FSK 1579/04

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Marian Jaździński, Jerzy Rypina (spr.), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej w Wydziale II ze skargi kasacyjnej Anny K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24.02.2004 r. sygn. akt III SA 2284/02 w sprawie ze skargi Anny K. na decyzję Izby Skarbowej w W. /Ośrodek Zamiejscowy w R./ z dnia 11.07.2002 r., (...) w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika oraz określenia zaległości w opłacie skarbowej wraz z odsetkami 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Anny K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 lutego 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę Anny K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 11 lipca 2002 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika oraz określenia zaległości w opłacie skarbowej wraz z odsetkami. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd stwierdził, iż obowiązki notariusza jako płatnika z tytułu sporządzonych przez niego notarialnych aktów, wynikają nie tylko ze wskazanych przez Skarżącą przepisów ustaw, ale również z art. 7 par. 1 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. - Prawo o notariacie /Dz.U. 2002 nr 42 poz. 369 ze zm./, który stanowi, że notariusz jako płatnik na podstawie odrębnych przepisów pobiera podatki i opłaty skarbowe. W ocenie Sądu w orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że odpowiedzialność płatnika rozciąga się także na odsetki od zaległości podatkowej, jaką staje się nie pobrana, choć należna opłata skarbowa. W razie stwierdzenia niedopełnienia przez płatnika jego obowiązków, wynikających z przepisów, organ podatkowy wydaje decyzję, określającą wysokość nie pobranego i nie wpłaconego podatku, skierowaną do płatnika, chyba że nieprawidłowe obliczenie podatku nastąpiło z winy podatnika. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, iż w zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa szczegółowo podała podstawy faktyczne i prawne rozstrzygnięcia. W szczególności wskazała, że treść sporządzonego aktu notarialnego nie pozostawia wątpliwości co do tego, że strony zawarły umowę sprzedaży użytkowania wieczystego działki gruntu i znajdującego się na niej budynku za kwotę 50.000 zł /par. 3 umowy/. Z dalszych zapisów w umowie wynika, że na ustaloną cenę składa się wartość gruntu w kwocie 5000 zł, a kwota 45.000 zł odpowiada wartości budynku. Pełnomocnik sprzedających oświadczył przy tym, że kwituje odbiór całej ceny /par. 4/. W świetle powyższego Sąd uznał za chybione wywody skargi dotyczące braku ekwiwalentności i odpłatności przy sprzedaży budynku. Sąd wyjaśnił, iż zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej, opłacie tej podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych i stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 do obliczania i pobierania opłaty skarbowej oraz do wpłacania jej na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązani są jako płatnicy notariusze - od dokonywanych przed nimi czynności cywilnoprawnych. Z art. 10 ust. 2 ustawy wynika, że wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i zużycia z dnia okazania tej czynności, bez odliczenia przyjętych przez nabywcę długów i ciężarów. Oczywistym jest w sprawie, że nabywcy nie przejęli żadnych długów ani ciężarów. Za uprawnione Sąd uznał stanowisko organów podatkowych znajdujące potwierdzenie w orzecznictwie, że skoro strony wybrały formę sprzedaży do przeniesienia własności, nie można skutecznie zasłaniać się ewentualnymi przesłankami powstania roszczenia z art. 231 par. 1 Kc i żądać uwzględnienia poczynionych na nieruchomości nakładów. W uzasadnieniu tego stanowiska wskazano na istotne różnice w regulacjach dotyczących ustalenia podstawy obliczenia zawartych w ustawie o opłacie skarbowej i ustawie o podatku od spadków i darowizn, sprowadzających się do przyjętych i utrwalonych w orzecznictwie i piśmiennictwie odpowiednio określeń "wartość brutto" i "czysta wartość". Sąd podzielił wyrażany w orzecznictwie pogląd, iż nie ma podstaw przy określaniu wartości rynkowej dla celów opłaty skarbowej do odejmowania nakładów finansowych poniesionych przez nabywców, a kwestia rozliczeń jest zagadnieniem cywilnoprawnym i z punktu widzenia obowiązku w opłacie skarbowej sprawa ta nie ma znaczenia. Z przepisów określających zasady ustalania opłaty skarbowej wynika bowiem, że podstawą jej obliczenia jest wartość rynkowa rzeczy i praw majątkowych. Wartość ta ma charakter obiektywny, wynikający z relacji podaży i popytu na dany rodzaj dóbr. Opłata skarbowa nieobliczona i niepobrana przez notariusza w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych, będących przedmiotem umowy sprzedaży, stanowi zaległość podatkową w rozumieniu art. 51 Ordynacji podatkowej od dnia dokonania czynności cywilnoprawnej przed notariuszem i od tego też dnia naliczane są od tej zaległości odsetki za zwłokę /art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej/. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Anna K. - notariusz zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego w szczególności: a. art. 1 ust. 2 pkt a w związku z art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej, b. art. 51 i art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej; 2. naruszenie przepisów postępowania - art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. Wskazując na powyższą podstawę zaskarżenia wniosła o: uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Podniosła w uzasadnieniu, że notariusz pobrał opłatę skarbową w wysokości 250 zł od ceny za sprzedane prawo użytkowania wieczystego gruntu, gdyż tylko w tej części umowa sporządzana przed notariuszem miała charakter nabycia odpłatnego. Wywiodła, iż podobnie co do takiego interpretowania stanu faktycznego stanowi orzecznictwo Sądu Najwyższego i NSA wyrok z dnia 24 stycznia 1990 r. III ARN 36/89 - OSP 1991 nr 1 poz. 23, SN - Izba Administracyjna, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 czerwca 1989 r. oraz NSA w wyroku z dnia 28 czerwca 1995 r. SA/Gd 3258/94 podzielają twierdzenia Skarżącej. Wobec innego rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w tej sprawie - istnieje rozbieżność linii orzeczniczej poprzednio zaprezentowanej. Ponadto twierdzi, że Sąd pominął w swoich rozważaniach kwestię, że strona umowy Krzysztof W. nie mógł przenieść na samego siebie prawa więcej niż sam posiadał co jest zasadą pisaną w systemie prawa rzymskiego z którego wywodzi się także prawo obowiązujące w RP. Chodzi o to, że: Krzysztof W. nie mógł nawet jako pełnomocnik zbyć dla samego siebie umową odpłatną nakładów poczynionych przez samego siebie na wyjątkowej instytucji prawnej /nie własności uprzejmie podkreślam/, którą jest prawo użytkowania wieczystego. W tych okolicznościach notariusz nie mógł pobrać innych opłat od pozostałej kwoty 45 000 zł jako kwoty nakładów poczynionych przez Krzysztofa W. Naczelny Sąd administracyjny zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. Została ona sformułowana w sposób, który nie pozwala na "kasacyjną" ocenę zaskarżonego wyroku. Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1. naruszeniu prawa materialnego poprzez: a/ błędną wykładnię - co oznacza niewłaściwe odczytanie przez Sąd treści przepisu. W takim przypadku skarżący winien wskazać, jak zastosowany przepis winien być rozumiany; b/ lub niewłaściwe zastosowanie, to jest dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazując powyższą podstawę Skarżący winien wskazać konkretny przepis procesowy, który został przez Sąd naruszony oraz wykazać, że powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem, autorka skargi kasacyjnej zarzuciła wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego naruszenie przepisów prawa materialnego niewskazując na czym zarzucone naruszenie miałoby polegać. Nie wynika także z uzasadnienia skargi kasacyjnej. Za nieporozumienie należy uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 151 ustawy p.p.s.a., który stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala. Nie budzi najmniejszej wątpliwości, że w sytuacji nieuwzględnienia skargi Sąd ma obowiązek jej oddalenia. Tak też w sprawie orzeczono. Normodawca statuując przyznając notariuszom zdolność postulacyjną w sporach, których są stronami postępowania odstąpił od zasady "przymusu adwokackiego" do sporządzania skargi kasacyjnej. Przyjął mianowicie, że notariusz jako profesjonalista sporządzi skargę kasacyjną zgodnie z przepisami prawa, tzn. że zgodnie z art. 174 i 176 właściwie wskaże jej podstawy prawne i je uzasadni, pamiętając, że kasacja musi się ograniczyć wyłącznie do badania zagadnień jurydycznych. W przedmiotowej skardze kasacyjnej zabrakło profesjonalizmu, bowiem nie wskazano w sposób zgodny z prawem podstawy kasacji ani też ich nie uzasadniono. Wobec powyższego skarga kasacyjna na podstawie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlegała oddaleniu. O kosztach zasądzono zgodnie z art. 204 cyt. ustawy.