I FSK 1240/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 1037/18 w sprawie ze skargi W. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 października 2018 r. nr 0112-KDIL2-1.4012.348.2018.3.MG w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 października 2018 r. nr 0112-KDIL2-1.4012.348.2018.3.MG, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W. w P. kwotę 1.257 (słownie: jeden tysiąc dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje. Zaskarżonym wyrokiem z 6 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 1037/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę W. (dalej "strona" lub "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 22 października 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca wskazała, że rozważa przystąpienie do konkursu (przez złożenie wniosku o dofinansowanie) ogłoszonego przez Zarząd Województwa W. w ramach W. Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (dalej "[...]"). Przedmiotem konkursu są projekty określone dla Poddziałania 8.3.1 Kształcenie zawodowe młodzieży — tryb konkursowy, Działania 8.3 Wzmocnienie oraz dostosowanie kształcenia i szkolenia zawodowego do potrzeb rynku pracy. Osi Priorytetowej 8 Edukacja [...] 2014, przyczyniające się do poprawy zdolności do zatrudnienia uczniów szkół i placówek kształcenia zawodowego, w szczególności przez podniesienie ich kwalifikacji zawodowych. Celem projektu ma być doskonalenie systemu nauki zawodu organizowanej u pracodawców-rzemieślników, ze szczególnym uwzględnieniem podnoszenia jakości szkolenia praktycznego i teoretycznego organizowanego dla młodocianych pracowników dokształcających się w systemie szkolnym i pozaszkolnym. We wniosku wskazano, że opisane szczegółowo projekty realizowane w ramach konkursu muszą być skierowane bezpośrednio do uczniów szkół i placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe (w tym również młodocianych pracowników), nauczycieli kształcenia zawodowego, instruktorów praktycznej nauki zawodu szkół i placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe, nauczycieli i specjalistów z zakresu doradztwa edukacyjno-zawodowego, szkół lub placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe i ustawiczne oraz ich organów prowadzących. Projekty dofinansowane będą ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (dalej "EFS") oraz ze środków budżetu państwa. Do realizacji projektu wymagane jest wniesienie wkładu własnego beneficjenta (projektodawcy) stanowiącego minimum 10% wydatków kwalifikowalnych. Maksymalny poziom dofinansowania całkowitego wydatków kwalifikowalnych na poziomie projektu wynosi 90%. Środki na realizację projektu są wypłacane jako dofinansowanie w formie zaliczki, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie o dofinansowanie projektu, na wyodrębniony rachunek bankowy, specjalnie utworzony dla danego projektu. Następnie skarżąca szczegółowo opisała projekt, który zamierza zrealizować w wyniku przystąpienia do konkursu, sposób jego realizacji oraz zasady finansowania poszczególnych zadań, po czym na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowała następujące pytania: 1) Czy wartość otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją projektu stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm.), dalej "ustawa o VAT"? 2) Jeśli wartość otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją opisanego projektu stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust 1 ustawy o VAT, to czy cała jej wartość (zarówno otrzymana dotacja, jak i wkład własny) korzystać będzie ze zwolnionej stawki VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) cytowanej ustawy? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, strona stwierdziła, że wartość dotacji w przypadku ww. projektu nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie jest ona zapłatą za wykonane usługi i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług. Nie ma konkretnego odbiorcy świadczonej usługi, ponieważ celem jest poprawa jakości kształcenia zawodowego w województwie, z rezultatów projektu będą korzystać mieszkańcy regionu w latach następnych. Nie ma też świadczenia wzajemnego ze strony mieszkańców regionu. W sytuacji jednak, gdyby organ uznał, że wartość dotacji stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, to zdaniem skarżącej cała wartość projektu, zarówno otrzymana dotacja, jak i wkład własny, objęta będzie zwolnioną stawką VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) cytowanej ustawy. W interpretacji indywidualnej z 22 października 2018 r. organ uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Wskazał, że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przy realizacji projektu dochodzi do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT na rzecz uczestników projektu. Część przedmiotowej dotacji przyznanej na realizację projektu obejmującego poszczególne zadania (podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczniów szkół prowadzących kształcenie zawodowe, doskonalenie kompetencji instruktorów praktycznej nauki zawodu w rzemiośle, doradztwo edukacyjno-zawodowe) — w części, w jakiej ma ona związek z ceną świadczonych usług i realizowanych dostaw na rzecz skonkretyzowanych podmiotów — będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tych świadczeń i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będzie natomiast, zdaniem organu, podlegała opodatkowaniu ta część dofinansowania, która nie ma bezpośredniego związku ze świadczeniem realizowanym na rzecz skonkretyzowanych odbiorców lub w zakresie której wnioskodawca występuje jako dystrybutor, tj. którą jedynie przekazuje jako dotację na rzecz ostatecznych beneficjentów (przekazanie środków pieniężnych uczestnikom projektu np. na stypendia, studia podyplomowe). Odnośnie odpowiedzi na pytanie drugie organ stwierdził, że ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT korzystać będą jedynie usługi szkoleniowe realizowane w ramach poszczególnych działań dotyczących projektu, które będą finansowane w całości ze środków publicznych (100% dotacji bez wkładu własnego). Natomiast pozostałe działania objęte projektem nie będą mogły korzystać z ww. zwolnienia od podatku. 2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego W skardze wniesionej na powyższą interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona zarzuciła naruszenie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT polegające na dopuszczeniu się błędu wykładni ww. przepisu, w szczególności przez uznanie, że dotacja ma na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, a nie zwrot poniesionych przez skarżącą kosztów projektu, oraz stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i dlatego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W rezultacie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie tej skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w pełni podzielił wyrażoną na tle przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego ocenę prawną organu. Stwierdził, że dotacja przyznana skarżącej na realizację projektu obejmującego poszczególne zadania, w części, w jakiej ma związek z ceną świadczonych usług i realizowanych dostaw na rzecz skonkretyzowanych podmiotów, będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tych świadczeń i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będzie natomiast podlegała opodatkowaniu ta część dofinansowania, która nie ma bezpośredniego związku ze świadczeniem realizowanym na rzecz skonkretyzowanych odbiorców lub w zakresie której skarżąca występuje jako dystrybutor, tj. którą jedynie przekazuje jako dotację na rzecz ostatecznych beneficjentów. 4. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez stronę, która w skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., zgodnie z którym wojewódzki sąd administracyjny powinien był stwierdzić wydanie interpretacji z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 29a ustawy o VAT oraz art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483, ze zm.), dalej "Konstytucja RP", przez organ wydający interpretację indywidualną; b) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez błędne, niedostateczne uzasadnienie rozstrzygnięcia oraz przyjęcie za słuszny błędnie ustalonego przez organ stanu faktycznego; c) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przez niewłaściwą wykładnię, a także bezpodstawne (w zakresie, w jakim wojewódzki sąd administracyjny uznał go za podstawę do opodatkowania dotacji) zastosowanie tego przepisu w sprawie; d) art. 217 Konstytucji RP przez błędną interpretację oraz niezastosowanie go w sprawie; e) art. 151 p.p.s.a., który to przepis był podstawą dokonania błędnego rozstrzygnięcia przez wojewódzki sąd administracyjny, a nie powinien być zastosowany w sprawie. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie przede wszystkim z uwagi na zasadność sformułowanego w niej zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego. 6.2. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiła kwestia opodatkowania VAT (włączenia do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy o VAT) dotacji uzyskiwanej przez skarżącą z EFS na realizację zadań w ramach projektu mającego na celu doskonalenie systemu nauki zawodu w regionie organizowanej u pracodawców-rzemieślników. Przystępując do wyjaśnienia powyższego zagadnienia, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w orzecznictwie tego sądu podobny problem prawny był już rozstrzygany. Odnotowania wymaga przy tym, że w najnowszym orzecznictwie nastąpiła zmiana pierwotnie zajmowanego w tym zakresie stanowiska, będąca skutkiem poglądów Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także "TSUE") wyrażonych w szczególności w wyrokach: z 12 maja 2016 r., w sprawie C-520/14 [EU:C:2016:334] oraz z 30 marca 2023 r., w sprawie C-612/21 [EU:C:2023:279]. Wyrazem tej zmiany są orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2023 r., sygn. akt: I FSK 472/18, I FSK 1198/19, I FSK 1199/19 i I FSK 1200/19 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, https://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej "CBOSA"). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w ww. wyrokach i przyjmuje go za własny. 6.3. Jak zatem przypomniał sąd kasacyjny w przywołanych powyżej orzeczeniach, aby czynności dokonywane przez skarżącą, polegające na realizacji projektu, podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powinny one stanowić dostawę lub świadczenie usług, które skarżąca wykonuje odpłatnie na rzecz ich beneficjentów (tu: uczniów szkół i placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe, w tym młodocianych pracowników, nauczycieli kształcenia zawodowego, instruktorów praktycznej nauki zawodu szkół i placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe, nauczycieli i specjalistów z zakresu doradztwa edukacyjno-zawodowego, szkół lub placówek systemu oświaty prowadzących kształcenie zawodowe i ustawiczne oraz ich organów prowadzących) oraz aby czynności te były dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. L 347/1, ze zm.), dalej "dyrektywa 2006/112". Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby takie czynności były dokonywane "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) dyrektywy 2006/112 musi istnieć bezpośredni związek między dostawą towarów lub świadczeniem usług z jednej strony a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika z drugiej strony. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą z jednej strony a ich odbiorcą z drugiej strony istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a zapłata otrzymywana przez podmiot dokonujący tych świadczeń stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostawy lub usługi świadczonej temu odbiorcy. Aby transakcje te mogły zostać uznane za dokonane "odpłatnie", nie jest konieczne, by świadczenie wzajemne za dostawę towarów lub świadczenie usług zostało uzyskane bezpośrednio od ich odbiorcy, bowiem owo świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. wyrok TSUE z 15 kwietnia 2021 r., w sprawie C-846/19 [EU:C:2021:277], pkt 36). 6.4. W podanym wyżej kontekście w sprawie wyjaśnienia wymagało zatem to, czy otrzymane przez skarżącą na realizację projektu dofinansowanie w wysokości 90% ze środków publicznych pochodzących z [...], współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków EFS, może być traktowane jako pochodzące od osoby trzeciej "świadczenie wzajemne", które wchodzi w skład podstawy opodatkowania czynności polegających na realizacji zadań przewidzianych w projekcie. Z przedstawionego bowiem we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego wynika, że realizowany przez skarżącą projekt zakładał poziom dofinansowania w wysokości 90% ze środków publicznych pochodzących z ww. źródeł. Skarżąca zobowiązana była do wniesienia wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowanych, który wynosi 10% wartości projektu, przy czym beneficjenci programu nie ponosili żadnych opłat na jej rzecz. Sytuacja opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w której skarżąca finansuje jedynie niewielką (10%) część poniesionych przez siebie kosztów i nie otrzymuje od beneficjentów programu żadnego wynagrodzenia oraz że w 90% kosztów program jest finansowany ze środków publicznych, może wskazywać na to, że kwoty otrzymanego dofinansowania nie należy traktować jako "świadczenie wzajemne pochodzące od osoby trzeciej", które — zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT — wchodzi do podstawy opodatkowania. 6.5. Wprawdzie wyroki TSUE z 12 maja 2016 r., w sprawie C-520/14, oraz z 30 marca 2023 r., w sprawie C-612/21, dotyczyły działalności prowadzonej przez gminy (dowóz dzieci do szkół oraz dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii), to jednak z obecnie rozpoznawaną sprawę łączy je to, że działalność ta także była niemal w całości finansowana ze środków publicznych. Pojawia się w związku z tym pytanie, czy skarżąca, realizując projekt finansowany w opisany we wniosku sposób, wykonywała działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112/2006, w ramach której odpłatnie wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu. Wyjaśnienia zwłaszcza wymaga to, czy można do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zaliczyć dofinansowanie ze środków europejskich, gdyż pozytywna odpowiedź na to pytanie, może oznaczać, że część tych środków będzie przeznaczona nie na cel, na jaki zostały przyznane w ramach unijnego funduszu, a na odprowadzenie daniny do budżetu państwa. 6.6. Jak zatem uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 października 2023 r., sygn. akt I FSK 472/18, stanowisko zajęte przez TSUE w orzeczeniach z 12 maja 2016 r., w sprawie C-520/14 [EU:C:2016:334], (pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo) oraz z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (pkt 38) wskazuje, że odpowiedź na powyższe pytanie powinna być negatywna. Przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pomoc udzielana ze środków publicznych na realizację projektów nie powinna być traktowana jako "świadczenie wzajemne pochodzące od osoby trzeciej", co może wykluczać istnienie wynagrodzenia, w sytuacji, w której jej beneficjenci nie ponoszą żadnych opłat. 6.7. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, zgodnie z którym otrzymane przez skarżącą dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wchodzi w skład podstawy opodatkowania, narusza treść art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Nie zostało ono bowiem poprzedzone wyjaśnieniem, czy realizując projekt, skarżąca wykonuje na rzecz jego beneficjentów odpłatnie czynności podlegające opodatkowaniu i czy następuje to w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 dyrektywy 112/2006. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, że uwaga sformułowana w zdaniu poprzedzającym oznacza jednocześnie, że trafność zarzutu naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT nie jest równoznaczna z zasadnością zarzucanego przez kasatora naruszenia art. 217 Konstytucji RP. Co do zasady bowiem istnieje podstawa prawna dopuszczająca opodatkowanie VAT dotacji, subwencji i tym podobnych świadczeń. 6.8. W rezultacie słuszne okazały się także zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 151 p.p.s.a., na skutek oddalenia skargi, zamiast uchylenia wadliwej interpretacji indywidualnej. 6.9. Chybiony był natomiast zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Sposób uzasadnienia tego zarzutu wskazuje, że uwagi kasatora nie dotyczą braku poszczególnych elementów składowych tej części wyroku, o których mowa w art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a. (tj. zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia), ale podważają prawidłowość oceny wyrażonej przez sąd. Tymczasem utrwalony jest w orzecznictwie pogląd, że za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można kwestionować rozstrzygnięcia sądu administracyjnego co do meritum sprawy. Powyższe nie mało jednak wpływu na trafność pozostałych zarzutów kasacyjnych, uzasadniającą konieczność uchylenia zaskarżonego wyroku. 6.10. Z opisanych powyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną, na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił wyrok sądu pierwszej instancji oraz uchylił interpretację indywidualną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 200 p.p.s.a. Na sumę tych kosztów składają się: wpis od skargi (200 zł) oraz skargi kasacyjnej (100 zł), opłata kancelaryjna za sporządzenie uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji (100 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej za udział w postępowaniu kasacyjnym określone na podstawie § 2 ust. 2 pkt 2) w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) oraz za udział w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji określone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). 6.11. Ponownie wydając interpretację, organ powinien mieć na względzie wyżej przedstawioną ocenę prawną stanu faktycznego wynikającego z wniosku o interpretację indywidualną. Oznacza to w szczególności, że organ powinien wyjaśnić – uwzględniając przywołane orzecznictwo TSUE – czy skarżąca, realizując projekt wykonuje odpłatnie czynności podlegające opodatkowaniu i czy następuje to w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112/2006. Dopiero pozytywna odpowiedź na te pytania spowoduje konieczność ustalania, czy otrzymane dofinansowanie wchodzi w skład podstawy opodatkowania. Elżbieta Olechniewicz Ryszard Pęk Arkadiusz Cudak