III SA/Wa 2092/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi S. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadził wobec Skarżącego S. Z. postępowanie egzekucyjne. Postępowaniem tym objęto należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. W toku postępowania organ egzekucyjny zajął wynagrodzenie Skarżącego. W piśmie z 20 grudnia 2012 r. Skarżący wniósł o umorzenie wspomnianego postępowania, stawiając m. in. zarzut niedoręczenia tytułu wykonawczego oraz decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu podatkowym. Powołując się na art. 33 pkt 6 i art. 59 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej powoływanej jako "u.p.e.a.", Skarżący podniósł, że brak jest podstaw do prowadzenia przeciwko niemu postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. za niezasadny uznał zarzut niedopuszczalności egzekucji. Przypomniał, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na podstawie tytułu wykonawczego, którego podstawą wystawienia była z kolei decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] października 2012 r. utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Odwołując się do treści art. 33 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wskazał, że powołany przez Skarżącego jako powód niedopuszczalności egzekucji brak doręczenia decyzji podatkowej nie stanowi podstawy do wniesienia zarzutu w trybie powyższego przepisu. Jednocześnie odniósł się on do kwestii tego doręczenia, stwierdzając, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] października 2012 r. została doręczona z dniem 30 listopada 2012 r. Wskazał też, że odbiór tytułu wykonawczego Skarżący potwierdził własnoręcznym podpisem w dniu 19 grudnia 2012 r. Na powyższe postanowienie Skarżący wniósł zażalenie. Postanowieniem z [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Powtórzył, że akcentowana przez Skarżącego okoliczność braku doręczenia decyzji podatkowej nie stanowi podstawy wniesienia zarzutu w trybie art. 33 u.p.e.a. i nie podlega badaniu w postępowaniu egzekucyjnym. Analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, oznaczałoby bowiem badanie tego, czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym czy zobowiązanie określone tą decyzją stało się wymagalne. Badanie tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o niedopuszczalności egzekucji stanowiłoby w istocie kontrolę wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania art. 29 § 1 u.p.e.a. Z przepisu tego wynika mianowicie, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się właśnie z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Na poparcie swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej przywołał orzecznictwo sądowe. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie art. 33 pkt 1 i 6 u.p.e.a., wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wywiódł, że przyjęcie tezy o niedopuszczalności zgłoszenia zarzutu oznaczałoby pozbawienie strony jakichkolwiek środków prawnych do zwalczania nielegalnych działań egzekucyjnych podjętych w niniejszej sprawie. Organy egzekucyjne mogłyby wszczynać egzekucję nie tylko na podstawie decyzji nieostatecznych, ale również w sytuacji braku takich decyzji, a strona nie miałaby żadnych formalnych możliwości zwalczania tego typu bezprawnych działań. Skarżący podkreślił, że nie kwestionuje ustaleń poczynionych w postępowaniu podatkowym, a jedynie podnosi kwestie formalne, związane z brakiem ostatecznej i prawomocnej decyzji podatkowej. Jego zdaniem wszczęcie postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie było niemożliwe. Na poparcie swojego stanowiska przywołał orzecznictwo sądowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga jest niezasadna. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do przesądzenia, czy rozpatrując w postępowaniu egzekucyjnym zarzut oparty na podstawie niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, w rozumieniu art. 33 pkt 6 upea, organ egzekucyjny uprawniony jest do badania prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej, będącej podstawą egzekwowanego tytułu wykonawczego. Skarżący zarzucił ponadto, że w niniejszej sprawie prowadzono postępowanie egzekucyjne pomimo niedoręczenia tytułu wykonawczego. Odnośnie doręczenia tytułu wykonawczego Sąd zauważa, iż odbiór tytułu wykonawczego Skarżący potwierdził własnoręcznym podpisem w dniu 19 grudnia 2012 r. – karta 3 akt egzekucyjnych. Zatem zarzut ten nie jest uzasadniony. W sprawie zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym niedoręczenia decyzji wymiarowej należy zauważyć, że zgodnie z art. 29 § 1 upea, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z cytowanego unormowania wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Niewątpliwie bowiem dopiero z datą doręczenia decyzji zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania (zob. np. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 701/05 publ. w internetowej bazie orzeczeń; http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Zobowiązanie podatkowe określone w decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 Op, a takie stanowią podstawę tytułów wykonawczych w niniejszej sprawie, staje się wymagalne, co należy podkreślić w kwocie nią określonej, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna. W świetle bowiem w/w przepisu, podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że organ określi inną wysokość zobowiązania podatkowego. Z kolei termin do uprawomocnienia się decyzji organu pierwszej instancji (takiej jak w niniejszej sprawie) zaczyna biec od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 12 § 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 Op). W tym stanie rzeczy analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, oznacza w konsekwencji badanie tego czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym czy zobowiązanie w kwocie nią określonej stało się wymagalne. Badanie zatem tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o niedopuszczalności egzekucji stanowiłoby w istocie kontrolę wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 upea. Organ egzekucyjny nie jest zatem uprawniony do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1302/05, Lex nr 280453). Na tle powyższych wywodów nie sposób zgodzić się z argumentacją, z której wynika, że organ egzekucyjny uprawniony jest do badania poprawności doręczenia decyzji będącej podstawą tytułu wykonawczego. Kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym. Przyjęcie takiego poglądu byłoby równoznaczne z umożliwieniem zobowiązanemu podważania ostatecznych decyzji poza trybami nadzwyczajnymi dla tego celu przewidzianymi w dziale IV, rozdziałach 17-19 Ordynacji podatkowej. Temu zaś sprzeciwia się art. 128 Op, statuujący zasadę trwałości ostatecznych decyzji podatkowych. Twierdzenie o niedoręczeniu stronie decyzji ostatecznej może być weryfikowane przez właściwy organ podatkowy (wierzyciela) w ramach przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Op, a nie w postępowaniu egzekucyjnym – wyrok NSA z 14 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1378/08. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.), oddalił skargę.