I SA/Po 255/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 września 2015r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r oddala skargę Decyzją z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy [...] stwierdził [...] Sp. z o.o. Oddział w [...] – obecnie [...] Sp. z o.o. (dalej: podatnik, spółka, skarżąca) wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że spółka pismem z dnia [...] grudnia 2012 r. wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. Wraz z wnioskiem podatnik złożył skorygowaną deklarację na podatek od nieruchomości za ww. rok. Organ stwierdził również, że nowe wyliczenie należnego podatku w związku z decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. spowodowało powstanie nadpłaty w kwocie [...] zł. W odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2013 r. spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części nieuznającej nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz o orzeczenie co do istoty sprawy w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości z uwzględnieniem powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości zgodnie ze złożonymi przez spółkę korektami deklaracji na podatek od nieruchomości z grudnia 2012 r. Zaskarżonej decyzji zarzucono: I. naruszenie prawa procesowego, tj.: - art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego; - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie, jak również poprzez nieuprawnione zbagatelizowanie opinii przedstawionych przez spółkę oraz działanie oparte o zasadę "in dubio pro fisco"; - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie stosownych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym poprzez: - niezasadną odmowę przyznania mocy dowodowej opinii przedstawionych przez spółkę, mimo posiadania przez osoby sporządzające opinię wymaganych prawem kwalifikacji oraz doświadczenia zawodowego - brak dokonania całościowej analizy orzecznictwa sądowego dotyczącego kwestii będącej przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, co podważa obiektywizm i bezstronność rozstrzygnięcia; - art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewykazanie spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie; - art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady szybkiego działania i posługiwania się najprostszymi środkami do załatwienia sprawy; - art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego; - art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z § 4 tej ustawy poprzez brak uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. II. naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. z 2010 r., Dz. U. Nr 95, poz. 613; dalej: "u.p.o.l.") przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi; - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 lit. a) i art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r., Dz. U. Nr 243, poz. 1623; dalej: "Prawo budowlane") przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi opodatkowanymi w kategorii budowli są urządzenia i instalacje stanowiące element budynku; - art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną; - art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową. Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że w niniejszej sprawie organ podatkowy prowadził odrębne postępowanie w przedmiocie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i kwestię tę rozstrzygnął w decyzji. Organ zaznaczył przy tym, że od decyzji tej zależała ocena zasadności wniosku spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Organ zaznaczył, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została uwzględniona w rozstrzygnięciu w przedmiocie nadpłaty. W ocenie Kolegium taki sposób procedowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie budzi zastrzeżeń prawnych, a wydana przez organ pierwszej instancji decyzja zasługuje na utrzymanie w mocy. W skardze z dnia [...] grudnia 2014 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocników, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono: I. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi; - art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) Prawa budowlanego poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynków, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.l.o.k. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) Prawa budowlanego i art. 3 pkt 2 tej ustawy poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku; - art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle styczne z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem); II. naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz poprzez oparcie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego; - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku; - art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewykazanie spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie; - art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. W dniu [...] czerwca 2015 r. z uwagi na związek zaskarżonej decyzji z decyzją określającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 rok (sygn. akt I SA/Po 261/15), która będzie poddana sądowej kontroli na rozprawie zaplanowanej na dzień 01 lipca 2015 r. Sąd postanowił odroczyć rozprawę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do rozpoznania skargi w sprawie poddanej sądowej kontroli, przede wszystkim należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy [...] określił skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł. Sądowi z urzędu wiadomym jest, ze sprawy skarżącej spółki o sygn. akt I SA/Po 261/15, że powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...]. Decyzja wydana przez organ drugiej instancji została natomiast zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 01 lipca 2015 r. o sygn. akt I SA/Po 261/15 oddalił skargę (orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już w obrocie prawnym, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W tej sytuacji organ rozpoznający wniosek skarżącej spółki z dnia [...] grudnia 2012 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] określającej skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji nie było zatem możliwe wydanie rozstrzygnięcia innego niż to, które zapadło i było zgodne z decyzją wiążącą organ. Podkreślić także należy, w świetle wyroku tutejszego Sądu, oddalającego skargę od decyzji SKO, utrzymującej w mocy decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r., w dacie orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie - decyzja określająca zobowiązanie podatkowe pozostawała w obrocie, a zatem nie było podstaw do uwzględnienia skargi. Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że nie są zasadne podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów prawa materialnego. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący naruszenia art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz poprzez oparcie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego. Odnosząc się do powyżej wskazanego zarzutu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Natomiast na podstawie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W ocenie Sadu, powołane przepisy w toku postępowania podatkowego nie zostały naruszone. Organ pierwszej instancji, wydając decyzję w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., był związany wydaną przez ten organ decyzją w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Zasadnie zatem, stosując przepis art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, Burmistrz Miasta i Gminy [...] częściowo uznał zasadność wniosku skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., w zakresie, w jakim wynikało to z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w tym samym podatku, za ten sam okres. W świetle art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, rozstrzygnięcie odmienne nie było możliwe. Tym samym organ działał na podstawie przepisów prawa i nie naruszył art. 120 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie został także naruszony art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego. Odnosząc się do tego twierdzenia skarżącej spółki zaznaczyć należy, że wadliwości decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie stwierdził ani organ odwoławczy, ani Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, oddalając wniesioną w tym zakresie skargę. Ponadto, ewentualna wadliwość decyzji, na której oparto inne rozstrzygnięcie organu podatkowego dawałoby podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Nie znajduje również uzasadnienia podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku. Na mocy art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W świetle ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych, a zwłaszcza wobec wydania przez organ pierwszej instancji decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. organ nie był zobowiązany do podjęcia działań zmierzających do zbadania, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku. Ustalenia tego rodzaju poczynione zostały w odrębnym postępowaniu podatkowym. Ustalenia odmienne od ustaleń wynikających z decyzji kończącej tamto postępowanie wymagałoby, zgodnie z art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, w pierwszej kolejności wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a do tego nie doszło do momentu wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w niniejszym postępowaniu. W tej sytuacji, wobec związania organu rozstrzygającego w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., decyzją tego organu w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w tym podatku, za ten okres, czynienie ustaleń faktycznych w zakresie, w jakim organ jest związany inną decyzją nie jest zasadne. Bezzasadny jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewykazanie spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Na podstawie art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Odnosząc się do tego zarzutu powtórzyć po raz kolejny należy, że organ wydając decyzję w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., związany był ustaleniami wynikającymi z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Tym samym organ nie był zobowiązany do ponownego badania okoliczności ustalonych w innym postępowaniu zakończonym wydaniem i doręczeniem skarżącej spółce decyzji. Z tych samych powodów nie jest zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego. Ponadto podkreślenia wymaga, że organ nie naruszył przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze, ponieważ mimo powołania ich w sentencji decyzji organu pierwszej instancji, przepisy te nie znalazły zastosowania w sprawie. Powołanie przepisów prawa materialnego, które nie miały w sprawie zastosowania stanowiło uchybienie badanej przez Sąd decyzji, jednak nie mogło mieć ono istotnego wpływu na wynik sprawy, a zatem nie stanowi przesłanki uzasadniającej uchylenie tej decyzji. Orzekając w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. organ pierwszej instancji nie zastosował powołanych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. decyzją z dnia [...] lutego 2013 r., rozstrzygnięcie w przedmiocie nadpłaty miało charakter w istocie proceduralny. Organ był w tej sytuacji zobowiązany do uznania zasadności wniosku skarżącej spółki wyłącznie w takim zakresie, jaki wynikał z decyzji określającej zobowiązanie. Podstawą prawną rozstrzygnięcia były zatem wyłącznie przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące stwierdzenia nadpłaty oraz przepis proceduralny art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej. Na marginesie, odnosząc się do zarzutów skargi, wskazać należy, że przypisy prawa materialnego, w tym powołane w skardze przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych znalazłyby w sprawie zastosowanie, gdyby organ rozpoznał wniosek skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty bez wcześniejszego określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. W tym przypadku, przy braku decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, kompleksowe postępowanie dowodowe, mające na celu wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, winno być przeprowadzone w toku postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Sytuacja taka nie zachodzi jednak, gdy organ wcześniej określi w decyzji wymiarowej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, decyzja ta wiąże organ od chwili jej doręczenia we wszystkich innych postępowaniach, w tym w postępowaniu dotyczącym nadpłaty w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jaki i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze. Mając powyższe na uwadze skargę Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. oddalił skargę.