I SA/Sz 296/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 maja 2016 r. sprawy ze skargi I. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 21 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę. Prezydent Miasta K postanowieniem z dnia 22 lipca 2015 r. wszczął postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2015 w związku z nabyciem aktem notarialnym w dniu 6 lipca 2015 r. przez I S lokalu użytkowego położonego w K przy ul. M o pow. [...] m2 wraz z udziałem [...] we współwłasności działki gruntu na działce [...]o pow. [...] ha i we współwłasności wspólnych części budynku o pow. [...] m2. Podatniczka nabyła także udział [...] w działce nr [...] o pow. [...] ha zabudowanej budynkiem tzw. stróżówką. W dniu 13 sierpnia 2015 r. podatniczka złożyła informację IN-1, w którym zadeklarowała [...] m2 gruntów pozostałych, [...] m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych oraz [...] m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą. W piśmie złożonym wraz z ww. informację podatniczka wyjaśniła zasady w jaki sposób wypełniła ww. deklarację i ustaliła wymienione w nich powierzchnie przedmiotu opodatkowania, kierując się treścią przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w ty art. 3 ust. 5. Organ podatkowy pismami z dnia 18 września 2015 r. i 8 października 2015 r. wezwał podatniczkę do skorygowania informacji podatkowej przez prawidłowe zadeklarowanie przedmiotu opodatkowania jako związanego z działalnością gospodarczą. Podatniczka jest przedsiębiorcą i prowadzi Kancelarię radcy prawnego i w dniu 23 września 2015 r. dokonała wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP przez wskazanie adresu głównego miejsca wykonywania działalności w przedmiotowej nieruchomości. Podatniczka, pismem z dnia 16 października 2015 r. złożyła wyjaśnienia, że przedmiotowy lokal został nabyty przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, lecz ww. nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie jest amortyzowana, zaś koszty jej nabycia nie obciążyły kosztów prowadzonej działalności. Podatniczka w dniu 22 października 2015 r. złożyła korektę informacji IN-1 i poinformowała, że przyczyną korekty był fakt podziału lokalu na część zajętą na prowadzenie działalności i część niezajętą na prowadzenie tej działalności. Podatniczka zadeklarowała grunty pozostałe, budynki mieszkalne (udział w częściach wspólnych budynku), budynki pozostałe (część lokalu niezajętego przez przedsiębiorcę na działalność gospodarczą) i budynki związane z działalnością gospodarczą (część lokalu zajęta przez przedsiębiorcę na prowadzenie działalności gospodarczej). Wskazała do opodatkowania lokal o całkowitej powierzchni użytkowej [...] m2 ([...] m2- działalność gospodarcza i [...] m2- pozostałe). Podatniczka w dniu 9 listopada 2015 r. złożyła korektę informacji IN-1, w której zadeklarowała do opodatkowania [...] m2 gruntów pozostałych, [...] m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych, [...] m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą oraz [...] m2 powierzchni użytkowej budynków pozostałych. Organ podatkowy wydał w dniu 16 listopada 2015 r. decyzję, w której ustalił podatniczce wymiar podatku od nieruchomości na rok 2015 od przedmiotowej nieruchomości w łącznej kwocie [...] zł, w tym: - za budynki pozostałe o pow. [...] m2 za miesiące od sierpnia do grudnia 2015 r.- [...] zł; - za budynki pozostałe o pow. [...] m2 za miesiące od sierpnia do września 2015 r.- [...] zł; - za budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2 za miesiące od października do grudnia 2015 r. – [...] zł; - za grunty pozostałe o pow. [...] m2 za miesiące od sierpnia do grudnia 2015 r. – [...] zł; - za grunty pozostałe o pow. [...] m2 za miesiące od sierpnia do września 2015 r.- [...] zł; - za grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2 za miesiące od października do grudnia 2015 r. – [...] m2. Organ podatkowy przywołał treść art. 6 ust. 1 i 3, art. 3 ust. 1 – 5, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 2, art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz.849 ze zm.), dalej "u.p.o.l.". Organ podatkowy wskazał, że lokal użytkowy jest w posiadaniu podatniczki, która jest przedsiębiorcą i wykorzystuje ww. nieruchomość w swojej działalności. Powyższe było powodem zastosowania stawki podatku jak od budynków związanych z działalnością gospodarczą. Organ podatkowy podał, że udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu i dzieli los prawny lokalu, gdyż nie ma możliwości posiadania udziału w nieruchomości wspólnej bez posiadania własności lokalu, w związku z czym powinien być opodatkowany taką samą stawką podatku jak nieruchomość lokalowa. W ocenie organu, powierzchnia użytkowa lokalu wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i gruntu od dnia nabycia przez podatniczkę powinna być opodatkowana stawką jak od budynków i gruntów pozostałych, natomiast od miesiąca następnego od dnia wykorzystania lokalu przez podatniczkę do działalności gospodarczej powinna być opodatkowana jak od budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Podatniczka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, której zarzuciła naruszenie: a) art. 122, 187 § 1 o.p., polegające na niewyjaśnieniu, nieuwzględnieniu wszystkich okoliczności istotnych dla załatwienia sprawy, niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, gdyż doprowadziło do błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego i przyjęcia niewłaściwej stawki podatku, b) art. 124, 210 § 1 o.p. polegające na nienależytym uzasadnieniu skarżonej decyzji, co miało istotny wpływ na wynika sprawy, albowiem uniemożliwia rekonstrukcję procesu stosowania prawa przez organ, c) prawa materialnego, polegającego na błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego niezastosowanie, a co za tym idzie błędne uznanie przez organ, że będący przedmiotem opodatkowania grunt winien zostać opodatkowany wg stawki dla nieruchomości związanych prowadzoną z działalnością gospodarczą, d) prawa materialnego, polegającego na błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. przez jego niezastosowanie, a co za tym idzie błędne uznanie przez organ, że podlegające opodatkowaniu lokal użytkowy oraz części wspólne budynku są związane z działalnością gospodarczą podatnika, e) prawa materialnego, polegającego na błędnej wykładni art. 1 a ust.1 pkt 3, art. 5 ust.1 pkt 2 lit. b i art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez nieuzasadnione przyjęcie, że będący przedmiotem opodatkowania udział w nieruchomości wspólna, tj. udział we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku, dzieli los prawny lokalu użytkowego, co uzasadnia zastosowanie dla tych przedmiotów opodatkowania stawki właściwej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie w jaki ustalono: a) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni użytkowej lokalu użytkowego U8 wg stawki jak za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres październik - grudzień 2015 r. oraz podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni użytkowej części wspólnych budynku wg stawki jak za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres październik- grudzień 2015 r. i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, b) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni użytkowej części wspólnych budynku wg stawki jak za budynki pozostałe za okres sierpień –wrzesień 2015 r. i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, c) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni gruntu wg stawki jak za grunty pod działalność gospodarczą za okres październik- grudzień 2015 r. i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie wydało w dniu 21 stycznia 2016 r. decyzję, w której utrzymało decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie i przywołał treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organ odwoławczy wskazał, że w ww. przepisie nie wprowadzono warunku faktycznego wykorzystania budynku czy też gruntu na cele związane z działalnością gospodarczą. Użyte w ustawie określenie "działalność gospodarcza" oznacza działalność, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, tj. zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną i m.in. usługową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. W ocenie organu, sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynków lub gruntów skutkuje uznaniem tego rodzaju nieruchomości za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zasada ta nie dotyczy jedynie budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami (a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l.), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że przedmiotowy lokal należący do podatniczki chociaż znajduje się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym jest lokalem użytkowym, dla którego na rzecz podatniczki ustanowiono odrębną własność. Powyższe wynikało już z projektu budynku - od razu w budynku mieszkalnym wielorodzinnym uwzględniono, że na parterze znajdą się lokale użytkowe (usługowe). Wobec tego, wymieniony lokal użytkowy (stanowiący odrębną własność), od 23 września 2015 r. stanowiący główne miejsce wykonywania działalności gospodarczej przez podatniczkę - jako lokal niemieszkalny w sierpniu i wrześniu 2015r. należało opodatkować jak budynki pozostałe, zaś od października 2015 r. jako nieobjęty wyłączeniem zawartym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.- należy do kategorii "budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" i słusznie, zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy zastosował najwyższą stawkę podatkową. Decydujące znaczenie dla takiej klasyfikacji miał bowiem fakt należenia przedmiotowego lokalu użytkowego do przedsiębiorcy, a nie jego położenie w budynku mieszkalnym. W ocenie organu, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. nie wskazuje, iż w budynkach mieszkalnych posiadanie przez przedsiębiorcę pomieszczeń niemieszkalnych, bez ich faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej, nie uprawnia do stosowania najwyższej stawki podatkowej. Z przepisu tego wynika natomiast, iż objęte zostały nim (a tym samym najwyższą stawką podatkową) dwie kategorie "budynków lub ich części": a) związane z działalnością gospodarczą (czyli będące w posiadaniu przedsiębiorcy, niezależnie od tego, czy jest w nich prowadzona działalność gospodarcza), b) budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem organu, posiadana przez podatniczkę przedmiotowa niemieszkalna części budynku - mimo iż w tym budynku co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych (lokale mieszkalne sprzedane osobom fizycznym), a więc do celów statystycznych zaliczonych do budynków mieszkalnych - należą do tej pierwszej kategorii (pkt a), co wynika z definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Lokal użytkowy, który zakupiła podatniczka jako odrębny przedmiot własności w większej całości (budynku mieszkalnym) z własną księgą wieczystą w żaden nie może podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych ani ich części, gdyż nie sposób zaliczyć go do obiektów tego rodzaju, zarówno z funkcjonalnego, jak i prawnego punkt widzenia. Organ odwoławczy wyjaśnił, że tylko w sytuacji gdyby podatniczka kupiła lokal mieszkalny, a następnie jego część zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, część mieszkaniową mogłaby opodatkować stosując stawkę najniższą, natomiast według stawki najwyższej byłaby opodatkowana część budynku mieszkalnego zajęta na działalność gospodarczą. Z uwagi na to, że podatniczka zakupiła lokal użytkowy a od 23 września 2015 r. prowadzi w nim działalność gospodarczą, cały lokal użytkowy nawet niewykorzystywany faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się już za związany z działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy odniósł się do sposobu opodatkowania związanego z zakupionym lokalem użytkowym udziału we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku, to zgodnie z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w brzmieniu do 31 grudnia 2015 r. Wskazał, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Podatniczka nabyła lokal użytkowy, z którym w sposób immamentny związany jest udział we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku. Innymi słowy - podatniczka nie mogłaby nabyć samego lokalu użytkowego, a w konsekwencji ww. udział gruntu oraz udział w części wspólnej budynku dzielą byt prawny tego lokalu, tj. od października 2015 r. są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (a za sierpień-wrzesień 2015 r. jako pozostałe). W ocenie organu, przyjęcie odmiennego stanowiska, które prezentuje podatniczka było nieuprawnione i sprzeczne z treścią przepisów u.p.o.l. i ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nieruchomość wspólną stanowi zaś grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Zdaniem organu odwoławczego, zakupiony przez podatniczkę lokal użytkowy wraz z udziałem we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku tworzy w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Podatniczka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję. Zarzuciła organowi naruszenie: a) prawa materialnego, polegającego na niewłaściwym zastosowaniu art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali przez nieuzasadnione przyjęcie, że będący przedmiotem opodatkowania grunt oraz części wspólne budynku mieszkalnego dzielą byt prawny lokalu użytkowego, co uzasadnia zastosowanie dla tych przedmiotów opodatkowania stawki właściwej dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, b) prawa materialnego polegającym na niezastosowaniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. w zakresie dotyczącym gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a co za tym idzie błędne uznanie przez organ, że będący przedmiotem opodatkowania grunt winien zostać opodatkowany wg. stawki właściwej dla gruntów związanych prowadzoną z działalnością gospodarczą, c) prawa materialnego, polegającego na niezastosowaniu art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust.1 pkt 2 lit.b u.p.o.l., a co za tym idzie błędne uznanie przez organ, że podlegające opodatkowaniu części wspólne budynku mieszkalnego winny być opodatkowane według stawki dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podczas gdy zastosowanie tych przepisów prowadzi do wniosku, że budynki mieszkalne ich części znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, niezajęte na prowadzoną działalność gospodarczą, nie są traktowane jak budynki związane z działalnością gospodarczą. d) prawa materialnego polegającym na błędnej wykładni art. 1a ust.1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust.1 pkt 2 lit.b u.p.o.l. i przyjęciu, że część budynku mieszkalnego znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy jest traktowana dla celów podatkowych jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej niezależnie od sposobu jego wykorzystania, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że budynki mieszalne lub ich części znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, niezajęte na prowadzoną działalność gospodarczą, nie są traktowane jak budynki związane z działalnością gospodarczą. Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Prezydenta Miasta K z dnia 15 listopada 2015 r. w części zaskarżonej odwołaniem skarżącej, tj. w zakresie w jakim ustalono: a) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni gruntu wg stawki jak za grunty związane z działalnością gospodarczą za okres październik- grudzień 2015 r., b) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni użytkowej części wspólnych budynku wg. stawki jak za budynki pozostałe za okres sierpień- wrzesień 2015 r., c) podatek od nieruchomości za [...] m2 powierzchni użytkowej lokalu użytkowego U8 oraz [...] m2 powierzchni części wspólnych budynku wg stawki jak za budynki związane z działalnością gospodarczą za okres październik- grudzień 2015 r. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej od organu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, które prezentowała w toku postępowania podatkowego. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Sąd wskazał, co następuje: Stosownie do art. 1a ust.1 u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r.), użyte w ustawie określenia oznaczają (...): 3) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych; 4) działalność gospodarcza - działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 [obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.2013.672), która weszła w życie z dniem 21 sierpnia 2004 r., stosownie do art. 86 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. 2004.173.1808)]. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do art. 3 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Stosownie do art. 5 ust.1 u.p.o.l., Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie: 1) od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,90 zł od 1 m2 powierzchni, b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 4,58 zł od 1 ha powierzchni, c) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 0,47 zł od 1 m2 powierzchni; 2) od budynków lub ich części: a) mieszkalnych - 0,75 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 23,13 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Stawki podatku wynikały z obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2015 r. (M.P.2014.718). Rada miasta K wydała w dniu 26 listopada 2013 r. uchwałę nr XL/522/13 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie miasta K (Dz. Urz. Województwa Zachodniopomorskiego z dnia 2 grudnia 2013 r. poz. 4229), w której w § 1 pkt 1 ustalono następujące wysokości stawek podatku od nieruchomości: 1) od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,85 zł od 1 m2 powierzchni, b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 4,56 zł od 1 ha powierzchni, c) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego 0,43 zł od 1 m2 powierzchni, 2) od budynków lub ich części: a) mieszkalnych - 0,70 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 21,00 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym - 10,75 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, d) związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - 4,68 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, e) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 7,10 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, zaś stosownie do ust. 3 ww. przepisu, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Bezsporne jest, że skarżąca w rozumieniu przepisów u.p.o.l. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, który jest właścicielem lokalu użytkowego o pow. użytkowej [...] m2 oraz wraz z udziałem [...] we współwłasności działki gruntu na działce [...]o pow. [...] ha i we współwłasności wspólnych części budynku o pow. [...] m2. Skarżąca nabyła także udział [...] w działce nr [...] o pow. [...] ha zabudowanej budynkiem tzw. stróżówką. Kwestią sporną w sprawie jest opodatkowanie przez organ podatkowy: gruntów stawką podatku właściwą dla związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, tj. 0,85 zł od 1 m2 powierzchni oraz całości powierzchni lokalu użytkowego stawką podatku właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. 21 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Sąd zgodził się z organami, że w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wprowadzono warunku faktycznego wykorzystania budynku (jego części) czy też gruntu na cele związane z działalnością gospodarczą. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynków lub gruntów skutkuje uznaniem tego rodzaju nieruchomości za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zasada ta nie dotyczy jedynie budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami (a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l.), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że przedmiotowy lokal należący do skarżącej, chociaż znajduje się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym jest lokalem użytkowym, dla którego na rzecz podatniczki ustanowiono odrębną własność. Wymieniony lokal użytkowy od 23 września 2015 r. stanowi główne miejsce wykonywania działalności gospodarczej przez podatniczkę. Prawidłowo zatem organy opodatkowały ww. lokal - jako lokal niemieszkalny w sierpniu i wrześniu 2015 r. stawka jak dla budynków pozostałych, zaś od października 2015 r. stawka jak dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie dla takiej klasyfikacji miał bowiem fakt należenia przedmiotowego lokalu użytkowego do przedsiębiorcy, a nie jego położenie w budynku mieszkalnym. W ocenie Sądu, bez znaczenia w sprawie była okoliczność wskazywana przez skarżącą, że do działalności wykorzystuje tylko jedno z pomieszczeń w tym lokalu. Także bez znaczenia dla opodatkowania ww. lokalu podatkiem od nieruchomości był fakt, że przedmiotowa nieruchomość nie została wprowadzona przez skarżącą do ewidencji środków trwałych i nie jest amortyzowana, zaś koszty jej nabycia nie obciążyły kosztów prowadzonej działalności. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką najwyższą podlegała cała powierzchnia użytkowej tego lokalu. Skarżąca w przedmiotowym lokalu prowadzi działalność gospodarczą, więc cały lokal użytkowy nawet niewykorzystywany faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się już za związany z działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. nie wskazuje, iż w budynkach mieszkalnych posiadanie przez przedsiębiorcę pomieszczeń niemieszkalnych, bez ich faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej, nie uprawnia do stosowania najwyższej stawki podatkowej. Z przepisu tego wynika natomiast, iż objęte zostały nim (a tym samym najwyższą stawką podatkową) dwie kategorie "budynków lub ich części": a) związane z działalnością gospodarczą (czyli będące w posiadaniu przedsiębiorcy, niezależnie od tego, czy jest w nich prowadzona działalność gospodarcza), b) budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Lokal użytkowy, który zakupiła podatniczka jako odrębny przedmiot własności w większej całości (budynku mieszkalnym) z własną księgą wieczystą nie może podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych ani ich części, gdyż nie sposób zaliczyć go do obiektów tego rodzaju. Wskazać należy, że tylko w sytuacji gdyby skarżąca kupiła lokal mieszkalny, a następnie jedynie jego część zajęła na prowadzenie działalności gospodarczej, to część mieszkaniową mogłaby opodatkować stosując stawkę najniższą, natomiast według stawki najwyższej byłaby opodatkowana część budynku mieszkalnego zajęta na działalność gospodarczą. Taka jednak sytuacja nie wstąpiła w niniejszej sprawie. Odnośnie opodatkowania gruntów, wskazać należy, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Sąd podzielił pogląd organów, że skoro skarżąca nabyła lokal użytkowy, z którym w sposób immamentny związany jest udział we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku to grunt ten jest opodatkowany stawka podatku odpowiadająca stawce dla danego budynku, tj. grunty za sierpień-wrzesień 2015 r. zostały opodatkowane stawką jak od gruntów pozostałych, zaś od października 2015r. stawką jak od gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem Sądu, celowe było powołanie się przez organy na art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r. poz. 1892), który stanowi, że w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nieruchomość wspólną stanowi zaś grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Podkreślić należy, że przedmiotowy lokal stanowi odrębną nieruchomości i skarżąca nie mogłaby nabyć samego lokalu użytkowego, a w konsekwencji ww. udział gruntu oraz udział w części wspólnej budynku dzielą byt prawny tego lokalu. Zakupiony przez skarżącą lokal użytkowy wraz z udziałem we współwłasności działki gruntu oraz w części wspólnej budynku tworzy w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Skoro brak było podstaw do opodatkowania lokalu użytkowego stawką podatku jak dla budynków mieszkalnych, mimo, że ww. lokal jest położony w takim budynku to tym samym brak było podstaw do opodatkowania udziału w gruncie gruntu związanego z tym lokalem stawką jak dla budynków mieszkalnych. Wobec powyższych rozważań Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), skargę oddalił.