I SA/Rz 387/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Grzegorz Panek Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2015 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Baranów Sandomierski z dnia [...] listopada 2015 r., znak [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego R. O. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W zaskarżonej decyzji z dnia [...] stycznia 2016r. nr [...] , Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] , po rozpatrzeniu odwołania R. O., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2015 r. Jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z dnia 17 września 2015r. Burmistrz Miasta i Gminy [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie podatku od środków transportowych za 2015r. W toku postępowania organ I instancji ustalił, że w okresie od 1 stycznia 2015r. R. O. oraz M. D. byli właścicielami samochodu ciężarowego marki Mercedes 711D o nr rej. [...]. R. O. nie dopełnił obowiązku złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych w terminie do 15 lutego 2015r. Ponadto żaden ze współwłaściciel nie uregulował zobowiązania podatkowego za ww. pojazd. Mając na względzie powyższe, Burmistrz Miasta i Gminy [...] wydał decyzję z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] , określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2015 r. w kwocie 752zł, która została skierowana do R. O. oraz M. D.. Od decyzji tej odwołanie wniósł R. O. zarzucając, że nie zawierała pełnego uzasadnienia w kontekście złożonych w toku postępowania zarzutów i wniosków dowodowych: m. in. wyroku sądowego stwierdzającego brak obowiązku zawarcia przez R. O. umowy ubezpieczenia OC. Odwołujący wskazał, że przedmiotowy pojazd przez okres minionych 12 lat był wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej przez M. D., dlatego to on jest wyłącznie zobowiązany do zapłaty podatku. Mając na względzie powyższe Odwołujący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] w opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] stycznia 2016r. utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Kolegium w uzasadnieniu decyzji stwierdziło, że wątpliwości nie budzi, iż samochód ciężarowy marki Mercedes 711D o nr rej. [...] podlegał opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, a obowiązkiem podatkowym w zakresie tego podatku objęte były i są nadal m.in. osoby fizyczne - właściciele środków transportowych wyszczególnieni w art. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 201rr., poz. 849 ze zm.), dalej u.p.o.l. Przepis ten nie uzależnia opodatkowania w zależności od tego, który ze współwłaścicieli go wykorzystuje. Obowiązek podatkowy wygasa jedynie na skutek zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 9 ust. 3 i ust. 5 u.p.o.l. W ocenie Kolegium w niniejszej sprawie żadna z tych okoliczności nie nastąpiła. Zatem do momentu wyrejestrowania spornego pojazdu, na jego właścicielu ciążyć będzie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.o.l. Kolegium podkreśliło, że u.p.o.l. w ogóle nie łączy kwestii istnienia obowiązku podatkowego z faktem użytkowania pojazdu. Jest on z punktu widzenia podatku od środków transportowych zupełnie obojętny. Mając na względzie powyższe Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że na skarżących jako właścicielach spoczywał obowiązek zapłaty podatku od środków transportowych za rok 2015 na podstawie art. 8 pkt 1 i art. 9 ust. 1 i 4 u.p.o.l. Skoro jeden ze współwłaścicieli zaniechał wykonania obowiązku przewidzianego w art. 9 ust. 6 u.p.o.l. i nie złożył deklaracji na podatek od środków transportowych na dany rok podatkowy, uprawnieniem organu było wydanie decyzji, w której określono wysokość zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 21 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej o.p. R. O. wniósł skargę na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie w całości. Skarżący zakwestionował zasadność zastosowania w niniejszej sprawie art. 9 ust 2 u.p.o.l., wskazując na prawomocne wyroki sądów powszechnych, w których stwierdzono, że jedynymi właścicielami majątku spółki A. od dnia 29 marca 2002r. są Państwo M. i M. D., jako jedyni właściciele tej spółki. Skarżący w uzasadnieniu skargi wyjaśnił, że 29 marca 2002r. wystąpił ze spółki A.. Sądy powszechne w I i II instancji, orzekające w sprawie o przestępstwo przewłaszczenia mienia w postaci innego samochodu, niż ten będący przedmiotem postępowania podatkowego, doszły do przekonania, że nabywcą samochodu Mercedes Benz 100 była spółka A. a nie R. O.. Po wystąpieniu Skarżącego ze spółki A., element majątku w postaci samochodu, którego zgodnie z dowodem rejestracyjnym byłem jedynym właścicielem, stał się własnością spółki A. reprezentowanej przez M. i M. D. Zatem wszystkie środki trwałe stały się z mocy prawa własnością spółki A. w osobach ich właścicieli. Z tego powodu to spółka A. jednostronnie składała wszystkie urzędowe deklaracje. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] wniosło o jej oddalenie z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą decyzją organu I instancji podlegała uchyleniu, ponieważ organy podatkowe nie dokonały pełnych i wyczerpujących ustaleń faktycznych, które pozwalałyby na ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, kto w niniejszej sprawie jest podatnikiem podatku od środków transportowych. Tym samym organy naruszyły przepisy art. 120, art. 187 § 2 i art. 191 o.p., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe dokonały również błędnej oceny prawnej co do skutków, jakie wywierało wystąpienie Skarżącego ze spółki cywilnej na ustalenie kręgu podmiotów podlegających podatkowi od środków transportowych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.o.p.o.l. obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jak stanowi art. 9 ust. 2 u.p.o.l., jeżeli środek transportowy stanowi współwłasność dwóch lub więcej osób fizycznych lub prawnych, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma również przepis art. 9 ust. 3 u.p.o.l, zgodnie z którym, w przypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy ciąży na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności. W ocenie Sądu organy podatkowe w oparciu o dokonane ustalenia faktyczne nie miały podstaw by uznać, że obowiązek podatkowy od przedmiotowego pojazdu ciążył solidarnie na współwłaścicielach: Skarżącym oraz M. D.. W niniejszej sprawie nie było kwestionowane, że przedmiotowy pojazd został nabyty przez R. O. oraz M. D. jako wspólników spółki cywilnej – A.. Przedmiotem sporu nie był również fakt, że 29 marca 2002r. Skarżący wystąpił ze spółki cywilnej A.. Organy podatkowe nie wzięły jednak po uwagę tej okoliczności przy określaniu zobowiązania podatkowego. Uznały bowiem, że Skarżący jest nadal współwłaścicielem przedmiotowego pojazdu a do momentu wyrejestrowania pojazdu obowiązek podatkowy ciążyć będzie na jego właścicielach. W ocenie Sądu takie stanowisko organów należało uznać za błędne. Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne bowiem jest, że Skarżący w dniu 29 marca 2002r. wystąpił ze spółki cywilnej. Zgodnie z art. 863 § 1 k.c., wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. W czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników (art. 863 § 2 k.a.). Użyte w tych przepisach pojęcie wspólnego majątku wspólników należy rozumieć w ten sposób, że każdy ze wspólników jest tak samo uprawniony zarówno do całego majątku, jak i do poszczególnych jego składników. W skład majątku wspólnego wspólników wchodzą własność i inne prawa majątkowe wniesione przez wspólników lub nabyte w czasie trwania spółki, w tym wierzytelności, a także roszczenia o wniesienie wkładów (por. P. Nazaruk (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, pod. red. J. Ciszewskiego, LexisNexis 2014/el., komentarz do art. 863, teza 2). Zatem prawa majątkowe do rzeczy nabytych w trakcie trwania spółki przysługują niepodzielnie wspólnikom spółki cywilnej. Majątek spółki cywilnej ma charakter współwłasności łącznej. Z tego względu, jeżeli wspólnicy w ramach spółki cywilnej nabyli prawo własności pojazdu, to na podstawie art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. ciąży na nich solidarnie obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych. Sytuacja podatkowa kształtuje się odmiennie w przypadku, gdy dochodzi do zmian osobowych w spółce cywilnej, takich jak wystąpienie wspólnika ze spółki. Jak stanowi art. 871 k.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Współwłasność łączna istnieje tylko pomiędzy wspólnikami. Każda zmiana kręgu wspólników stanowi zmianę podmiotów majątku spółki. Oznacza to, że z chwilą wystąpienia wspólnika traci on status współwłaściciela majątku spółki, zachowując jedynie uprawnienie do zwrotu oznaczonej w umowie spółki wartości jego wkładu i części wartości wspólnego majątku spółki, na zasadach określonych w art. 871 k.c. (por. P. Nazaruk (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, pod. red. J. Ciszewskiego, LexisNexis 2014/el., komentarz do art. 871, teza 13). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 listopada 2011r., I CSK 182/11 wskazał, że z art. 871 k.c. wynika, że w sytuacji wyjścia wspólnika ze spółki prawa majątkowe nabyte w czasie trwania spółki nie podlegają zwrotowi a występującemu wspólnikowi wypłaca się tylko ich ekwiwalent w pieniądzu stosownie do zasad określonych w tym przepisie. Na skutek jednostronnej czynności prawnej, jaką jest decyzja wspólnika o wystąpieniu ze spółki, traci on zarówno członkostwo w niej jak i status współwłaściciela majątku wspólników i to niezależnie od tego, co jest przedmiotem tej wspólności, gdyż przepis nie wprowadza w tym zakresie żadnych zróżnicowań. Skutek w postaci utraty uprawnień do wspólnego majątku następuje z mocy samego prawa. Na skutek wystąpienia wspólnika ze spółki dotychczasowy wspólny majątek staje się więc ex lege współwłasnością łączną tych wspólników, którzy w niej pozostali. Należy jednakże wskazać, że art. 871 k.c. ma charakter względnie obowiązujący, co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki (wyrok SN z 22 lipca 2004 r., IV CK 537/2003, SIP nr 188462,). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że w pierwszej kolejności organ podatkowy powinien ustalić, czy wspólnicy spółki cywilnej A. w umowie tej spółki, lub ewentualnie w innym akcie ustalili odmienne, niż określa to art. 871 k.c., zasady rozliczenia ze wspólnikiem występującym ze spółki cywilnej. Chodzi tutaj o takie ustalenia, które obowiązywały na dzień wyjścia R. O. ze spółki A.. Należy zwrócić uwagę, że jak wynika z wyroku Sądu Okręgowego [...] z dnia 30 czerwca 2004r., sygn. [...], w dniu 29 marca 2002r., a więc w dniu wystąpienia Skarżącego ze spółki cywilnej wspólnicy zawarli porozumienie - ugodę w kwestii wzajemnych rozliczeń członków spółki. W ocenie Spółki przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu ma istotne znaczenie dla wyjaśnienia kwestii rozliczeń Skarżącego ze spółką. W toku kontrolowanego postępowania podatkowego organy nie dokonały wyczerpujących ustaleń w tym zakresie, jak również nie zgromadziły wszystkich niezbędnych dowodów, aby wyjaśnić wątpliwości dotyczące tego, kto jest właścicielem przedmiotowego pojazdu po wystąpieniu Skarżącego ze spółki, co świadczy o naruszeniu przepisów art. 120, art. 187 § 1, art. 191 o.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeliby w toku ponownie prowadzonego postępowania okazało się, że wspólnicy spółki cywilnej nie określili zasad rozliczeń w sposób odmienny od tego, jak czyni to art. 871 k.c., to organy podatkowe powinny uwzględnić przedstawioną wyżej wykładnię tego przepisu przy ocenie, czy Skarżący może być uznany za podatnika w podatku od środków transportowych za 2015 rok. Przy założeniu bowiem, że zasady rozliczenia R. O. ze spółką cywilną odbywały się na zasadach określonych w art. 871 k.c. należałoby stwierdzić, że z chwilą wystąpienia Skarżącego ze spółki cywilnej przestał on być współwłaścicielem przedmiotowego pojazdu a w konsekwencji, od tego momentu nie był już podatnikiem w podatku od środków transportowych z tego tytułu. Tym samym wystąpiły okoliczności określone w art. 9 ust. 3 u.p.o.l. Kolegium w zaskarżonej decyzji wskazywało, że do momentu wyrejestrowania pojazdu, na jego właścicielu spoczywa obowiązek podatkowy. Należy jednak zwrócić uwagę, że art. 9 ust. 2 u.p.o.l. wiąże powstanie obowiązku podatkowego nie z faktem zarejestrowania pojazdu w ewidencji pojazdów ale ze stosunkiem współwłasności. To, że dany podmiot został we wcześniejszym okresie ujawniony w ewidencji pojazdów jako współwłaściciel nie oznacza, że nadal pozostaje współwłaścicielem pojazdu, mimo zmian w stosunkach własnościowych, które nastąpiły na przestrzeni czasu. Organ podatkowy powinien każdorazowo ustalić osoby, którym przysługuje prawo własności do danego środka transportowego tak, aby zakres podmiotowy obowiązku podatkowego odpowiadał dyspozycji art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. W toku ponownie prowadzonego postępowania organ I instancji powinien zgromadzić niezbędne dowodowy, pozwalające na ustalenie osób będących właścicielami środka transportowego, przede wszystkim umowę spółki cywilnej oraz wspomniane wyżej dokumenty, które określałyby zasady rozliczenia Skarżącego ze spółką cywilną. W razie braku odmiennego ustalenia zasad rozliczeń spółki z występującym wspólnikiem, organy podatkowe powinny uwzględnić przedstawioną wyżej wykładnię art. 871 k.c. Konieczności poczynienia powyższych ustaleń nie zmienia fakt, że w karcie informacyjnej przedmiotowego pojazdu, jako właściciel jest wymieniony Skarżący a jako współwłaściciel – M. D.. Dokument ten jest co prawda dokumentem urzędowym, który w myśl art. 194 § 1 o.p. stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Jednakże na podstawie art. 194 § 3 o.p. istnieje możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi. Przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu staje się szczególnie uzasadnione, gdy z okoliczności sprawy wynika, że fakty stwierdzone w takim dokumencie urzędowym nie pokrywają się ze stanem faktycznym sprawy. W niniejszej sprawie, z przedstawionych powyżej względów, zachodziły istotne wątpliwości co do aktualności wpisów zawartych w karcie informacyjnej przedmiotowego pojazdu. W związku z powyższym konieczne stało się uzupełnienie postępowania dowodowego w kierunku wskazanym powyżej przez Sąd. Mając na względzie powyższe Sąd uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą decyzją na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), dalej P.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł w punkcie 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.