I SA/Rz 121/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2025 r. sprawy ze skargi J. E. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 16 grudnia 2024 r. nr 1801-I E W.4121.2.2024 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu [...] Spółka z o.o. wraz z tą spółką za jej zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi J. E.(dalej: skarżący/strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z 16 grudnia 2024 r. nr 1801-IEW.4121.2.2024, którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie z 28 maja 2024 r. nr 1807-SEW.4121.4.2024, orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: Spółka) wraz ze Spółką za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik 2019 r. i listopad 2019 r., odsetki za zwłokę od tych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że Spółka w deklaracji PIT-4R (deklaracja roczna o zaliczkach na podatek dochodowy) za 2019 r., złożonej do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w dniu 31 stycznia 2020 r. wykazała należny podatek do wpłaty za okresy od stycznia do grudnia 2019 r., w tym -za październik 2019 r. w wysokości [...] zł, -za listopad 2019 r. w wysokości [...] zł. Organ I instancji ustalił, że w okresie kiedy upływały terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r. (odpowiednio: 20 listopada 2019 r. i 20 grudnia 2019 r.), funkcję prezesa zarządu spółki pełnił J.E.. Zadeklarowane należności nie zostały przez Spółkę zapłacone i w związku z tym stały się zaległością podatkową. Zdaniem organu, z uwagi na istniejące zaległości z tytułu wskazanych zobowiązań oraz bezskuteczność prowadzonej wobec Spółki egzekucji uzasadnione było wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako prezesa zarządu. W związku z powyższym postanowieniem z dnia 13 lutego 2024 r. organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako prezesa zarządu za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik 2019 r. i listopad 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. W toku postępowania pismem z 4 marca 2024 r. skarżący wyjaśnił, że funkcję prezesa zarządu Spółki objął 16 listopada 2019 r., ale w dniu następnym tj. 17 listopada 2019 r. na zgromadzeniu wspólników poinformował udziałowca Spółki – S.P. o natychmiastowej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spólki ponieważ odmówiono mu wglądu do aktualnego zestawienia należności i zobowiązań oraz dokumentów finansowych spółki. Wskazał, że nie miał możliwości zapoznać się z aktualną sytuacją finansową przedsiębiorstwa, w tym należnościami wobec Urzędu Skarbowego, nie prowadził też żadnej działalności operacyjnej w imieniu przedsiębiorstwa. Skarżący wyjaśnił, że nie ma wiedzy czy złożono wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub czy wszczęto postępowanie układowe/otwarto postępowanie restrukturyzacyjne. Nie ma też żadnej wiedzy co do kondycji finansowej Spółki i takiego wniosku nie złożył, nic też mu nie wiadomo o składaniu przez kogokolwiek wniosków o upadłość. Odnośnie mienia Spółki wskazał, że od S.P. wie, że Spółka posiadała wyposażenie kuchni, które służyło do działalności operacyjnej spółki oraz samochody, ale osobiście nie widział ww. przedmiotów. Nie otrzymał żadnych dokumentów finansowych, w tym wykazu środków trwałych, świadczących o posiadaniu tego majątku. Jedynie co wie, to że część wyposażenia kuchennego spółki [...] spółka z o. o. powinna znajdować się w Szpitalu uzdrowiskowo - rehabilitacyjnym "[...] w [...]., gdzie przygotowywano posiłki na kilka stołówek znajdujących się na terenie uzdrowiska [...]. Na kolejne wezwanie organu, który dociekał w jakiej formie skarżący złożył rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu Spółki i ewentualne przedłożenie dowodu na tę okoliczność pismem z 26 marca 2024 r. skarżący wyjaśnił, że w dniu 17 listopada 2019 r. w siedzibie Spółki pod adresem ul. [...] w K. poinformował ustnie S.P. o natychmiastowej rezygnacji z funkcji Prezesa, a ten przyjął rezygnację informując, że będzie musiał znaleźć inną osobę na jego miejsce. Dodał, że nie posiada żadnej wiedzy ani dokumentacji Spółki i nie miał żadnego wpływu na jej funkcjonowanie, wszystko działo się poza nim. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie decyzją z 28 maja 2024 r. nr 1807-SEW.4121.4.2024    orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony, jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką za: 1.zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za - październik 2019 r. w wysokości [...] zł, - listopad 2019 r. w wysokości [...] zł, 2. odsetki za zwłokę naliczone do 28 maja 2024 r., od ww. zaległości podatkowych spółki za: - październik 2019 r. w wysokości [...] zł, - listopad 2019 r. w wysokości [...] zł, 3. koszty postępowania egzekucyjnego przypisane do tytułów wykonawczych za: - nr [...] z 24 czerwca 2020 r. w wysokości [...] zł, - nr [...] z 24 czerwca 2020 r. w wysokości [...] zł. W ocenie organu I instancji w okresie kiedy upływał termin w/w zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r. strona pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, o czym świadczą dane z akt    sądowych Spółki KRS nr [...], zalegające w Sądzie Rejonowym KRS w Rzeszowie. Ponieważ stwierdzono bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki a skarżący nie przedstawił przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za te zobowiązania zasadne stało się orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego za ww. zaległości podatkowe Spółki, odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Skarżący zakwestionował wniósł odwołanie od w/w decyzji organu I instancji w którym podniósł, że nie zgadza się z faktem obciążenia go odpowiedzialnością podatkową za zaległości podatkowe Spółki bowiem w okresie kiedy upływały terminy płatności ww. zobowiązań nie pełnił funkcji prezesa zarządu. Podkreślił, że w rzeczywistości funkcję tę pełnił w Spółce jeden dzień, gdyż 17 listopada 2019 r. ustnie złożył oświadczenie woli wobec S. P. o rezygnacji z powierzonej mu wcześniej tj. 16 listopada 2019 r. funkcji prezesa zarządu. Dodał, że świadkiem złożenia przez niego rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu była E.O. DIAS, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z 16 grudnia 2024 r., opisaną na wstępie, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, stwierdzając, że zaistniały przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze Spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik i listopada 2019 r. a skarżący nie zdołał wykazać przesłanek uwalniających go od tej odpowiedzialności. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia wskazując, że ustawowy termin przedawnienia dochodzonych zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące październik i listopad 2019 r. upływa, co do zasady, 31 grudnia 2024 r. W przedmiotowej sprawie nastąpiło jednak przerwanie biegu przedawnienia w związku z zastosowaniem skutecznego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, o którym Spółka została zawiadomiona, opisując dokładnie sekwencję działań podejmowanych przez organ w tym zakresie. Następnie organ odwoławczy wyjaśnił, że odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółek z ograniczoną odpowiedzialnością ponoszą członkowie zarządu spółki i byli członkowie jej zarządu (art. 116 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.). Obejmuje ona zaległości podatkowe spółki, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu (§ 2). Organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji w oparciu o dokumenty źródłowe zgromadzone w aktach spółki złożone w KRS przy Sądzie Rejonowym w Rzeszowie prawidłowo uznał, że skarżący został powołany do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki od dnia 15 listopada 2019 r., natomiast odwołanie skarżącego z tej funkcji nastąpiło 23 grudnia 2019 r. Ponieważ w tym okresie upływały terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r. (odpowiednio: 20 listopada 2019 r. i 20 grudnia 2019 r.) a Spółka nie uregulowała tych należności - powstały zaległości podatkowe, za które, w ocenie organu odwoławczego, solidarną odpowiedzialność podatkową razem ze Spółką ponosić powinien skarżący - jako pełniący w tym okresie funkcję prezesa zarządu. DIAS podkreślił, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie faktu zgromadzenie wspólników w dniu 17 listopada 2019 r. na którym miał poinformować ustnie drugiego udziałowca S. P. o natychmiastowej rezygnacji z funkcji prezesa spółki [...] Organ odwoławczy zauważył nadto, że nie jest możliwe zweryfikowanie tej okoliczności w drodze przesłuchania osoby rzekomo przyjmującej oświadczenie tj. S.P. z uwagi na jego śmierć ([...] 2020 r.). Organ odwoławczy wyjaśnił, że na podstawie art. 202 § 4 ustawy z dnia    15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 , dalej: k.s.h.) mandat członka zarządu wygasa m.in. wskutek rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. W przypadku skarżącego jednak, w wyniku rezygnacji z funkcji prezesa zarządu żaden mandat w zarządzie nie byłby obsadzony, bowiem po powołaniu sprawował on zarząd jednoosobowo. Wobec powyższego organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie powinien znaleźć art. 202 § 6 k.s.h., na podstawie którego członek zarządu składa rezygnację wspólnikom, zwołując jednocześnie zgromadzenie wspólników, o którym mowa w art. 2331, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zaproszenie na zgromadzenie wspólników zawiera także oświadczenie o rezygnacji członka zarządu. Rezygnacja jest skuteczna z dniem następującym po dniu, na który zwołano zgromadzenie wspólników. Mając na uwadze powyższe regulacje prawne organ odwoławczy stwierdził że w przedmiotowej sprawie, niepotwierdzone protokołem ze zgromadzenia wspólników rzekome ustne oświadczenie o rezygnacji z funkcji, którego okoliczności uwiarygadniać ma oświadczenie E.O. jako świadka, nie mogło zostać uznane za skuteczne i wystarczające. W ocenie DIAS jedynymi dowodami świadczącymi o zaprzestaniu pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu są uchwały podjęte podczas Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników w dniu 23 grudnia 2019 r. zgodnie z którymi został on odwołany z tej funkcji. W ocenie organu odwoławczego w konsekwencji poczynionych dowodów na podstawie akt rejestrowych uznać należy że skarżący pełnił tę funkcję w okresie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych Spółki, co wobec bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki skutkowało przeniesieniem na niego odpowiedzialności za ww. zaległości. Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie została spełniona i wykazana, w sposób zgodny z prawem bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. DIAS wyjaśnił, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R., w związku z nie uregulowaniem przez Spółkę zadeklarowanych i ciążących na spółce kwot zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego (płatnik) za okresy od czerwca do grudnia 2019 r. wystawił 10 marca 2020 r. upomnienie nr [...]. Zostało ono doręczone Spółce w trybie zastępczym 31 marca 2020 r. Następnie 24 czerwca 2020 r. ww. organ wystawił i przekazał do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowemu w K. - jako właściwemu do prowadzenia egzekucji ze względu na siedzibę spółki - tytuły wykonawcze: - nr [...] do zaległości PIT za [...] i - nr [...] do zaległości PIT za [...]. Odpisy tytułów doręczono spółce w trybie zastępczym 16 lipca 2020 r. łącznie z Zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego (...) z 30.06.2020 r. Nr [...] (skierowanym do Bank [...] SA w W.. Ww. zajęcie wierzytelności dotyczyło również tytułów wykonawczych wystawionych w związku z zaległościami podatkowymi Spółki [...] nieobjętymi niniejszym postępowaniem podatkowym. Jak wskazał organ odwoławczy, w wyniku zajęcia uzyskano jedynie kwotę [...] zł, która została przeznaczona na częściowe pokrycie kosztów egzekucyjnych, nie dotyczących tytułów wykonawczych związanych z niniejszym postępowaniem. Od 14 lipca 2020 r. egzekucja z rachunku bankowego pozostaje bezskuteczna. Kolejnego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonano 7 września 2020 r. w Banku Spółdzielczym w [...]. W jego wyniku nie uzyskano żadnych kwot ze względu na brak środków pieniężnych na rachunku bankowym. Innych rachunków bankowych spółki nie ustalono. Bezskuteczne było również zajęcie wierzytelności pieniężnej z tytułu świadczonych usług, dostaw towarów skierowane 13 listopada 2020 r. do S. SPÓŁKA Z O.O. w K.. Innych kontrahentów spółki nie ustalono. Przedmiotowe tytuły wykonawcze zostały przydzielone do służby poborcy skarbowemu, który będąc pod adresem Spółki figurującym w KRS nie dokonał żadnych czynności. Z raportu poborcy o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z 16 marca 2023 r. wynika, że uzyskał on informacje od współwłaściciela budynku, a także pracownika administratora budynku, że Spółka pod ww. adresem nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada tam również swojej siedziby. Spółka nie figuruje w Serwisie Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości jako właściciel nieruchomości, nie posiada również środków transportowych. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2020 r. spółka wykazała stratę w wysokości [...] zł a za 2021 r. w wysokości [...]. Za 2022 r. Spółka nie złożyła zeznania CIT-8. Od listopada 2021 roku nie wykazuje dostaw w deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło zatem do wyegzekwowania dochodzonych należności. Nie ujawniono pieniędzy, praw majątkowych, rachunków bankowych, wierzytelności, nieruchomości, ruchomości, z których można zaspokoić dochodzone zobowiązania wraz z kosztami egzekucyjnymi. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie postanowieniem z 21 lipca 2023 r. nr 1807-SEE.7113.2.33.2023 umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki jako bezskuteczne. W ocenie DIAS skarżący nie wykazał przesłanek umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości spółki [...] tj.: nie wykazał, że: - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości; - we właściwym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu; - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; - istnieje mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi uregulowanie zaległości podatkowych w znacznej części. Zdaniem organu odwoławczego twierdzenie skarżącego, że nie uzyskał dostępu do dokumentacji finansowej spółki, o którą zwrócił się w pierwszym dniu sprawowania funkcji i w związku z tym złożył ustnie oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa nie może uwalniać go od odpowiedzialności za sytuację Spółki oraz wskazywać na brak winy za brak złożenia wniosku o upadłość. Organ podkreślił, że oświadczenie na które powołuje się skarżący nie wypełnia warunków skutecznej rezygnacji z pełnionej w Spółce funkcji. Potwierdzeniem takiej oceny jest również późniejsze, z 23 grudnia 2019 r., podjęcie przez zgromadzenie wspólników uchwały o odwołaniu. Podkreślił organ, że oświadczenie o rezygnacji, dla swojej skuteczności, wymagało dopełnienia procedury przewidzianej w art. 202 § 6 k.s.h. W ocenie organu odwoławczego twierdzenie skarżącego o braku możliwości uzyskania dostępu do dokumentów Spółki stoi w sprzeczności z faktem, że 15 listopada 2019 r., nabył 530 udziałów w Spółce (co stanowiło ok. 98 % wszystkich udziałów), a od 16 listopada 2019 r. został jedynym członkiem zarządu. Oznacza to,, że do 23 grudnia 2019 r. miał w Spółce pozycję dominującą jako właściciel i prezes zarządu. W konsekwencji do dnia sprzedaży udziałów i odwołania z funkcji był jedyną osobą uprawnioną do podejmowania decyzji w Spółce z prawem do wykorzystania wszystkich dopuszczalnych prawem instrumentów zarządzania. W okresie tym jego obowiązkiem jako samodzielnie prowadzącego sprawy Spółki było uzyskanie wiedzy na temat jej sytuacji finansowej oraz realizowanie wszystkich czynności związanych z funkcją prezesa zarządu, na pełnienie której świadomie wyraził zgodę. DIAS podkreślił, że skarżący funkcjonując jako jednoosobowy zarząd Spółki nie złożył odpowiedniego wniosku o ogłoszenie upadłości, wyklucza to zatem uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania powstałe w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu. Ponadto nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wcześniej wobec Spółki wykazało brak takiego majątku, co skutkowało tym, że postanowieniem z 21 lipca 2023 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne jako bezskuteczne. W ocenie organu odwoławczego skarżący pełniąc funkcję prezesa zarządu, nie dołożył należytej staranności i dbałości o interesy zarządzanej spółki. Na powyższą decyzję Dyrektora IAS w Rzeszowie z 16 grudnia 2024 r. skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o jej uchylenie jak również uchylenie poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: I. przepisów postępowania tj.: - art. 121 § 1 i 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy polegające na niesłusznym ustaleniu, że w okresie objętym decyzją skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. a w konsekwencji niesłuszne uznanie go za osobę trzecią w rozumieniu art. 107 § 1 w związku z art. 116 § 1 O.p.; - art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie odwołania pomimo, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego decyzja organu I instancji powinna zostać uchylona przez organ odwoławczy, a postępowanie w sprawie umorzone jako bezprzedmiotowe, gdyż organ orzekający dopuścił się pominięcia dowodów świadczących o braku podstaw do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością solidarną za zaległości podatkowe Spółki jako płatnika należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, mając na względzie rezygnację skarżącego z funkcji Prezesa Zarządu, co zostało potwierdzone oświadczeniem wiedzy E.O., która była świadkiem złożenia przez skarżącego oświadczenia woli w dniu 17 listopada 2019 r. wobec S. P. dot. rezygnacji z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu w Spółce, - art. 120, 121 § 1, 122, 124 i 125 O.p. poprzez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, tzn. zasady praworządności (art. 120 O.p.), zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), obowiązku podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), zasady przekonania strony postępowania o zasadności przesłanek, którymi organ kierował się, wydając zaskarżoną decyzję (art. 124 O.p.) oraz zasady wnikliwości i szybkości działania w sprawie (art. 125 § 1 O.p.); - art. 116 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki - art. 116 § 1 ust. 1 lit. b) O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, mając na uwadze utrwaloną linię orzeczniczą w zakresie zdefiniowania pojęcia przesłanki egzoneracyjnej wskazanej w tym przepisie, wynikało, że skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie; - naruszenie 116 § 1 pkt 2 o.p. poprzez uznanie, że Spółka nie posiada mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki; - art. 116 § 2 O.p. poprzez uznanie, iż skarżący był członkiem zarządu pełniącym obowiązki w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych; - art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 202 § 4 k.s.h. polegające na zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący, poprzez pominięcie dokonanej przez skarżącego rezygnacji z mandatu członka zarządu - prezesa zarządu, poprzez złożenie oświadczenie woli S.P. który oświadczenie to przyjął w obecności E.O.; - art. 191 w. zw. z art. 187 § 1 O.p. polegające na dokonaniu przez organ II instancji dowolnej, pobieżnej i jednostronnej oceny wszystkich dowodów zebranych dotychczas w sprawie, doprowadzając do wydania decyzji w oparciu o błąd w ustaleniach faktycznych tj. przypisaniu odpowiedzialności skarżącego za zaległości ciążące na spółce, podczas gdy w czasie ich powstania nie był on członkiem zarządu, w związku z czym odpowiedzialności takiej nie można mu przypisać; - art. 187 § 1 w zw. z art. 116 § 2 O.p. w zw. z art. 202 § 4 i 5 k.s.h. w zw. z art. 746 § 2 k.c. poprzez dowolną ocenę dowodów zebranych w sprawie polegającą na braku uwzględnienia przy ocenie wszystkich przeprowadzonych dowodów zasad prawidłowego rozumowania oraz wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego, w szczególności nieuwzględnienie skutecznie złożonej rezygnacji przez skarżącego, tj. oświadczenia woli o rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki w dniu 17 listopada 2019 r., co jednocześnie oznacza, iż nie ponosi on odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki; II. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 116 § 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżący ponosi winę za zobowiązania podatkowe Spółki podczas gdy nie można w okolicznościach sprawy przypisać skarżącemu winy, a także, że prowadzone przeciwko spółce postępowanie podatkowe było bezskuteczne oraz że nie zaistniały przesłanki ekskulpacyjne wymienione w w/w przepisie, a tym samym że zaistniały przesłanki do wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, podczas gdy organ nie dokonał wszystkich prawem wymaganych czynności w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku spółki, a tym samym nie można w sposób jednoznaczny stwierdzić o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko spółce; - art. 116 § 2 O.p. przez błędną interpretację i uznanie, że faktycznie niepełnienie funkcji członka zarządu nie wyłącza odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki III. błąd w ustaleniach faktycznych poprzez błędne przyjęcie, że w okresie objętym decyzją pełnił funkcję prezesa zarządu [...] sp. z o.o., a w konsekwencji niesłuszne uznanie go za osobę trzecią w rozumieniu art. 107 § 1 w związku z art. 116 § 1 o.p. i błędne orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawił tok rozumowania i argumentację uzasadniające jego zdaniem postawienie obszernie opisanych zarzutów. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego jej wydanie postępowania nie wykazała, aby organy dopuściły się naruszeń przepisów prawa, które obligowałyby Sąd do zastosowania środków określonych w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: P.p.s.a.). Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie obciążono skarżącego solidarną ze Spółką odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki jako płatnika z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r., a w gruncie rzeczy oscyluje wokół przesłanki przeniesienia tej odpowiedzialności to jest pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki w czasie, gdy wymagalne stały się wzmiankowane zobowiązania podatkowe Spółki. Na wstępie podkreślić należy, że art. 116 § 1 O.p. określający zasady odpowiedzialności osób trzecich stanowi, że za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie natomiast do art. 116 § 4 O.p., zasady odpowiedzialności stosuje się również do byłych członków zarządu. Dla przypisania odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jej członkom zarządu lub byłym członkom zarządu istotne jest, żeby termin płatności zaległości podatkowej upływał w okresie, w którym członek zarządu pełnił tę funkcję w spółce. Treść powyższych regulacji wskazuje, że odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma charakter akcesoryjny i następczy – występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Z treści powyższych przepisów wynika, że dla przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią konieczne jest spełnienie tzw. przesłanek pozytywnych tj. stwierdzenia, że egzekucja do całego majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a zaległość podatkowa spółki powstała w czasie faktycznego pełnienia przez osobę trzecią obowiązków członka zarządu tej spółki. Były członek zarządu może jednak uwolnić się od takiej odpowiedzialności, wykazując zaistnienie ewentualnych negatywnych przesłanek przypisania mu odpowiedzialności (tzw. przesłanki egzoneracyjne). Treść powołanego przepisu wskazuje jednocześnie jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania przesłanek pozytywnych odpowiedzialności solidarnej to jest bezskuteczności egzekucji wobec spółki oraz okoliczność pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, natomiast członka zarządu (byłego członka zarządu) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność. W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy spełnione zostały wszystkie określone w art. 116 § 1 i 2 o.p. przesłanki warunkujące odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki (przesłanki pozytywne). Bezsporne w sprawie jest, że wobec Spółki stwierdzono bezskuteczność egzekucji, co w sposób dobitny potwierdza postanowienie organu egzekucyjnego o umorzenie egzekucji obejmującej m.in. przedmiotowe należności wobec jej bezskuteczności – brak majątku z którego można byłoby je zaspokoić. Kontrowersje po stronie skarżącego wywołuje kwestia tego, czy w okresie kiedy przypadały terminy zapłaty zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych, których Spółka nie uregulowała, pełnił on funkcję prezesa zarządu. W przekonaniu Sądu organy w niniejszej sprawie w sposób uprawniony, poparty zgromadzonym materiałem dowodowym i jego prawidłową oceną, dowiodły że po stronie skarżącego spełniona została również ta przesłanka pozytywna. Nie jest kwestionowane, że skarżący został powołany na funkcję jednoosobowego zarządu Spółki z dniem 15 listopada 2019 r. Według skarżącego już w dniu następnym złożył na ręce jednego z udziałowców oświadczenie o rezygnacji z pełnionej funkcji. Jest oczywiste, że nie można zrezygnować z pełnienia funkcji, której wcześniej by się nie objęło. Jak wynika z ustaleń organów skarżący funkcję prezesa zarządu Spółki objął na mocy uchwały nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 15 listopada 2019 r. wchodzącej w życie z dniem podjęcia (§ 2 uchwały) co zostało udokumentowane aktem notarialnym Rep. A nr [...]. Uchwały z 16 listopada 2019 r. są powtórzeniem już dokonanych czynności. Z uwagi na doniosłość rezygnacji członka władz spółki prawa handlowego dla funkcjonowania spółki, prawo szczegółowo reguluje tę kwestię. I tak wskazać należy, art. 202 k.s.h. stanowi, że: § 1. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. § 2. W przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Kadencję oblicza się w pełnych latach obrotowych, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. § 3. Jeżeli umowa spółki przewiduje, że członków zarządu powołuje się na okres wspólnej kadencji, mandat członka zarządu powołanego przed upływem danej kadencji zarządu wygasa równocześnie z wygaśnięciem mandatów pozostałych członków zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. § 4. Mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. § 5. Do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. § 6. Jeżeli w wyniku rezygnacji członka zarządu żaden mandat w zarządzie nie byłby obsadzony, członek zarządu składa rezygnację wspólnikom, zwołując jednocześnie zgromadzenie wspólników, o którym mowa w art. 2331, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zaproszenie na zgromadzenie wspólników zawiera także oświadczenie o rezygnacji członka zarządu. Rezygnacja jest skuteczna z dniem następującym po dniu, na który zwołano zgromadzenie wspólników. W niniejszej sprawie urzeczywistniła się hipoteza z § 6 w/w artykułu, bowiem skarżący został, jak wyżej podkreślono, prezesem jednoosobowego zarządu. Dla zobrazowania pełni zakresu władztwa i kompetencji jaką uzyskał skarżący z dniem powołania na prezesa zarządu Spółki wskazać należy, że w tym samym dniu to jest 15 listopada 2019 r. skarżący nabył 530 z 540, a pozostałe 10 udziałów nabył S.P.. Oznacza to, jak słusznie podkreślił organ odwoławczy, że od 15 listopada 2019 r. skarżący był praktycznie właścicielem Spółki (ponad 98 % udziałów) i prezesem jednoosobowego zarządu Spółki. Oznacza to, że skupiał w sobie pełnię władzy i decyzyjności. W tym kontekście w świetle zasad doświadczenia życiowego nieprzekonywujące są twierdzenia skarżącego, że spotkał się z odmową udostępnienia mu dokumentacji finansowej Spółki. Skarżący dysponował szeregiem środków prawnych w celu wyegzekwowania przysługujących mu uprawnień z zawiadomieniem organów ścigania włącznie, bo ukrywanie lub usuwanie dokumentów, którymi dana osoba nie ma prawa się wyłącznie rozporządzać stanowi przestępstwo powszechne z art. 276 k.k.. Skarżący nie wskazuje na podjęcie jakichkolwiek środków prawnych, nie dostarcza żadnych pism potwierdzających, że domagał się np. dokumentacji finansowej Spółki lub, że mu tego odmówiono. Zaledwie po jednym dniu rezygnuje z pełnienia funkcji prezesa zarządu, co z kolei poprzedzone zostało nabyciem zdecydowanej większości udziałów w Spółce. Nie jest wiarygodne, zdaniem Sadu, aby skarżący zdecydował się na zainwestowanie w spółkę prawa handlowego bez choćby ogólnego zorientowania się co do jej kondycji finansowej i majątkowej. Wersja skarżącego nie doznaje przy tym wsparcia w dokumentach zgromadzonych w toku postępowania. Natomiast organ uzyskał z rejestru sądowego dokumenty, które potwierdzają stanowisko organów, że skarżący przestał pełnić funkcję prezesa zarządu Spółki dopiero w dniu 23 grudnia 2019 r. Mianowicie w aktach KRS Spółki zalega m.in. protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 23 grudnia 2019 r., w trakcie którego podjęto m.in. uchwały w przedmiocie odwołania skarżącego jako prezesa zarządu (zgodnie z § 2 tej uchwały wchodzi ona w życie w dniu podjęcia) i powołania w jego miejsce jako prezesa zarządu – B.M.). Zatem z powyższych, oficjalnych dokumentów wynika, że skarżący został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki [...]od dnia 15 listopada 2019 r., natomiast odwołanie go z tej funkcji nastąpiło 23 grudnia 2019 r. Nawet przyjmując na wiarę twierdzenia skarżącego, że na drugi dzień po wyborze oświadczył on ustnie drugiemu z udziałowców, że rezygnuje z funkcji prezesa, nie oznacza, że przestał on tę funkcję pełnić. Sąd podziela stanowisko organów, że dla skuteczności rezygnacji skarżącego z funkcji członka zarządu, jako jedynego członka zarządu, konieczne było w myśl art. 202 § 6 k.s.h. przedłożenie rezygnacji wspólnikom oraz jednoczesne zawiadomienie ich o zwołaniu zgromadzenia wspólników. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska skarżącego, że do skutecznej rezygnacji doszło we wskazanym przez niego momencie to jest w dniu 17 listopada 2019 r.. Argumentacja skarżącego, jest nieprzekonywująca i nielogiczna, bo gdyby skarżący miał utracić mandat w listopadzie 2019 r. to zupełnie zbędne byłoby podejmowanie uchwały o odwołaniu skarżącego z funkcji prezesa zarządu w dniu 23 grudnia 2019 r. Tak więc dla skuteczności rezygnacji skarżącego z funkcji członka zarządu, jako jedynego członka zarządu, konieczne zatem było w myśl art. 202 § 6 K.s.h. przedłożenie takiej rezygnacji wspólnikowi oraz jednoczesne zawiadomienie o zwołaniu zgromadzenia wspólników. W niniejszej sprawie, nawet przyjmując wersję skarżącego, że ustnie oświadczył drugiemu wspólnikowi chęć rezygnacji z funkcji prezesa zarządu, brak jest podstaw do przyjęcia, że doszło do skutecznego złożenia funkcji. Podkreślić należy, że dowodami świadczącymi o zaprzestaniu pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu są uchwały zalegające w aktach rejestrowych Sądu Rejonowego KRS w Rzeszowie, podjęte podczas Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników w dniu 23 grudnia 2019 r. zgodnie z którymi skarżący został odwołany z tej funkcji. Nie można pominąć, że skarżący nie przedstawił żadnych miarodajnych dowodów na potwierdzenie faktu, że zgromadzenie wspólników w dniu 17 listopada 2019 r. na którym miał poinformować ustnie drugiego udziałowca S.P. o natychmiastowej rezygnacji z funkcji prezesa spółki [...], miało w ogóle miejsce. W doktrynie przyjmuje się, że zasadniczo nie jest dopuszczalne złożenie rezygnacji w trybie art. 202 § 6 k.s.h. na nieformalnym zgromadzeniu wspólników, pozostawałoby to bowiem w sprzeczności z funkcją komentowanego przepisu (zob. A. Krokowski, K. Wielgus "Rezygnacja z mandatu przez członka zarządu spółki z o.o. po nowelizacji z dnia 8 listopada 2018 r." Rejent 2020/5/65-100). Jeszcze raz podkreślić należy, że skuteczne złożenie mandatu przez skarżącego w realiach ustalonych w niniejszej sprawie wymagało dopełnienia procedury przewidzianej w art. 202 § 6 k.s.h.. Zebrane dowody i ich następcza ocena dobitnie wskazują, że tej procedury skarżący nie dochował, co oznacza, że do dnia odwołania go z funkcji uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 23 grudnia 2019 r. formalnie pełnił funkcję prezesa zarządu, co jest wystarczającą przesłanką do przeniesienia na skarżącego solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki powstałe w czasie jego kadencji. To czy skarżący realnie pełnił tę funkcję i podejmował jakiekolwiek działania w Spółce nie zwalnia go z tej odpowiedzialności. Dowodem dopełnienia procedury i skuteczności rezygnacji z pełnionej funkcji nie może być natomiast pisemne oświadczenie czy zeznania świadka, że skarżący w jego obecności ustnie wyrażał wobec drugiego udziałowca wolę rezygnacji z pełnionej funkcji. Mając na uwadze powyższe, Sąd podziela konstatację orzekających w sprawie organów, że skoro w okresie kiedy upływał termin zapłaty zobowiązań Spółki w podatku od osób fizycznych za październik i listopad 2019 r. skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, a wobec Spółki wykazano bezskuteczność egzekucji, wystąpiły podstawy do obciążenia go solidarną ze Spółką odpowiedzialnością za w/w zaległości podatkowe Spółki. Dodać należy, że skarżący w toku postępowania przed organami podatkowymi w sprawie jego odpowiedzialności solidarnej nie wskazał żadnego konkretnego, realnie istniejącego majątku Spółki, z którego można byłoby zaspokoić jej zaległości podatkowe. Podkreślenia wymaga, że tylko realnie istniejące mienie, wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. np. wyrok NSA z dnia 19 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2632/15). Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek, porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 654/15, LEX nr 2315164). Wobec tego również przesłanka egzoneracyjna, wynikająca z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie została spełniona, tym bardziej, że w skardze, poza blankietowym wskazaniem naruszenia przepisu, brak w tym względzie jakiejkolwiek argumentacji czy dowodów. Jak wynika z powyższych rozważań, wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych, zatem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Godzi się zauważyć, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim tylko zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeśli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. W ocenie Sądu zgromadzone w niniejszej sprawie dowody umożliwiały dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zostały one poddane wszechstronnej ocenie z uwzględnieniem całokształtu ujawnionych okoliczności sprawy, a wyciągnięte stąd wnioski o wystąpieniu przesłanek do przypisania skarżącemu solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki nie są dowolne, lecz respektują wskazania doświadczenia życiowego, wiedzy oraz zasad logicznego rozumowania. Odmienne oczekiwania skarżącego na wyniki postępowania dowodowego oraz następczej oceny zebranych dowodów, nie mogą stanowić o zasadności podnoszonych zarzutów. W tej sytuacji zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, 125, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. są niezasadne. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę