postanowienia wydanego w wyniku rozpoznania tego wniosku. W świetle przytoczonych okoliczności nie znajduje uzasadnienia zarzut skargi dotyczący naruszenia w przedmiotowej sprawie sformułowanej w art. 121 O.p. zasady zaufania do organów podatkowych. Tym bardziej, że ze skargi jak i z odpowiedzi na skargę wynika, że postanowieniem z dnia 7 lipca 2014r., nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu odmówił stronie możliwości zapoznania się w całości z dowodami wyłączonymi z akt sprawy postanowieniem z dnia 6 czerwca 2014 r., a skarżący skorzystał z pouczenia organu i pismem z dnia 23 lipca 2014 r. wniósł zażalenie na ww. postanowienie. Zdaniem Sądu w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, że stanowisko o niedopuszczalności zażalenia na postanowienie o wyłączeniu dokumentów zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, o czym świadczą powołane przez organ wyroki sądów administracyjnych. Z treści art. 179 § 3 O.p. wynika, że zażalenie służy na postanowienie o którym mowa w § 2, tj. na postanowienie dotyczące odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów. Wykładnia językowa art. 179 § 3 O.p. nie pozwala na wniosek, że zażalenie służy na postanowienie, o którym mowa w § 1. W sytuacji, gdy organ wyłączy z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu uchylenia ich jawności, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania określone w art. 178 O.p., postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania legalności decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie, na podstawie art. 236 § 1 i art. 237 O.p. oraz art. 134 p.p.s.a. Zatem sformułowane w skardze pozostałe zarzuty, dotyczące treści uzasadnienie postanowienia organu I instancji, w tym braku przesłanek do wyłączenia dowodów z akt sprawy, nie mogą być przedmiotem badania w niniejszej sprawie. Stąd argumenty skargi o lakonicznych sformułowaniach uzasadnienia postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu, czy brakach w tym uzasadnieniu nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Tym samym za bezzasadne należy uznać zarzuty związane z naruszeniem w niniejszej sprawie przepisów art. 179 oraz art. 217 § 1 pkt 4 i 5 O.p. Skoro zatem na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy nie przysługiwało zażalenie, zasadnie organ odwoławczy zaskarżonym do tut. Sądu postanowieniem stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Natomiast w myśl art. 239 O.p., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale (tj. w rozdziale 16 zatytułowanym "Zażalenia") do zażaleń mają zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Na gruncie tego ostatniego przepisu powszechnie przyjmuje się, że niedopuszczalność wniesienia odwołania (zażalenia) może mieć charakter podmiotowy i przedmiotowy. W pierwszym przypadku z niedopuszczalnością środka zaskarżenia mamy do czynienia wówczas, gdy został on wniesiony przez podmiot niemający legitymacji do dokonania tej czynności albo stronę niemającą zdolności do czynności prawnych. W drugim przypadku niedopuszczalność występuje w sytuacji braku przedmiotu zaskarżenia oraz gdy przepisy prawne wyłączają możliwość zaskarżenia aktu administracyjnego organu pierwszej instancji. W niniejszej sprawie zaistniał ten drugi przypadek (na postanowienie organu I instancji nie przysługuje zażalenie), co powoduje, że zarzuty dotyczące naruszenia wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, należy uznać za bezzasadne. Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a, Sąd orzekł jak w sentencji.