III SA/Gl 1416/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] r., nr [...] , wymierzającą Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ""A" " z siedzibą w B. , karę pieniężną w kwocie [...] zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2012, poz. 749, ze zm., dalej jako O.p.) oraz art. 2 ust. 3, ust. 4, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt. 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej jako u.g.h.). W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną. W dniu [...] r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach w lokalu [...] w U. przy ul. [...] . W wyniku kontroli w lokalu stwierdzono włączone i gotowe do użycia urządzenie do gry o nazwie [...] nr [...] Podczas przeprowadzonego w trakcie kontroli eksperymentu rozegrano gry kontrolne i stwierdzono, że mają charakter losowy, nie są zależne od umiejętności i sprawności grającego, gra urządzana jest w celach komercyjnych - co wyczerpuje znamiona gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Kontrolujący stwierdzili urządzanie gier hazardowych w lokalu nie będącym kasynem gry, brak koncesji na prowadzenie kasyna gry; automaty stanowią własność firmy "A" Sp. z o.o. Na podstawie wyników przeprowadzonej kontroli, Naczelnik Urzędu Celnego w B. , postanowieniem z [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w związku z urządzaniem gier na przedmiotowym automacie poza kasynem gry, w którym dopuszczono jako dowód w sprawie opinię z dnia [...] r. sporządzoną przez mgr inż. R.R. - biegłego sądowego z informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C., pozyskaną w toku postępowania karnego skarbowego o sygn. akt [...] z [...] r., którą Naczelnik Urzędu Celnego w B. wymierzył Spółce z o.o. ""A" " karę pieniężną w wysokości [... ] zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W odwołaniu pełnomocnik strony zarzucił decyzji organu I instancji: 1. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust.1 pkt 1 i 2 , ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych poprzez ich błędną wykładnię oraz zastosowanie i przyjęcie, że organizowanie gier na przedmiotowym urządzeniu może naruszać powołane przepisy w sytuacji, gdy są one potencjalnie niezgodne z art. 2 i 7 Konstytucji oraz art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że organizowanie gier na zatrzymanym urządzeniu może naruszać przepisy tej ustawy, a nadto naruszenie przepisów poprzez zastosowanie ich w sprawie w sytuacji, gdy przepis art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, jako uznany wprost za niezgodny z art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L 204, s 37), ostatnio zmienionej Dyrektywą Rady 2006/96/WE z 20 listopada 2006r. (Dz. U. L 363, s. 81) nie może być stosowany przez organ władzy publicznej w stosunku do osób prywatnych - zarówno fizycznych, jak i prawnych, a przepis art. 6 ust. 1 ustawy ma taki sam charakter, a oba te przepisy stanowią normy dopełniające podstawy wymierzenia sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ,ust. 2 pkt 2 u.g.h.; 3. naruszenie art. 2 ust. 6 u.g.h. polegające na wydaniu zaskarżonej decyzji pomimo braku decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy gry zainstalowane w przedmiotowym urządzeniu są grami na automacie w rozumieniu ustawy. Podnosząc powyższe pełnomocnik strony wniósł o: - uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, a z ostrożności - o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez NSA w sprawie o sygn. akt II GSK 686/13. Po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu organ odwoławczy zaskarżoną decyzją z 23 kwietnia 2015r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazując na art. 2 ust. 3, 4 i 5 ustawy o grach hazardowych stwierdził, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Ilekroć zaś w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). W uzasadnieniu wskazał, że istotnym zagadnieniem przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej grę poza kasynem gry oraz spełnianie przez dane urządzenie wymogów automatu do gry w rozumieniu ustawy. Zauważył, że poza sporem jest, iż osobą urządzającą gry na spornych automatach jest skarżąca Spółka. Bezspornym w sprawie jest również fakt nieposiadania przez Spółkę z o.o. "A" określonej w art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych koncesji na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach a także, że lokal, w którym znajduje się sporny automat nie jest kasynem gry. Drugim, niemniej istotnym elementem niezbędnym dla wymierzenia kary pieniężnej jest ustalenie, czy sporne urządzenia spełniają wymogi automatów w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, czyli, czy gry w nich zainstalowane wypełniają definicję art. 2 ust. 3, ust. 4 lub ust. 5 ustawy. Kryterium decydującym o zakwalifikowaniu danej gry do gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych jest losowy charakter danej gry. Przejawia się on brakiem możliwości przewidzenia jej rezultatu. Gra losowa to taka, która związana jest z przypadkowością. Charakteryzuje się tym, że jej wynik nie jest uzależniony od cech grającego, a jedynie od losu, przeznaczenia, czy też przypadku. Dla wyniku gry losowej bez znaczenia pozostają takie cechy grającego jak inteligencja, umiejętność logicznego myślenia, zręczność, sprawność. Z opisu gier zawartego w protokole z kontroli wynika, że po uruchomieniu urządzenia przyciskiem "start" uruchomiło się 3 bębny z różnymi symbolami, które obracały się z szybkością uniemożliwiającą identyfikację poszczególnych symboli. Zatrzymały się one same (bez ingerencji gracza). Jednocześnie naciśnięcie guzika spowodowało pomniejszenie licznika CREDIT o wartość zgodną z wybraną stawką. Rozegrano 5 gier, aż do osiągnięcia stanu licznika CREDIT 0, kiedy prowadzenie dalszych gier stało się niemożliwe. Na tym eksperyment został zakończony. Pozwoliło to na dokonanie ustalenia, że gry mają charakter losowy, gdyż gracz nie ma żadnego wpływu na wynik prowadzonej gry, który nie jest zależny od umiejętności i sprawności grającego oraz jego zdolności psycho-motorycznych. Ustalenia te są zbieżne z ustaleniami biegłego sądowego, R. R., który sporządził opinię w toku postępowania karno - skarbowego. Stwierdził w niej, że badany automat umożliwia rozgrywanie gier losowych, w których uzyskane wygrane punktowe pozwalają na przedłużenie czasu gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, jak również dają możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). Automat umożliwia prowadzenie działalności komercyjnej, gdyż jego uruchomienie wymaga zakredytowania go pieniędzmi. Po wybraniu jednej z dostępnych gier i ustaleniu stawki przyciśnięcie przycisku "start" rozpoczyna się obracanie wirtualnych bębnów z symbolami lub losowanie kart w pokerze. Bębny obracają się z dużą prędkością, a następnie zwalniają i zatrzymują się samoczynnie. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego. Jeżeli symbole utworzą określoną w planie gry kombinację, grający otrzymuje wygraną w postaci punktów dopisywanych do licznika "credit". Wynik uzyskany w każdej grze ma charakter losowy i jest niezależny od umiejętności (zręczności grającego i jego zdolności psycho – motorycznych. Grający nie m realnego wpływu na to, w jakim ustawieniu zatrzymają się symbole. Nadto poprzez przytrzymanie przycisku "start" możliwe jst rozgrywanie gier w trybie autostartu – kolejne gry rozgrywają się automatycznie, bez udziału grającego. Końcowo biegły stwierdził, że gry na badanym urządzeniu spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Organ stwierdził, że gry były urządzane w celach komercyjnych, gdyż rozpoczęcie gry wymagało uiszczenia opłaty. Urządzającym gry była skarżąca Spółka, gdyż na automacie znajdowała się naklejka wskazująca, że jest jego właścicielem. Ponieważ nie były one urządzanie w kasynie, organ orzekł o wymierzeniu skarżącej kary w wysokości [...] zł. Ustosunkowując się do zarzutu niewystąpienia do Ministra Finansów o ustalenie charakteru gier organ wskazał, że wystąpienie do Ministra Finansów w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. o określenie charakteru gry nie znajduje uzasadnienia. Nie jest bowiem tak, że w każdym przypadku urządzania gier Minister ma obowiązek wydać przedmiotową decyzję. Powołując się na wyrok NSA w sprawie II SA 2338/93 wskazał, że jedynie wątpliwości co do charakteru gry rozstrzyga Minister Finansów w drodze decyzji administracyjnej. Tak więc wskazany tryb dotyczy sytuacji, gdy występują wątpliwości co do charakteru gry. Natomiast normy prawne u.g.h. określają, jakie cechy gry wskazują na jej losowy charakter i w oparciu o nie organ celny ustalając przebieg gry jest władny sam określić czy dana gra wyczerpuje znamiona gry na automatach. Także zbieżność ustaleń organu i wniosków opinii biegłego wskazywała na to, że stan faktyczny i prawny sprawy jest ustalony, a załatwienie sprawy i nałożenie grzywny nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Odnosząc się do zarzutu niezgodności przepisów u.g.h. z dyrektywą 98/34/WE w kontekście wyroku TSUE z 19 lipca 2012r. w sprawach C-213/11 i innych, organ stwierdził, że art. 14 ust.1 u.g.h. nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia, a art. 6 ust. 1 i art. 89 u.g.h. nie były przedmiotem orzeczenia Trybunału. Zaś zdaniem organu norma prawna zawarta w art. 6 ust. 1 i art. 89 u.g.h. nie ma charakteru technicznego, gdyż z racji materii jaką reguluje tj. odpowiedzialności finansowej za działanie niezgodne z przepisami ustawy nie wprowadza istotnych warunków mogących mieć wpływ na właściwości i sprzedaż produktów, jakimi są automaty do gier. Natomiast w kwestii naruszenia przez badane rozstrzygnięcie wskazanych w odwołaniu przepisów Konstytucji, organ powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt P 4/14, w którym Trybunał nie stwierdził niezgodności art. 14 ust. 1 i 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2, 7 w zw. z 9 oraz art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust.3 Konstytucji. Opierając się na stanowisku Sądu Najwyższego wyrażonym w uzasadnieniu postanowienia wydanego w sprawie I KZP 15/13 stwierdził wreszcie, że w przypadku braku notyfikacji, który jest jedynie naruszeniem trybu ustawodawczego, organy władzy publicznej nie mogą odmawiać stosowania prawa do czasu wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia usuwającego akt z obrotu prawnego na skutek stwierdzenia jego niekonstytucyjności. Ponieważ u.g.h. jest aktem obowiązującym w polskim porządku prawnym, nie została uchylona ani Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o jej niezgodności z Konstytucją, organ – zobowiązany do stosowania przepisów prawa – nie mógł odmówić jej stosowania, w tym art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 u.g.h. Na decyzję organu odwoławczego strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając: 1. naruszenie art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że organizowanie gier na zatrzymanym urządzeniu może naruszać przepisy tej ustawy, a nadto zastosowanie ich w sprawie w sytuacji, gdy przepis art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, jako uznany wprost za niezgodny z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L. 204, s. 37), ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z 20 listopada 2006r. (Dz. U. L 363, s. 81) (zwanej dalej "dyrektywą 98/34") nie może być stosowany przez organy władzy publicznej w stosunku do osób prywatnych — zarówno fizycznych, jak i prawnych, a przepis art. 6 ust. 1 ma taki sam charakter, a oba te przepisy stanowią normy dopełniające podstawy wymierzenia sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. 2. naruszenie przepisu art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych polegające na wydaniu zaskarżonego wyroku pomimo braku decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 zainstalowane w przedmiotowym urządzeniu są grą losową, zakładem wzajemnym lub grami na automacie w rozumieniu ustawy. Podnosząc powyższe zarzuty strona wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji I instancji w całości, 2. zasądzenie na rzecz skarżącej Spółki kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, 3. stwierdzenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się rozstrzygnięcia sądu, które zapadnie w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że zarzuty dotyczące wadliwości zaskarżonej decyzji odnoszą się do błędnej interpretacji stanu prawnego mającego znaczenie dla rozpoznania sprawy. Zdaniem strony oba organy rozstrzygające w niniejszej sprawie błędnie przyjęły, że do zatrzymanych urządzeń stosuje się przepisy ustawy o grach hazardowych. Zdaniem strony opinia biegłego sądowego jest niewystarczająca dla ustalenia charakteru gier rozgrywanych na spornych automatach. Opieranie tych twierdzeń na ww. dowodzie, a także na ustaleniach funkcjonariuszy celnych jest pozbawione jakiegokolwiek znaczenia dowodowego. Za uchyleniem decyzji obu organów przemawia stan prawny, którego interpretacja musi uwzględniać stanowisko zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. zapadłym w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Zdaniem strony ustawa o grach hazardowych, jako niezgodna z prawem unijnym nie może być stosowana przez sądy krajowe. Orzeczenie Trybunału jednoznacznie stwierdza, że ustawa o grach hazardowych zawiera "przepisy techniczne", a zatem jej projekt winien być przez Polskę notyfikowany Komisji Europejskiej. Strona uważa, że z wyroku TSUE wynika, że wydając wyrok Trybunał dokonał oceny całej ustawy o grach hazardowych. Skoro Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że art. 14 ust. 1 ustawy jest przepisem technicznym, to nie można nałożyć kary pieniężnej w trybie określonym w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy. Uzasadnione wątpliwości budzi oparcie wyroku o przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1, które mogą być niezgodne z prawem unijnym. Na poparcie swojej tezy przywołuje wyrok z 26 października 2006r. w sprawie C-65/05 Komisja przeciwko Grecji. Strona dokonuje analizy orzeczenia Trybunału, z którego wyciąga wniosek, że art. 6 ust. 1 ustawy stanowi również przepis techniczny, a zatem także w tym zakresie ustawa winna być notyfikowana Komisji Europejskiej, a skoro to nie nastąpiło, to nie może on być podstawą orzeczenia w niniejszej sprawie. Strona uważa, że skoro w niniejszej sprawie nie można stosować art. 14 ust. 1 to nie można również wymierzyć kary na podstawie art. 89 ustawy. Na potwierdzenie swojej tezy o niemożności stosowania ustawy przez sądy polskie i inne organy strona przywołuje szereg wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (II FSK 922/12, II FSK 2925/12, II FSK 2988/12, II FSK 3007/12, II FSK 3137/12, II FSK 3139/12). W dalszej części skargi strona podniosła fakt nieuwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z decyzji Ministra Finansów, który zgodnie z dyspozycją określoną w art. 2 ust. 6 ustawy rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust 1- 5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie. Skoro zatem organ celny nie przedstawił stosownej decyzji Ministra Finansów, to samodzielne przyjęcie, że na zatrzymanym automacie możliwe jest przeprowadzenie gier podlegających przepisom ustawy jest pozbawione mocy prawnej. Strona podkreśliła, że określenie charakteru gier na spornym automacie może dokonać wyłącznie Minister Finansów, a nie biegły sądowy, a także funkcjonariusz celny. Fakt, ze takich decyzji nie wydano, świadczy o konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 2 ust. 6 ustawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując w całości dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Skarga okazała się niezasadna. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa przez organy, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważności w całości lub w części zaskarżonej decyzji. Przedmiotem niniejszego postępowania jest nałożenie na stronę skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem. Podstawę prawną działania organów stanowi dyspozycja art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 90 ust. 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540; dalej zwana skrócie u.g.h.). Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a u.g.h.). Stosownie do art. 90 ust. 1 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Dyrektor Izby Celnej ustalił i stwierdził, że w niebędącym kasynem lokalu [...] urządzane były gry m.in. na automacie Video Games, a urządzającym gry była skarżąca spółka nie posiadająca koncesji na prowadzenie kasyna gry, wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. Na przedmiotowym automacie należącym do strony został przeprowadzony eksperyment, który wykazał, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automacie spełniającym przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h., gry miały charakter losowy i komercyjny, co potwierdzają ustalenia zawarte w protokole kontroli i opinii biegłego. Strona kwestionuje zarówno ustalenia faktyczne, które legły u podstaw zaskarżonej decyzji, jak i ich ocenę prawną, wskazując na brak podstaw prawnych do nałożenia kary pieniężnej. Rozstrzygając sporną kwestię w pierwszej kolejności rozważyć należy czy z uwagi na brzmienie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. podmiotem wyłącznie uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie jest Minister Finansów, czy też ustaleń tych dokonywać mogą samodzielne organy celne. Zdaniem Sądu, decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy wymagana jest, po pierwsze, na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości co do jego charakteru (por. wyrok WSA w Gdańsku z 26 marca 2013 r., sygn. akt. I SA/Gd 37/13, LEX nr 1368496). Zgodnie z art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6 art. 2 u.g.h., należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Jak z powyższego wynika Minister Finansów wydaje decyzję tylko w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest w toku realizacji. W tym stanie rzeczy, skoro postępowanie organów nie dotyczyło planowanego lub realizowanego działania (automat do gry był już użytkowany bez zezwolenia, a spółka nie występowała do Ministra Finansów w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia), to art. 2 ust. 6 u.g.h. nie znajdował zastosowania. Wyjaśnić przy tym trzeba, że celem uzyskania wiążącej decyzji w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h., to urządzający gry na automacie może złożyć wniosek, przy czym winien on do wniosku dołączyć badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W przypadku zaś, gdy urządzający gry na automacie nie skorzysta z tego uprawnienia, pozwalającego mu na pozyskanie pewności co do charakteru prowadzonej działalności gospodarczej (czy działalność ta wypełnia przesłanki uznania jej za grę hazardową), organy podatkowe na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskują autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. W ramach tychże ustaleń organy podatkowe mają prawo dokonywać samodzielnej oceny przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (por. art. 8 i 91 u.g.h.). Po drugie, decyzja taka niezbędna jest zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Wystąpienie takich uzasadnionych wątpliwości, choć nie wyrażone wprost w przytoczonym przepisie, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji Ministra. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania, co więcej taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw (wyrok WSA w Gliwicach z 26 sierpnia 2014 r. III SA/Gl 45/14, LEX nr 1513689). Powyższe oznacza zatem, że organy podatkowe mają kompetencję do samodzielnego rozstrzygania w tym zakresie. Podsumowując, w realiach rozpoznawanej sprawy nałożenie na stronę kary nie było uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Sąd nie podziela stanowiska przeciwnego reprezentowanego przez spółkę i zgadza się ze stanowiskiem organu, że spółka urządzała gry hazardowe w rozumieniu u.g.h. na spornym automacie poza kasynem gry. W tak ustalonym stanie faktycznym, wobec zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia art. 2 ust. 5 u.g.h. i błędnego zrekonstruowania norm w nim zawartych uzasadnione będzie dokonanie wykładni zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego, przy czym wobec braku definicji legalnych wszystkich użytych, a istotnych dla oznaczenia zakresu woli ustawodawcy, pojęć – celowe będzie przeprowadzenie wykładni literalnej. Przy braku definicji legalnej danego zwrotu języka prawnego oraz w sytuacji nienadania temu zwrotowi określonego (ugruntowanego) znaczenia w języku prawniczym, należy ustalić jego znaczenie na gruncie języka ogólnego (powszechnego, naturalnego). Nadmienić trzeba, że organ oparł swoje rozstrzygnięcie na przepisie art. 2 ust. 5 u.g.h., zatem wyjaśnienia wymagało będzie użyte w nim pojęcie "losowości". Zgodnie ze słownikiem języka polskiego jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" (M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 2, s. 424; M. Szymczak: Słownik języka polskiego, W-wa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol: Mały słownik języka polskiego, W-wa 1994, s. 396). Według słownika frazeologicznego współczesnej polszczyzny określenie "los" pojawia się jako element szerszych zwrotów języka naturalnego związanych z sytuacjami, w których: "coś się rozstrzyga", "coś się decyduje", "coś zachodzi", "istnieje stan niepewności" (por. S. Bąba, J. Liberek: Słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2002, s. 346); w Słowniku synonimów autorstwa A. Dąbrówki, E. Gellera, R. Turczyna (Warszawa 2004, s. 80) jako określenia bliskoznaczne dla pojęcia "los" przywołuje się: "fortunę", "przypadek", "zrządzenie", "traf", "zbieg okoliczności", "splot wydarzeń", "koincydencję", "zbieżność". Losowość, według słownika języka polskiego, to właściwość procesu mówiąca o jego losowym charakterze. Z kolei element, to część składowa jakiejś całości; składnik nadający czemuś odrębną cechę, właściwość, czynnik. Wykładnia językowa pojęcia "losowości" zawartego w art. 2 ust. 5 u.g.h. prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego w normalnych warunkach, w jakich znajduje się osoba grająca (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012r. sygn. V KK 420/11). Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, także z tej przyczyny zasadnie przyjęły organy, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach spełniających przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h., co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli, a co czyni zarzut naruszenia powołanego przepisu nieuzasadnionym. Sąd nie podzielił tym samym zarzutów skargi co do naruszenia przepisów proceduralnych, co miało prowadzić do tego, że organy nie dokonały dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, a wręcz błędnie ustaliły stan faktyczny leżący u podstaw zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, w toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 O.p. Materiał ten w sposób wystarczający potwierdził losowy charakter gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając tym samym twierdzenie o jego zręcznościowym charakterze. W toku postępowania organ przeanalizował i rozważył, w powiązaniu z pozostałymi dowodami, przeprowadzony eksperyment i opinię sporządzoną na zlecenie organu przez biegłego sądowego R. R.. Kierując się regułą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 O.p. organ przyjął, że przedmiotowy w sprawie automat zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) i losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Stanowisko to Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej prawidłowo poczynił ustalenia na podstawie kluczowego w niniejszej sprawie materiału zebranego w czasie przeprowadzonego eksperymentu obrazującego działanie urządzenia. Organ prawidłowo przyjął, że wszystkie środki dowodowe mają taką samą wagę. Ordynacja podatkowa nie wprowadziła bowiem hierarchii mocy dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów pozwala na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów (o ile przepis szczególny nie stanowi inaczej). Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać wnioski i swobodnie decydować o tym jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń (zob. wyrok WSA w Poznaniu z 17 lipca 2014 r., I SA/Po 144/14). Oczywiście "swoboda" oceny nie może oznaczać przyzwolenia na dowolność wniosków prezentowanych przez organ. Dokonywana w myśl art. 191 O.p. ocena organu winna być zgodna z wiedzą, doświadczeniem życiowym oraz zasadami logiki. Sąd dokonując w niniejszej sprawie kontroli w zakresie stosowania art. 191 O.p. doszedł do przekonania, że wnioski przedstawiane przez organ podatkowy skutkujące zastosowaniem art. 2 ust. 5 u.g.h. mieszczą się w granicach wyznaczanych przez podane wyżej wskazania. Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, dowodem w sprawie może być przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment (gra kontrolna). Materialnoprawną podstawę do jego przeprowadzenia stanowi art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o służbie celnej, zgodnie z którym funkcjonariusze wykonujący kontrolę są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. W ocenie Sądu nie zachodzi też sytuacja, że organ naruszył reguły postępowania dowodowego. W niniejszej sprawie losowy charakter gier został jednoznacznie wykazany, a zatem brak było podstaw do dalszego uzupełniania materiału dowodowego. Mając zatem na uwadze dokonane w toku postępowania ustalenia i powołane przepisy organy prawidłowo przyjęły, że stan faktyczny sprawy podlegał subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nadmienić trzeba, że art. 89 ust. 1 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. W przedmiotowej sprawie słusznie zastosowały organy regulację zawartą w punkcie 2, jako przepis szczegółowo odnoszący się gry na automatach poza kasynem gry, a nie do wszelkich pozostałych urządzanych gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Pośrednio potwierdzenie prawidłowości takiego stanowiska zawierają przepisy przejściowe i dostosowujące zawarte w art. 141 w zw. z art. 129 u.g.h., według których sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 nie stosuje się w odniesieniu m.in. do gier na automatach w salonach gier na automatach urządzanych na podstawie stosownych zezwoleń (wydanych na podstawie ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) – organizowanych zgodnie z art. 129-140 u.g.h. Ustawa z 2009 r. wymaga koncesji na prowadzenie kasyna, natomiast zezwolenia wydane na podstawie ustawy z 1992 r. (to m.in. na ich podstawie prowadzone były salony gier na automatach) obowiązują do czasu ich wygaśnięcia. Zatem skoro do gier organizowanych m.in. poza salonami gier mogą być stosowane reguły zawarte w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (niemożność ich stosowania dotyczy tylko przypadków organizowania gier zgodnie z art. 129-140), to brak przeszkód do stosowania tychże reguł do gier organizowanych poza kasynem. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał kompletnej oceny zarzutów odwołania. W swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 O.p. Organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Nie było więc podstaw do zastosowania art. 229 O.p., a zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zasadnicza część sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych oraz czy możliwe jest oparcie na tych przepisach rozstrzygnięcia, na których to zarzutach w głównej mierze skoncentrowała się argumentacja strony skarżącej. Zgodnie z Dyrektywą 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L. 1998.204.37), wszystkie państwa członkowskie muszą być powiadamiane o przepisach technicznych planowanych przez inne państwa członkowskie. Dla osiągnięcia tego celu Komisja Europejska ma zapewniony bezwzględny dostęp do niezbędnej informacji technicznej przed przyjęciem przepisów technicznych. Państwa członkowskie są zobowiązane powiadamiać Komisję o swoich projektach w dziedzinie przepisów technicznych. W uzasadnieniu preambuły Dyrektywy zawarto zastrzeżenie, że dla zapewnienia bezpieczeństwa prawnego państwa członkowskie powinny podać do wiadomości publicznej, że krajowe przepisy zostały przyjęte zgodnie z formalnościami określonymi w Dyrektywie. W preambule Dyrektywy 98/34/WE wskazano, że wspierając sprawne funkcjonowanie rynku wewnętrznego, należy zapewnić możliwie jak największą przejrzystość w zakresie krajowych inicjatyw dotyczących wprowadzania norm i przepisów technicznych (pkt 3 preambuły). Jak wskazano w pkt 4 preambuły, bariery w handlu wypływające z przepisów technicznych dotyczących produktu są dopuszczalne jedynie tam, gdzie są konieczne do spełnienia niezbędnych wymagań oraz gdy służą interesowi publicznemu, którego stanowią gwarancję. Zgodnie z art. 1 pkt 11 Dyrektywy przepisy techniczne obejmują: - specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujących produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujących świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług; - przepisy ustawowe, wykonawcze lub administracyjne państwa członkowskiego, które odnoszą się do specyfikacji technicznych bądź innych wymagań lub zasad dotyczących usług, bądź też do kodeksów zawodowych lub kodeksów postępowania, które z kolei odnoszą się do specyfikacji technicznych bądź do innych wymogów lub zasad dotyczących usług, zgodność z którymi pociąga za sobą domniemanie zgodności ze zobowiązaniami nałożonymi przez wspomniane przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne; - dobrowolne porozumienia, w których władze publiczne są stroną umawiającą się, a które przewidują, w interesie ogólnym, zgodność ze specyfikacjami technicznymi lub innymi wymogami albo zasadami dotyczącymi usług, z wyjątkiem specyfikacji odnoszących się do przetargów przy zamówieniach publicznych; - specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług, które powiązane są ze środkami fiskalnymi lub finansowymi mającymi wpływ na konsumpcję produktów lub usług przez wspomaganie przestrzegania takich specyfikacji technicznych lub innych wymogów bądź zasad dotyczących usług; specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług powiązanych z systemami zabezpieczenia społecznego nie są objęte tym znaczeniem. Analiza art. 8 Dyrektywy pozwala przyjąć, że państwa członkowskie niezwłocznie przekazują Komisji wszelkie projekty przepisów technicznych, z wyjątkiem tych, które w pełni stanowią transpozycję normy międzynarodowej lub europejskiej, w którym to przypadku wystarczająca jest informacja o przyjęciu normy. Zgodnie z art. 12 Dyrektywy przepis techniczny przyjmowany przez państwo członkowskie musi zawierać odniesienie do Dyrektywy nr 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu postanowienia z 15 stycznia 2015 r. sygn. akt II GSK 686/13 o przedstawieniu Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego dotyczącego zgodności z art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) z art. 2 i 7 Konstytucji RP wskazał, że przedmiotem zaskarżenia w sprawie objętej pytaniem prawnym są przepisy, które stanowiły podstawę (wzorzec) kontroli legalności decyzji, tj. zarówno przepis sankcjonowany (art. 14 ust. 1 u.g.h.), jak i przepis sankcjonujący (art. 89 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy). Treść normy zakazującej urządzania gier na automatach poza kasynami jest punktem odniesienia kontroli sądu w zakresie zastosowania kary pieniężnej. Postępowanie dotyczy kary nałożonej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, natomiast zakaz, którego naruszenie stanowiło podstawę do nałożenia tej kary, wynika z art. 14 ust. 1 tej ustawy. NSA opowiedział się za stanowiskiem, że zarówno art. 14 ust. 1, jak i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Co do art. 14 ust. 1 ustawy, teza taka wynika wprost z wyroku TSUE w sprawie Fortuna (C-213/11). W pkt 25 uzasadnienia tego wyroku TSUE stwierdził, że przepis tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, należy uznać za techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34 (zob. A. Kisielewicz, Kary administracyjne przewidziane ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego 2013, nr 5, s. 13). Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych stanowi, wraz z art. 14 ust. 1, element jednej normy, gdyż potwierdza zakaz urządzania gier na automatach, zabezpieczając go sankcją. Wskazano, że skoro zakaz wyrażony w art. 14 ust. 1 ustawy jest przepisem technicznym, to taki sam charakter ma przepis wyrażający sankcję za naruszenie tego zakazu. Potwierdzenie takiego stanowiska można odnaleźć w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) z 26 października 2006 r. w sprawie C-65/05 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Greckiej (Zb. Orz. 2006, s. I-10341). W wyroku tym ETS odniósł obowiązek notyfikacji – wynikający z Dyrektywy 98/34/WE – zarówno do przepisów przewidujących zakaz urządzania (poza kasynami) gier elektrycznych, elektromechanicznych i elektronicznych, jak też do sankcji karnych i administracyjnych, będących konsekwencją naruszenia tego zakazu. Obie grupy przepisów – tak sankcjonowane, jak i sankcjonujące – zostały w tym wyroku ETS uznane za przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Z kolei w przywołanym już wyżej wyroku z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 TSUE dokonując interpretacji art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. wskazał, że przepis ten należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne", w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Dokonując oceny zgodnej z powołanym wyrokiem TSUE należy odpowiedzieć na pytanie, czy przepisy ustawy o grach hazardowych wywarły istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż specyficznych produktów, jakimi są automaty do gier. O tym, że wpływ taki co do zasady istnieje Trybunał Sprawiedliwości w w/w wyroku przesądził, a zatem konieczna jest jedynie ocena, czy wpływ ten ma charakter istotny, czy nieistotny z punktu widzenia określonych wartości. Przepisami ograniczającymi możliwość eksploatacji automatów do gier, w tym o niskich wygranych tylko do kasyn, są art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 tej ustawy, natomiast art. 15 ust. 1 ustawy wprowadza restrykcyjne limity dopuszczalnej ilości kasyn, zaś art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a wprowadza ograniczenie ilości automatów do gier w jednym kasynie. Zespół tych regulacji stosowany łącznie wywołuje ten skutek, że po wygaśnięciu wszystkich zezwoleń w kraju będzie eksploatowanych teoretycznie maksymalnie 3.640 sztuk automatów do gier. Liczba urządzeń jakie mogą być legalnie eksploatowane w porównaniu do stanu wynikającego z przepisów dotychczasowych spadnie o ponad 95%. W związku z tym NSA w postanowieniu z 15 stycznia 2014 r. sygn. akt II GSK 686/13 stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. powinny były zostać notyfikowane Komisji Europejskiej w trybie przewidzianym przez dyrektywę 98/34/WE. Odpowiedź na powyższe poprzedzić trzeba jednak uwagą, że ocena przepisów ustawy z punktu widzenia tego, czy stanowią one przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy 98/34 musi mieć charakter jurydyczny. Prawodawca oceny takiej dokonać powinien w trakcie prac legislacyjnych na podstawie logicznej analizy istniejącego stanu faktycznego, obowiązujących przepisów i przewidywanych skutków wprowadzenia przepisów nowych. Zgodnie z w/w wyrokiem TSUE przedmiotem rozważań jest w istocie to, czy obowiązkiem prawodawcy tworzącego nową ustawę o grach hazardowych było notyfikowanie jej w całości lub w części w Komisji Europejskiej, w trakcie prac legislacyjnych. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 marca 2015 r. w sprawie P 4/14 wypowiedział pogląd, że TSUE orzekając w sprawie Fortuna i inni nie mógł rozstrzygnąć, czy przepisy krajowe ustawy o grach hazardowych mają charakter techniczny, kompetencja w tym zakresie należy bowiem do sądów krajowych. To sądy krajowe dokonują interpretacji prawa krajowego. Stąd też za nieuprawnione należy uznać wszelkie wypowiedzi TSUE, w których kategorycznie oceniał przepisy ustawy o grach hazardowych. Podkreślono, że TSUE nie miał kompetencji do oceny, czy konkretne przepisy, np. art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mają charakter przepisów technicznych. Jak wskazuje się w orzecznictwie TSUE, procedura notyfikacyjna jest formą swoistej "kontroli prewencyjnej" projektów prawa krajowego przez organy unijne, służącą sprawdzeniu, czy proponowany akt nie narusza postanowień traktatowych dotyczących swobodnego przepływu towarów (zob. wyrok ETS z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-267/03 Lindberg, pkt 50, Zb. Orz. 2005, s. I-03247). Jest to jedno z istotnych zobowiązań, jakie przyjęły na siebie państwa przystępując do UE, związane z koniecznością ochrony swobodnego przepływu towarów (zob. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r. w sprawie C-361/10, pkt 10, Zb. Orz. 2011, s. I-05079). Ma to na celu zapewnienie sprawnego funkcjonowania rynku wewnętrznego, będącego jednym z fundamentów Unii, a także zagwarantowanie, że wszelkie bariery w handlu na obszarze Unii będą ustanawiane w sposób przejrzysty i wyłącznie w zakresie dopuszczonym przez prawo unijne (zob. pkt 3–4 preambuły Dyrektywy). Notyfikacja powinna być więc odczytywana jako obowiązek ściśle związany z unijną zasadą lojalnej współpracy (art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej), będącą jednym z fundamentów, na których opiera się koncepcja integracji europejskiej. W postanowieniu z 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13, Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że naruszenie wynikającego z Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 20 listopada 2006 r. obowiązku notyfikacji przepisów technicznych ma charakter naruszenia trybu ustawodawczego, którego konstytucyjność może być badana wyłącznie w postępowaniu przed Trybunałem Konstytucyjnym. Zdaniem Sądu Najwyższego z uwagi na wagę i charakter obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu regulacji prawnych zawierających przepisy techniczne, stanowi on w istocie element konstytucyjnego trybu stanowienia ustaw, a jego naruszenie może być kwestionowane właśnie jako naruszenie konstytucyjnego trybu ustawodawczego, przy czym jedynym organem, który ma kompetencje, aby o takim naruszeniu orzec jest Trybunał Konstytucyjny. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z 11 marca 2015 r. P 4/14 stwierdził, że sam fakt ujęcia obowiązku notyfikacji w dyrektywie unijnej nie oznacza jeszcze, że mamy do czynienia ze szczególnie wysoką, bo międzynarodową i ponadustawową rangą procedury notyfikacji. Wskazał, że dyrektywy nie mają z natury rzeczy rangi hierarchicznie wyższej niż ustawy. Dyrektywy nie są z perspektywy konstytucyjnej prawem lepszym lub też ważniejszym merytorycznie i aksjologicznie niż przepisy polskich ustaw. Dlatego też wymóg notyfikacji wynikający z Dyrektywy 98/34/WE nie jest ważniejszy lub bardziej istotny niż analogiczny obowiązek wynikający z ustawy zwykłej. Istotny w sprawie jest problem, czy sąd państwa członkowskiego (sąd krajowy) jest władny odmówić zastosowania przepisów sprzecznych z prawem unijnym, gdy sprzeczność sprowadza się do zaniechania obowiązku notyfikacji. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę przychyla się do poglądu wyrażonego w akceptowanym przez Trybunał Konstytucyjny postanowieniu Sądu Najwyższego z 28 listopada 2013 r., potwierdzonym wyrokiem Sądu Najwyższego z 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt IV KK 183/13), że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie jest właściwy do dokonywania wykładni prawa wewnętrznego państwa członkowskiego, a tym bardziej do stwierdzenia, że przepisy prawa wewnętrznego nie obowiązują, nawet jeżeli to prawo zostało ustanowione w celu wykonywania przez państwo zobowiązań unijnych. Spoczywający na sądzie krajowym obowiązek zapewnienia pełnej efektywności przepisów dyrektywy nie skutkuje automatyzmem wnioskowania, że przepis techniczny, odnośnie którego zaniechano notyfikacji, nie może być stosowany, gdyż wykładnia przychylna prawu europejskiemu nie może prowadzić do naruszenia zasad konstytucyjnych. Podkreślić należy, że przepisy krajowe, które nie zostały notyfikowane zgodnie z Dyrektywą 98/34 nadal pozostają formalnie w mocy i w tym sensie obowiązują. W wyroku z 28 lutego 2014 r. sygn. akt III KK 447/13 Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że ewentualne przyjęcie, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych nie powoduje, że sądy krajowe mogą odmówić ich zastosowania. Istotną okolicznością, którą trzeba uwzględnić przy ocenie skutków niedopełnienia obowiązku notyfikacji jest fakt, że w polskim systemie prawnym najwyższym aktem normatywnym jest Konstytucja RP oraz kompetencja Trybunału Konstytucyjnego do oceny zgodności umów międzynarodowych z Konstytucją. Z tego też względu, jakkolwiek polskie sądy zgodnie z zasadą samodzielności jurysdykcyjnej są niezawisłe i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom (art. 178 Konstytucji), to jednakże nie mają umocowania prawnego, ażeby samoistnie stwierdzić niezgodność ustawy z umową międzynarodową, czy też z ustawą zasadniczą. Dopóki ustawa nie utraciła mocy obowiązującej, sądy a także organy administracji obowiązane są stosować jej przepisy. Raz jeszcze wskazać trzeba, że naruszenie obowiązku notyfikacji de facto oznacza wadliwość procesu stanowienia prawa. Ustawa zasadnicza nie przewiduje jednak, by notyfikacja była kryterium ważności stanowionych w Polsce przez ustawodawcę aktów prawnych, a tym samym nie warunkuje obowiązywania tych norm. Podsumowując, zdaniem Sądu, państwa członkowskie mają pełną swobodę w wyborze systemu regulacji sektora hazardowego – w tym w wyborze wartości, które decydują się chronić poprzez taki system. W ramach tej swobody państwa mogą wybrać pomiędzy absolutnym zakazem urządzania gier hazardowych, częściowym zakazem bądź przyzwoleniem połączonym z systemem nadzoru i kontroli nad sektorem (por. wyrok ETS w sprawie C-124/97), przy zachowaniu wymogu proporcjonalności (por. wyrok ETS w sprawach połączonych C-338/04, C-359/04 i C-360/04 Placanica i inni; wyrok ETS w sprawie C-65/05 Komisja v. Republice Greckiej). Wyrokiem z 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt P 4/14) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, natomiast na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym umorzył postępowanie w pozostałym zakresie. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że notyfikacja tzw. przepisów technicznych jest unijną procedurą, w jakiej państwo członkowskie jest zobowiązane do informowania Komisji Europejskiej i innych państw członkowskich o projektowanych przepisach technicznych, a także do uwzględniania zgłoszonych przez nie szczegółowych opinii i uwag tak dalece, jak to będzie możliwe przy kolejnych pracach nad projektem przepisów technicznych. W ocenie Trybunału, nie ulega wątpliwości, że żaden z przepisów Konstytucji nie reguluje tej kwestii ani też nie odwołuje się do niej wprost czy nawet pośrednio. Trybunał Konstytucyjny uznał zatem, że notyfikacja, o której mowa w Dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Zdaniem Trybunału, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 konstytucji). Wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji. Trybunał stwierdził ponadto, że odstąpienie przez ustawodawcę od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach w salonach gier, w punktach handlowych, gastronomicznych i usługowych, a więc poza kasynami gry, spełnia konstytucyjne wymogi ograniczenia wolności działalności gospodarczej. Ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad tą sferą, stwarzającą liczne zagrożenia nie tylko w postaci uzależnień, ale także struktur przestępczych. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zwalczanie takich zagrożeń społecznych jest istotne i leży z całą pewnością w interesie publicznym, o którym mowa w art. 22 Konstytucji. Wolność działalności gospodarczej w dziedzinie hazardu może podlegać dalej idącym ograniczeniom z uwagi na konieczność zagwarantowania niezbędnego poziomu ochrony konsumentów i porządku publicznego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w wyroku TSUE z 11 czerwca 2015 r., w sprawie C-98/14 Berlington H. i in. (pkt 7). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę pogląd ten akceptuje i przyjmuje za własny (zob. także pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z 8 stycznia 2014r., sygn. IV KK 183/13 i orzeczenia tam przywołane); nie podziela tym samym stanowiska, że skutkiem prawnym niedopełnienia obowiązku notyfikacji (wynikającego z art. 8 Dyrektywy nr 98/34/WE) jest bezwzględna niemożność zastosowania nienotyfikowanego przepisu technicznego (zob. wyrok z 8 września 2005 r. w sprawie C-303/04 Lidl Italia Srl oraz postanowienie Sądu Najwyższego z 27 listopada 2014 r., sygn. akt II KK 55/14). Dostrzec trzeba, że ostatnio wymienione postanowienie Sądu Najwyższego z 27 listopada 2014 r. nie zostało wspomniane w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego P 4/14, zatem zasadne jest wnioskowanie, że odbiega ono od akceptowanej przez Trybunał linii orzecznictwa. W konsekwencji przeprowadzonych w sprawie rozważań Sąd rozpoznający niniejszą sprawę doszedł do przekonania, że zarzut wydania zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu, którego stosowania należało odmówić, nie zasługuje na uwzględnienie. W konsekwencji powyższego nie doszło także do naruszenia art. 120 O.p. oraz art. 7 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy podatkowe konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów u.g.h., z pominięciem konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych. Trzeba także podkreślić, że co prawda w doniesieniu do przepisów u.g.h. w pierwotnym brzmieniu nie zastosowano procedury notyfikacji Komisji Europejskiej, jednak za numerem 2010/0622/PL notyfikowano projekt ustawy uchwalonej 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. Weszła ona w życie 14 lipca 2011r. Zaskarżona decyzja została wydana 13 kwietnia 2015r., a decyzja I instancji 18 czerwca 2013r., a więc długo po wejściu w życie przepisów, co do których notyfikacji już dokonano. Wreszcie podnieść trzeba, że art. 89 u.g.h. nie nosi charakteru technicznego, gdyż ze względu na jego karny charakter oraz funkcję restytucyjną kary nie ma on wpływu na właściwości lub sprzedaż produktów. Na zakończenie wskazać trzeba, że przeważająca większość wyżej prezentowanych poglądów Sądu orzekającego znajduje oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym np. w wyroku z 25 listopada 2015r. sygn. akt II GSK 183/14. Sąd wskazał w nim m.in., że obowiązek respektowania norm prawa unijnego doznaje ograniczeń w przypadkach w tym prawie określonych, np. w sytuacji gdy prowadziłoby to do zakwestionowania podstawowych dla systemów prawa krajowego i unijnego zasad ogólnych, a więc gdy dokonana wykładnia musiałaby być uznana za wykładnię contra legem. Z tego właśnie względu w sytuacji, gdyby rezultatem wykładni art. 89 ust. 1 i 2 u.g.h. – z uwagi na brak notyfikacji art. 14 tej ustawy – miałby być wniosek o odmowie jego zastosowania, należałoby go uznać za niedopuszczalny, gdyż podejściu takiemu sprzeciwia się zasada podstawowa, którą jest zasada ochrony porządku prawnego przed jego naruszeniami. Pogląd ten Sąd orzekający w całości podziela. Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - skargę oddalił.