I FSK 510/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, , po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 1065/19 w sprawie ze skargi K. S.A. w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lipca 2019 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.286.2019.1.KT w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. S.A. w W. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 20 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 1065/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę K. S.A. (dalej "spółka" lub "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 22 lipca 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Sąd pierwszej instancji za trafne uznał stanowisko organu, że w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym — w którym strony umowy zamiany nieruchomości (spółka i Skarb Państwa) zgodziły się, że wycena objętych umową nieruchomości będzie uzgodniona w umowie jako wartość netto, tj. bez VAT — za podstawę opodatkowania z tytułu dostawy przez skarżącą zamienianych nieruchomości należy przyjąć wskazaną w umowie wartość netto nieruchomości Tym samym sąd nie zgodził się ze spółką, że określona w umowie wartość nieruchomości, jako całość zapłaty otrzymana od nabywcy, dla celów opodatkowania VAT stanowi w istocie wartość brutto. 2. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez spółkę, która w skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że podstawą opodatkowania dostawy towarów jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu, a w konsekwencji uznanie, że dopuszczalne jest potraktowanie zapłaty należnej dokonującemu dostawy jako kwoty niezawierającej podatku należnego, mimo że prawidłowa wykładnia przywołanej normy uzasadnia twierdzenie, że podstawą opodatkowania jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane pomniejszone o należny podatek; b) art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust 6 pkt 1 ustawy o VAT przez niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu pomniejszenia o należny podatek wartości rzeczywiście otrzymanego przez skarżącą wynagrodzenia opisanego w stanie faktycznym stanowiącym podstawę rozstrzygnięcia, a w konsekwencji przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa stanie faktycznym w celu ustalenia podstawy opodatkowania wartości zbywanych nieruchomości ustalonej w operatach szacunkowych nie można pomniejszyć o należny VAT. W rezultacie spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, wg norm przepisanych. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. 4.2. Na wstępie wyjaśnić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). Przy czym odnotować należy, że strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i tym samym miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie. 4.3. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie była interpretacji indywidualna prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze, zm.), dalej "O.p.", Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3 art. 14b cytowanej ustawy). Stosownie zaś do art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z treści przywołanych przepisów wynika, że specyfiką postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązek składającego taki wniosek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Ten podany stan faktyczny jest "wiążący" dla organu interpretacyjnego. Nie można bowiem dokonywać weryfikacji podanych okoliczności faktycznych ani ich w jakikolwiek sposób modyfikować. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega więc m.in. na tym, że organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Organ wydający interpretację jest niejako związany zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. W konsekwencji opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wiążący zarówno dla organu interpretacyjnego, a także dla sądu administracyjnego kontrolującego taki akt administracyjny. Stanowisko powyższe jest obecnie ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2482/18; z 31 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 480/18; z 23 września 2021 r., sygn. akt I FSK 1383/19; z 13 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1898/18; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej "CBOSA"). 4.4. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w wyroku Sądu pierwszej instancji dokonano prawidłowej oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Należy bowiem podkreślić, że w zawartym we wniosku opisie stanu faktycznego, na gruncie którego powstały wątpliwości podatkowoprawne Skarżącej, wskazano, że "Zgodnie z treścią Umowy zamiany, Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę przeniósł na rzecz Spółki własność nieruchomości (dalej: "Nieruchomość 1") o wynikającej z operatu szacunkowego wartości netto (bez podatku VAT) w wysokości 4.010.000 zł, w zamian za co Spółka: a) przeniosła na rzecz Skarbu Państwa prawo użytkowania wieczystego stanowiącej własność Skarbu Państwa nieruchomości (dalej; "Nieruchomość 2") o wynikającej z operatu szacunkowego wartości netto 373.023 zł, b) przeniosła na rzecz Skarbu Państwa własność nieruchomości ("Nieruchomość 3") wynikającej z operatu szacunkowego łącznej wartości netto w wysokości 2.491.000 zł oraz c) dokonała dopłaty na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 1.145.977 zł (dalej: "Dopłata"). Zgodnie z wymogami art. 15 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami Dopłata uregulowana przez Spółkę zgodnie z Umową zamiany na rzecz Skarbu Państwa została skalkulowana jako różnica pomiędzy wskazanymi powyżej wartościami netto nieruchomości określonymi w operatach szacunkowych, tj. jako różnica pomiędzy: (i) wartością netto Nieruchomości 1 w kwocie 4.010.000 zł oraz. (ii) sumą wartości netto Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w łącznej kwocie 2.864.023 zł." W kontekście tak sformułowanego stanu faktycznego, wskazanego we wniosku, który jest wiążący dla organu interpretacyjnego jak i sądów administracyjnych, dokonujących kontroli legalności zaskarżonej interpretacji, trafnie sąd pierwszej instancji uznał, że "W realiach niniejszej sprawy zarówno Spółka jak i Skarb Państwa ustaliły istotne elementy umowy zamiany przy uwzględnieniu trybu przewidzianego w tym zakresie w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, w tym ustalenia "wartości netto" zamienianych nieruchomości w oparciu o operaty szacunkowe sporządzone przez rzeczoznawcę. Tym samym strony umowy godziły się, iż wycena objętych umową nieruchomości będzie uzgodniona w umowie zawartej pomiędzy kontrahentami w trybie art. 15 u.g.n. jako wartość netto tj. bez podatku VAT". Zgodnie z ustawą o VAT wartość netto stanowi wartość bez podatku VAT, zatem nie można jej pomniejszyć o VAT, natomiast wartość netto wraz z podatkiem VAT jest wartością brutto. Dlatego też trafnie uznano, że podstawą opodatkowania powinna być wartość nieruchomości wskazana w operacie szacunkowym, w którym to wartość została określona jako wartość netto bez podatku od towarów i usług. Stanowisko kasatora, że podstawa opodatkowania powinna być wartość nieruchomości, wynikająca z operatu szacunkowego pomniejszona o podatek VAT, jest sprzeczne ze stanem faktycznym określonym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. 4.5. Z uwagi na powyższe za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wbrew bowiem twierdzeniom kasatora sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni wyżej wskazanych norm prawnych. Podstawą opodatkowania dostawy towarów jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Jak wynika zaś ze stanu faktycznego wniosku operat szacunkowy zawierał wycenę nieruchomości netto, bez uwzględnienia podatku od towarów i usług. W konsekwencji chybiony jest zarzut naruszenia art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust 6 pkt 1 ustawy o VAT. W sposób prawidłowy zastosowano powyższe przepisy. W przedstawionym we wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa stanie faktycznym wskazano, że w celu ustalenia podstawy opodatkowania wartości zbywanych nieruchomości ustalonej w operatach szacunkowych przyjęto wartość netto, bez podatku. Zatem wartość ta nie może być pomniejszona o należny VAT. 4.6. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako bezzasadną. 4.7. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018, poz. 265). Artur Mudrecki Arkadiusz Cudak Zbigniew Łoboda