I FSK 1035/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA: Roman Wiatrowski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 12 października 2015 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. S.A. z siedzibą w W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1556/14 w sprawie ze skargi C. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. Będącym przedmiotem skargi kasacyjnej postanowieniem z dnia 9 marca 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2) i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej również jako "P.p.s.a."), skargę C. z siedzibą w W. (dalej: "spółka", "skarżąca") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że stanowiącą przedmiot skargi interpretację, skarżąca otrzymała w dniu 23 grudnia 2013 r. Pismem z 7 stycznia 2014 r., nadanym w tym samym dniu, skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 7 marca 2014 r., doręczonym pełnomocnikowi skarżącej w dniu 13 marca 2014 r., organ udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie, nie znajdując podstaw do zmiany swojego stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej. Następnie pismem z 11 kwietnia 2014 r., nadanym w tym samym dniu, skarżąca reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę na powyższą interpretację. Jednocześnie uiściła należny od niej wpis w kwocie 200 zł. Przedstawiając motywy podjętego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji, powołując się na art. 53 § 2 P.p.s.a. stwierdził, że skarga została wniesiona z uchybieniem terminu przewidzianego w tym przepisie. Zaakcentował, mając na uwadze, że skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa pismem nadanym w urzędzie pocztowym dnia 7 stycznia 2014 r., iż wprawdzie organ ten udzielił odpowiedzi na to wezwanie, lecz jej doręczenie nastąpiło w dniu 13 marca 2014 r., tj. po upływie terminu sześćdziesięciu dni, liczonego od dnia wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W tej sytuacji, zdaniem WSA, skarżąca miała sześćdziesiąt dni (począwszy od 7 stycznia 2014 r.) na wniesienie skargi do Sądu. Termin ten upływał w dniu 10 marca 2014 r. (poniedziałek), natomiast skarżąca wniosła skargę dopiero w dniu 11 kwietnia 2014 r. W wywiedzionej od powyższego rozstrzygnięcia skardze kasacyjnej, pełnomocnik spółki, zaskarżając w całości postanowienie WSA w Warszawie, zarzucił jemu, mające istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 53 § 2 P.p.s.a. poprzez nieprawidłowe obliczanie terminów zawartych w tym przepisie, a w konsekwencji uznanie, że skarga na interpretację indywidualną Ministra Finansów została wniesiona po terminie ustawowym; - art. 58 § 1 pkt 2 w zw. z art. 53 §2 i 3 P.p.s.a. oraz art. 62 pkt 3 P.p.s.a. polegające na odrzuceniu skargi wniesionej w terminie, zamiast przekazania jej do rozpoznania na rozprawie; - art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i 2 pkt 4a P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej: "P.u.s.a."), poprzez pozbawienie spółki merytorycznej kontroli na interpretację podatkową wydaną w tej sprawie, a w konsekwencji niewłaściwą kontrolę sądu nad organami administracji. Tymczasem w związku z powyższym należało przyjąć, że skarga została wniesiona w terminie, a następnie przystąpić do merytorycznej kontroli aktu wydanego w sprawie spółki. Mając na uwadze zarzuty podniesione w skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości – na skutek potwierdzenia, że skarga z dnia 11 kwietnia 2014 r. została złożona w terminie, o którym mowa w art. 53 § 2 P.p.s.a. – oraz przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu celem nadania biegu skardze na ww. interpretację. Minister Finansów nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 52 § 3 P.p.s.a., jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności – do usunięcia naruszenia prawa. W takim przypadku, zgodnie z art. 53 § 2 P.p.s.a., skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa. Istota niniejszej sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy terminy wskazane w ww. przepisie należy obliczać w ten sposób, że Minister Finansów ma 60 dni na wydanie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (choćby doręczył ją podatnikowi po tym terminie), czy też że w terminie tym powinno nastąpić zarówno wydanie jak i doręczenie tej odpowiedzi. Zaczynając od kilku uwag natury ogólnej oraz mając na względzie art. 53 § 2 P.p.s.a. odnotować należy, że aby termin do wniesienia skargi zaczął biec, konieczne jest doręczenie odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jedynie w przypadku, gdy organ zaniecha udzielenia takiej odpowiedzi - zastosowanie znajduje termin 60 dniowy, liczony od dnia wniesienia wezwania. Podkreślenia wymaga, że zastosowanie terminu 60 dniowego traktować należy jako wyjątek aktualizujący się dopiero w sytuacji, gdy organ odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie udzieli. W pozostałych zaś przypadkach wniesienie skargi będzie możliwe dopiero po ustosunkowaniu się organu do zarzutów wnioskodawcy w ramach postępowania interpretacyjnego. Dokonując wykładni ww. przepisu przyjąć należy takie jego rozumienie, które nie czyniłoby całkowicie zbędną procedurę usunięcia naruszenia prawa w ramach postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. Oznacza to, że zaakceptowanie stanowiska zaprezentowanego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – że "skoro art. 53 § 2 P.p.s.a. nie zawiera warunku, zgodnie z którym otrzymanie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa po upływie 60 dni od dnia złożenia wezwania uniemożliwia złożenie skargi w terminie 30 dni od otrzymania tej odpowiedzi" byłoby równoznaczne z dopuszczeniem inicjowania postępowania sądowoadministracyjnego w każdym czasie, tj. również po upływie tego terminu. Tymczasem z brzmienia tego przepisu nie sposób wywieść, że podlega on przedłużeniu. Prawidłowa zatem wykładnia 53 § 2 P.p.s.a. polega na przyjęciu, że jakkolwiek po wniesieniu wezwania do usunięcia naruszenia prawa rozpoczyna bieg 60-dniowy termin do wniesienia skargi, jednak jeżeli przed jego upływem organ doręczy odpowiedź na wezwanie, termin ten staje się bezprzedmiotowy, a rozpoczyna bieg termin trzydziestodniowy, liczony od dnia doręczenia odpowiedzi na wezwanie (por. M. Jagielska, A. Wiktorowska i P. Wajda, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 286-287). W przypadku natomiast zastosowania trybu wezwania do usunięcia naruszenia prawa i nie udzielenia przez organ odpowiedzi na to wezwanie, skargę do sądu administracyjnego można wnieść – w myśl art. 53 § 2 P.p.s.a. - między trzydziestym a sześćdziesiątym dniem, licząc od dnia wniesienia wezwania, (por. postanowienie NSA z 20 sierpnia 2015 r., sygn. akt: II FSK 1830/15, z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt: II FSK 3422/14). Oznacza to, że termin 60-dniowy jest terminem maksymalnym, w którym dopuszczona została możliwość wniesienia przez stronę skargi do sądu administracyjnego. Podlega on skróceniu, w sytuacji gdy strona przed upływem 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia prawa wniosła skargę. W przypadku natomiast, gdy strona przed upływem tego terminu, tj. 60 dni od dnia wezwania do usunięcia naruszenia prawa nie otrzymała tej odpowiedzi, przez co należy rozumieć jej wydanie jak i doręczenie, skarga podlega odrzuceniu jako wniesiona po tym terminie. Przyjęcie bowiem stanowiska zaprezentowanego przez autora skargi kasacyjnej prowadziłoby do sytuacji, w której albo strona zobowiązana by była czekać do 60 dnia celem albo definitywnego stwierdzenia, że organ w ogóle nie udzieli odpowiedzi na ww. wezwanie albo do odebrania odpowiedzi organu, tj. kiedy byłoby już po terminie 60 dni, co dopiero uruchamiałoby termin 30 dni na wniesienia skargi, o którym mowa w pierwszym zdaniu art. 53 §2 P.p.s.a., co jak już wyżej wykazano uznać należy za niedopuszczalne. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, należało stosownie do art. 184 w zw. z art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a. orzec jak w sentencji.