GSK 1451/04

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Halina Wojtachnio (spr.), Sędziowie NSA - Jacek Chlebny, - Czesława Socha, Protokolant - Magdalena Rosik, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2004 r. sygn. akt V SA 3209/03 w sprawie ze skargi "[...]" Spółki Akcyjnej w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 2 lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od "[...]" Spółki Akcyjnej w Warszawie na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Warszawie kwotę 550,- (pięćset pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 5 października 2004r. sygn. akt V SA 3209/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 2 lipca 2003r. Nr [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz "[...] S.A. w Warszawie kwotę 250 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego i stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że w dniu 13 lipca 2000r. na podstawie dokumentu SAD nr E [...] objęto na wniosek "[...]" S.A. w Warszawie procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, "leki gotowe do sprzedaży" o nazwie handlowej [...], które importer zaklasyfikował do kodu PCN 3004 50 10 0 ze stawką celną w wysokości 6%. W wyniku kontroli powyższego zgłoszenia celnego, przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Generalnego Inspektoratu Celnego ustalono, na podstawie zgromadzonych dokumentów (świadectw rejestracji, ulotek informacyjnych), że w stosunku do przedmiotowych towarów należało zastosować, zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą celną, kod PCN 2106 90 92 0. Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z dnia 8 maja 2003r. nr [...] uznał w/w zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zaklasyfikował je do kodu PCN 2106 90 92 0 ze stawką celną w wysokości 20%. W wyniku wniesionego przez importera odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia 2 lipca 2003r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że obowiązująca na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983r. (załącznik do Dz. U. Nr 11, poz. 62 z dnia 7 lutego 1997r.). Organ uznał, że świadectwa rejestracji wystawione dla towarów przez Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, są dokumentami koniecznymi do uznania importowanych towarów za środki farmaceutyczne, ale nie są dokumentami wystarczającymi, żeby uznać je za leki, w świetle obowiązującej Taryfy celnej. Warunkiem koniecznym do uznania tych preparatów za leki, obok obecności w nich substancji czynnych, jest również stosowanie ich w celach profilaktycznych lub leczniczych. Zastosowania takiego, jak wynika z zapisów na opakowaniach, przedmiotowe towary nie posiadają. Nie przesądza to więc o ich taryfikacji do pozycji obejmującej leki, ponieważ nie leczą konkretnych chorób ani nie zapobiegają konkretnym dolegliwościom, lecz stosowane są pomocniczo w celu uzupełnienia niedoboru witamin i składników mineralnych oraz prowadzenia profilaktyki osteoporozy, a ponadto jako uzupełnienie hormonalnej terapii zastępczej. Dyrektor Izby Celnej ustosunkował się także do zarzutu naruszenia przepisów dotyczących pobierania odsetek wyrównawczych. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego "[...]" S.A. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, a w przypadku gdyby Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia nieważności, o jej uchylenie, wraz z poprzedzającą decyzją organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła organowi orzekającemu naruszenie prawa, gdyż jej zdaniem brak było podstaw by w oparciu o zebrane w toku postępowania dowody uznać, że leki z grupy [...] nie mają wskazań do stosowania w leczeniu i profilaktyce chorób, dolegliwości i stanów niekorzystnych dla zdrowia człowieka. Podkreśliła zarazem, że istotą postępowania było wyjaśnienie, czy sporne preparaty mogą być użyte w celach profilaktycznych lub terapeutycznych. Skarżąca zarzuciła, że organy celne bez uzasadnienia odstąpiły od powszechnie wcześniej stosowanej i akceptowanej klasyfikacji preparatów [...] do kodu PCN 3004 50 10 0 Taryfy celnej, co – w jej ocenie – rażąco narusza zasadę zaufania do organów państwa. Ponadto poza sporem jest fakt, że sporne leki uzyskały wpis do Rejestru Środków Farmaceutycznych. Podniosła również, że nie udowodniono uzyskania przez Spółkę korzyści finansowej z powodu przesunięcia daty powstania długu celnego i, co więcej, organy celne w ogóle nie przeprowadziły w tym zakresie postępowania wyjaśniającego. Ponadto decyzje zostały podjęte w oparciu o niewyjaśniony stan faktyczny. Organy celne zaniechały bowiem przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, co dla wyjaśnienia zaistniałych w sprawie kwestii spornych strona uznała za konieczne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Uchylając zaskarżoną decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zarzuty skarżącej są zasadne. W toku prowadzonego przez organ celny postępowania doszło bowiem do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Ustalenie, czy sporny preparat posiada określone właściwości miało istotne znaczenie dla zastosowania prawidłowej klasyfikacji taryfowej, w związku z czym wymagało dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z zachowaniem obowiązujących reguł postępowania dowodowego. W ocenie WSA dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wskazane są wiadomości z zakresu wiadomości specjalnych, dlatego konieczne jest powołanie w sprawie dowodu z opinii biegłego. Nieuwzględnienie wniosku strony o powołanie dowodu z opinii biegłego, złożonego w toku postępowania spowodowało, że organy celne rozstrzygały przy niepełnym materiale dowodowym z naruszeniem art. 191, a tym samym art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Za zasadny WSA uznał także zarzut dotyczący odsetek wyrównawczych wskazując, że w rozpoznawanej sprawie organy celne nie rozważyły w sposób dostateczny czy w sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające pobranie ich od skarżącej. Mając na względzie przedstawione wyżej naruszenia przepisów postępowania, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w Warszawie, reprezentowany przez radcę prawnego Alinę Wróbel, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 173 pkt 1, 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.". W skardze kasacyjnej organ celny zarzucił: - naruszenie prawa materialnego – rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz.1217), a w szczególności naruszenie działu 21 załącznika do w/w rozporządzenia przez przyjęcie, że zaklasyfikowanie przez organ celny preparatu [...] do kodu PCN 2106 90 92 0 było wadliwe w sytuacji, gdy w odniesieniu do spornego towaru tylko ten kod był właściwy, bowiem kod sugerowany przez skarżącą zawiera przesłankę wyłączającą przyporządkowanie do niego spornego towaru, - naruszenie prawa procesowego – art. 141 § 4 p.p.s.a., tj. przesłance wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., polegającego na braku w uzasadnieniu wyroku zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, stanowisk stron i nieustosunkowanie się do klasyfikacji spornego towaru, - naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 ustawy Kodeks celny przez przyjęcie obowiązku powołania biegłego i dokonania klasyfikacji towaru w oparciu o taką opinię, w sytuacji, gdy skład towaru oraz jego przeznaczenie są ujęte na opakowaniach preparatu oraz w opiniach biegłych załączonych przez stronę, były znane i niekwestionowane, zatem nie było podstaw do sięgania po wiadomości specjalistyczne dotyczące towaru - naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez przyjęcie, że brak opinii biegłego stanowi naruszenie zasad postępowania celnego, które musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, względnie o zmianę zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz orzeczenie o kosztach postępowania. W skardze kasacyjnej wskazano na potrzebę ujednolicenia stanowiska wyrażonego w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach, które to orzeczenia przy identycznym stanie faktycznym są rozbieżne. W wyroku z dnia 23 kwietnia 2003r. o sygn. akt I SA/Ka 2552/01 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że "preparaty [...] ze względu na swój skład i przeznaczenie są preparatami o charakterze uzupełniającym i wspomagającym, jako uzupełnienie diety, działającym pomocniczo w zapobieganiu określonym schorzeniom, nie są natomiast produktami, które mają samodzielne zastosowanie w bezpośredniej terapii", dlatego nie jest taryfikowany do poz. 3004 obejmującej leki. Natomiast w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stanął na stanowisku, że brak opinii biegłego uniemożliwia ustalenie prawidłowej taryfikacji oraz stanu towarów typu [...]. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podkreślił, że zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, iż preparat typu [...] winien być klasyfikowany do pozycji 2106. Nie podzielił poglądu Sądu, dotyczącego zasadności powołania biegłego. Skład i właściwości przedmiotowego towaru zostały przez organ celny ustalone w oparciu o następujące materiały dowodowe: etykiety z opakowań, świadectwa rejestracji Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, pisma Instytutu Leków oraz próbki towaru. W przedmiotowej sprawie stan towaru (w tym jego właściwości) jest znany, a zarzut nieustalenia właściwości towaru niezasadny. W opinii Dyrektora Izby Celnej przesłanką warunkującą powołanie biegłego jest niezbędność uzyskania przez organ prowadzący postępowanie wiadomości specjalnych, potrzebnych do wyjaśnienia stanu faktycznego lub jego oceny. Udział biegłego jest więc uzasadniony w sytuacji, gdy stan towaru nie jest znany lub budzi wątpliwości. W sprawie niniejszej, zdaniem skarżącego, sporna jest klasyfikacja taryfowa, a zatem spór dotyczy stosowania prawa celnego (Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r.). W tym zakresie organem posiadającym legitymację do wskazania klasyfikacji taryfowej, zgodnie z art. 280 i art. 283 Kodeksu celnego, jest Dyrektor Izby Celnej i Naczelnik Urzędu Celnego, nie zaś biegły. W konkluzji skarżący stwierdził, że taryfikacja preparatów typu [...] do pozycji 2106 wynika wprost z brzmienia uwagi 1a) do działu 30 Taryfy celnej oraz Wyjaśnień do pozycji 2106 i 3004 taryfy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną "[...]" S.A. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu podkreśliła, że spór w postępowaniu celnym dotyczył nie tylko zastosowania prawa celnego, lecz przede wszystkim ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności właściwości spornych leków oraz dopiero w dalszej kolejności wykładni przepisów prawa celnego, niewłaściwie zastosowanej przez organy celne do błędnie ustalonego stanu faktycznego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ramach drugiej podstawy kasacyjnej (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez przyjęcie, że brak opinii biegłego stanowi naruszenie zasad postępowania celnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a więc powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje ten zarzut za uzasadniony, aczkolwiek nie podziela argumentacji przedstawionej na jego poparcie. Wnoszący skargę kasacyjną słusznie podnosi, że przesłanką warunkującą powołanie biegłego jest niezbędność uzyskania przez organ prowadzący postępowanie wiadomości specjalnych, potrzebnych do wyjaśnienia stanu faktycznego lub jego oceny. Organ nie musi więc powoływać biegłego, jeżeli istotne dla sprawy okoliczności faktyczne mogą być ustalone na podstawie innych dowodów (dokumentów) zebranych w sprawie. Sąd podziela tę myśl, powołując się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na treść art. 188 Ordynacji podatkowej, według którego organ powinien uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu na okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Na tym przypomnieniu Sąd jednakże poprzestał. Nie przeprowadził żadnej szczegółowej oceny wywiązania się przez organ z obowiązku, o którym mowa w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie odniósł się w ogóle do zebranych w postępowaniu przed organami celnymi dowodów i do poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych. Nie wykazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie jest wystarczający do rozstrzygnięcia o klasyfikacji taryfowej spornego preparatu. W związku z tym konkluzja Sądu, że organy celne rozstrzygały przy niepełnym materiale dowodowym, z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej – nie jest prawdziwa. Stanowisko Sądu co do konieczności przeprowadzenia w tej sprawie dowodu z opinii biegłego dla wyjaśnienia kwestii właściwości spornego preparatu "[...]", (wyjaśnienia, czy jest on lekiem), zupełnie abstrahuje od poczynionego przez organy celne ustalenia, że "[...]" został wpisany w 1997 r. do Rejestru Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych na podstawie obowiązującej wówczas ustawy z dnia 10 października 1991r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach hurtowniach i Inspekcji Farmaceutycznej (Dz. U. Nr 105, poz. 452 ze zm.) i uzyskał świadectwo rejestracji Ministerstwa Zdrowia i Opieki Społecznej stwierdzające, że jest środkiem farmaceutycznym (lekiem). W konsekwencji Sąd nie ustosunkował się również do sposobu, w jaki organy celne oceniły ten dowód. Nie rozważył znaczenia tego dokumentu w świetle art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Dopiero wyjaśnienie przez Sąd, czy organy celne mogły poddać ten dowód swobodnej ocenie (art. 191 Ordynacji podatkowej) i mogły w związku z tym przyjąć, że materiał dowodowy sprawy, (w tym wspomniany dokument), nie jest miarodajny dla stwierdzenia, czy "[...]" jest lekiem w rozumieniu taryfikacji celnej, pozwoliłoby wnioskować o prawidłowości czy nieprawidłowości poczynionych w postępowaniu celnym ustaleń i ocen stanu faktycznego sprawy. Uzasadnienie wyroku nie wskazuje, iżby Sąd takie rozumowanie przeprowadził. Dlatego zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. należy uznać za uzasadniony. Nie są natomiast uzasadnione pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej – zarówno te, które dotyczą naruszenia przepisów postępowania, jak i te, które wskazują naruszenia prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd dostatecznie (aczkolwiek nieprzekonywająco) wyjaśnił swoje stanowisko co do konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, nie naruszył zatem przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Nie mógł również naruszyć art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ przepis ten nie ma zastosowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Nie można także uwzględnić zarzutu naruszenia prawa materialnego, ponieważ nie został on należycie sformułowany. Skarżący w ramach tej podstawy skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz.1217), a w szczególności naruszenie działu 21 załącznika do tego rozporządzenia. Nie wskazał więc konkretnych przepisów prawa, naruszonych przez Sąd. Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 183 § 1, 185 § 1 i art. 203 pkt 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.