I FSK 562/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2142/21 w sprawie ze skargi G. T. sp. z o.o. z/s w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 30 lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie przedłużające termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od G. T. sp. z o.o. z/s w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 460 (czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS"), postanowieniem z 18 lipca 2013 r., przedłużył do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 2.615.487 zł wykazanej przez Spółkę w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień 2013 r. W pouczeniu postanowienia wskazano, że: "Na niniejsze postanowienie zgodnie z art. 236 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) nie służy Stronie zażalenie. Zgodnie z art. 237 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowienie, na które nie służy zażalenie, Strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu do decyzji." Postanowienie zostało doręczone w dniu 18 lipca 2013 r. 1.2. Pismem z 22 marca 2021 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. Jednocześnie Spółka złożyła zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji wnioskując o jego uchylenie. 1.3. Postanowieniem z 30 lipca 2021 r., DIAS stwierdził, że zażalenie z 22 marca 2021 r. na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. 1.4. Ponadto, postanowieniem z 30 lipca 2021 r., DIAS odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu postanowienia DIAS podkreślił, że postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. zostało osobiście odebrane przez pracownika Spółki w dniu 18 lipca 2013 r. Doręczenie ww. orzeczenia nastąpiło więc w sposób prawidłowy. Od dnia następnego, tj. od dnia 19 lipca 2013 r., rozpoczął bieg termin do wniesienia zażalenia. Biorąc pod uwagę powyższe, DIAS stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie spełniona została pierwsza przesłanka przywrócenia terminu, tj. nastąpiło uchybienie terminu do wniesienia zażalenia, gdyż termin ten upływał z dniem 25 lipca 2013 r. i do tego dnia zażalenie nie zostało wniesione. Powyższe zostało potwierdzone postanowieniem DIAS z 30 lipca 2021 r. stwierdzającym, że zażalenie z 22 marca 2021 r. na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. Oceniając kolejną z przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, DIAS uznał ją za spełnioną, bowiem wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu Spółka dopełniła czynności, dla której określony został termin, tj. pismem z dnia 22 marca 2021 r. złożyła zażalenie na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. DIAS wskazał, że Spółka złożyła wniosek o przywrócenie terminu "z ostrożności procesowej", wskazując, że w jej sprawie winien znaleźć zastosowanie art. 214 Ordynacji podatkowej, bowiem w zaskarżonym postanowieniu NUS zostało zawarte błędne pouczenie o braku możliwości wniesienia zażalenia. Zauważył, że w tym zakresie Spółka powołała się na uzasadnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16. Zdaniem DIAS, wydanie przez NSA powyższej uchwały nie może stanowić przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia zażalenia. Za taką przesłankę można uznać jedynie tą, która powoduje, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, np. siłę wyższą, powódź czy zdarzenia losowe, np. wypadek samochodowy związany z hospitalizowaniem. Ponadto, w ocenie DIAS, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. nie został złożony w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, bowiem – przyjmując, że podstawą złożenia przez Spółkę wniosku o przywrócenie terminu była uchwała NSA sygn. akt I FPS 2/16 – została ona wydana w dniu 24 października 2016 r., a wniosek o przywrócenie terminu został złożony w dniu 22 maja 2021 r. Biorąc powyższe pod uwagę – w ocenie DIAS – nie zostały spełnione dwie przesłanki umożliwiające przywrócenie terminu określone w art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, tj. podatnik nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, a podanie o przywrócenie terminu nie zostało złożone w ciągu 7 dni od czasu ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. 2. Skarga do sądu administracyjnego. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenia kosztów postępowania. 2.2. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 161 § 1 i § 2 w zw. z art. 214 i art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie postanowienia w sytuacji, w której postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. zawierało pouczenie o braku możliwości wniesienia zażalenia, co uzasadniało brak winy strony w zakresie uchybienia terminu do złożenia zażalenia w terminie 7 dni od doręczenia ww. postanowienia NUS. 3. Wyrok sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 16 grudnia 2021 r., III SA/Wa 2142/21, uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 30 lipca 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie przedłużające termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. 3.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że wyrokiem z 16 grudnia 2021 r., III SA/Wa 2141/21 WSA w Warszawie uchylił postanowienie DIAS z 30 lipca 2021 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. Powyższe obliguje Sąd do uchylenia również postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. 3.3. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania/zażalenia w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej jest etapem następującym po stwierdzeniu uchybienia temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania/zażalenia, czy jednocześnie z nim) oraz niezależnie od tego, czy te dwie sprawy są rozstrzygane w jednym postanowieniu, czy w postanowieniach odrębnych. Zgodnie bowiem z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej podanie o przywrócenie terminu składa się po jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia termin" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. To uchybienie daje bowiem możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu. 3.4. Skoro w rozpoznawanej sprawie kwestia uchybienia terminu nie została ostatecznie przesądzona, przedwczesnym jest wypowiadanie się w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu. W sytuacji bowiem, w której ponownie rozpoznając sprawę DIAS oceni, że zażalenie z 22 marca 2021 r. zostało wniesione w terminie, wniosek o przywrócenie tego terminu będzie bezprzedmiotowy. 3.5. Niezależnie jednak od powyższego, Sąd pierwszej instancji nie podzielił stanowiska DIAS, że błędne pouczenie nie może stanowić okoliczności uzasadniającej przywrócenie uchybionego terminu. Okoliczność ta winna być oceniona przez organ z uwzględnieniem okoliczności konkretnej sprawy. Nie sposób również podzielić argumentacji organu, że 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia winien być liczony od dnia wydania uchwały przez NSA w sprawie o sygn. I FPS 2/16. Jednocześnie jednak, nie może to być również bliżej nieokreślony przez skarżącą "stan świadomości" jej pełnomocnika o prawie złożenia zażalenia. W sytuacji, gdyby organ ponownie procedował w kwestii przywrócenia terminu, winien przyjąć w tym zakresie obiektywne kryterium uwzględniające np. datę przystąpienia profesjonalnego pełnomocnika do sprawy, w tym przede wszystkim datę zapoznania się pełnomocnika z aktami sprawy zawierającymi postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. W tym zakresie stosownych wyjaśnień winna również udzielić skarżąca. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 17 lutego 2022 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2021 r., III SA/Wa 2142/21. 4.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów: a) prawa materialnego, tj. art. 162 § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pomimo braku uprawdopodobnienia przez skarżącą, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy oraz braku zachowania terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu nie było podstaw do wydania przez organ postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. b) postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w powiązaniu z art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.), poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli postanowienia i w konsekwencji niezasadne jego uchylenie, na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że organ odwoławczy nie dokonał ustaleń w zakresie zachowania terminu do wniesienia zażalenia, co w konsekwencji doprowadziło Sąd do wadliwego uznania, że organ naruszył przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 214 Ordynacji podatkowej, 2) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 214 Ordynacji podatkowej z uwagi na ich niewłaściwe zastosowanie, poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd, że organ wadliwe ocenił złożenie zażalenia po upływie terminu, tj. z pominięciem ustalenia kiedy została doręczona decyzja o umorzeniu postępowania, podczas gdy organ w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrał i ocenił materiał dowodowy pozwalający na wykazanie daty od której należało obliczyć termin na wniesienie zażalenia, 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania, które są wytycznymi niewykonalnymi wewnętrznie sprzecznymi w stosunku do wskazań zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2141/21, gdzie Sąd stwierdził, że zgodnie z pouczeniem zawartym w postanowieniu NUS z 18 lipca 2013 r. Skarżąca mogła zaskarżyć to postanowienie w odwołaniu od decyzji z 19 lutego 2021 r. Organ winien zatem ustalić, kiedy doręczono tę decyzję oraz czy zażalenie Skarżącej z 22 marca 2021 r. zostało złożone w terminie otwartym do wniesienia odwołania od decyzji NUS z 19 lutego 2021 r., podczas gdy w zaskarżonym wyroku stwierdził, że w przypadku gdyby organ ponownie procesował w kwestii przywrócenia terminu powinien przyjąć kryterium uwzględniające, np. przystąpienie profesjonalnego pełnomocnika do sprawy w zakresie określenia rozpoczęcia 7 dniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu w związku z wydaniem uchwały o sygn. akt I FPS 2/16; ponadto Sąd nie wskazał, jakie konkretnie przepisy prawa procesowego zostały naruszone przez organ. 4.3. Wskazując na powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, względnie o jego uchylenie na podstawie art. 188 p.p.s.a i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 7.1. W sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu poza sporem jest, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r. zawierało błędne pouczenie, zgodnie z którym: "Na niniejsze postanowienie zgodnie z art. 236 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) nie służy Stronie zażalenie. Zgodnie z art. 237 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowienie, na które nie służy zażalenie, Strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu do decyzji." 7.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że wyrokiem z 16 grudnia 2021 r., III SA/Wa 2141/21 WSA w Warszawie uchylił postanowienie DIAS z 30 lipca 2021 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r., co obligowało Sąd do uchylenia również postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. 7.3. Formułując wytyczne co dalszego prowadzenia postępowania, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że nie podziela stanowiska DIAS, że błędne pouczenie nie może stanowić okoliczności uzasadniającej przywrócenie uchybionego terminu. Okoliczność ta winna być oceniona przez organ z uwzględnieniem okoliczności konkretnej sprawy. Sąd nie podzielił również podzielił argumentacji organu, że 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia winien być liczony od dnia wydania uchwały przez NSA w sprawie o sygn. I FPS 2/16. Jednocześnie jednak, nie może to być również bliżej nieokreślony przez skarżącą "stan świadomości" jej pełnomocnika o prawie złożenia zażalenia. W sytuacji, gdyby organ ponownie procedował w kwestii przywrócenia terminu, winien przyjąć w tym zakresie obiektywne kryterium uwzględniające np. datę przystąpienia profesjonalnego pełnomocnika do sprawy, w tym przede wszystkim datę zapoznania się pełnomocnika z aktami sprawy zawierającymi postanowienie NUS z 18 lipca 2013 r. W tym zakresie stosownych wyjaśnień winna również udzielić Skarżąca. 8.1. Odnosząc się do stanowiska Sądu pierwszej instancji, należy stwierdzić, że Naczelny Sąd Administracyjny, prawomocnym wyrokiem z dnia 2 czerwca 2022 r., I FSK 562/22, uchylił wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2021 r., III SA/Wa 2141/21 i oddalił skargę, uznając, że postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 30 lipca 2021 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie przedłużające termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. jest prawidłowe. 8.2. Z przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia w powołanej sprawie stanu faktycznego wynika, że od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 19 lutego 2021 r. umarzającej postępowanie podatkowe dotyczące zwrotu VAT należnego Spółce za kwiecień 2013 r. nie zostało wniesione odwołanie. Decyzja ta została doręczona skarżącej w dniu 22 lutego 2021 r., co oznacza, że termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 8 marca 2021 r. W tej sytuacji zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r. wniesione w dniu 22 marca 2021 r. zostało wniesione zarówno po upływie pierwotnego terminu do wniesienia zażalenia, jak i terminu wynikającego z błędnego pouczenia zawartego w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r. Termin ten bowiem upływał z dniem 8 marca 2021 r. 8.3. Mając to na uwadze, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). 8.4. W świetle przedstawionych wyjaśnień, rację ma Sąd pierwszej instancji, że nie sposób podzielić argumentacji organu, że 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia winien być liczony od dnia wydania uchwały przez NSA w sprawie I FPS 2/16. Jednocześnie jednak, nie może to być również bliżej nieokreślony przez skarżącą "stan świadomości" jej pełnomocnika o prawie złożenia zażalenia. 8.5. Błędnie jednak przyjął Sąd pierwszej instancji, że to po stronie organu leży obowiązek wyjaśnienia, czy spełnione zostały przesłanki przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. Należy zauważyć, że art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga nie tylko podania przyczyny uchybienia terminowi, ale i wykazania (uprawdopodobnienia), że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika. Osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do upływu ostatniego dnia terminu. Nie jest zatem wymagany dowód, lecz tylko środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, niedający pewności, lecz tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek: uchybienie terminowi, złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. 8.6. Tymczasem w okolicznościach sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu skarżąca w żaden sposób nie uprawdopodobniła ani zachowania terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu na wniesienie zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r., ani tym bardziej nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi. We wniosku o przywrócenie terminu stwierdzono jedynie, że wniosek został złożony "z ostrożności procesowej". Skarżąca wywodziła bowiem, że zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r. zostało wniesione w terminie. 8.7. Nie było zatem podstawy do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 18 lipca 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013 r. We wniosku tym w żaden sposób nie wykazano przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia określonych w art. 162 Ordynacji podatkowej, a skarżąca, wnosząc o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia "z ostrożności procesowej" stała na stanowisku, że nie uchybiono temu terminowi. 9. W związku z tym, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 188 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy oddalić skargę. 10. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Ryszard Pęk Artur Mudrecki