I FSK 611/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 356/13 w sprawie ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 12 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 1999 r. po wznowieniu postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wyrokiem z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 356/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę R.G. (zwanego dalej "podatnikiem" lub "skarżącym") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 12 marca 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 1999 r. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji Wnioskiem z dnia 31 października 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2012 r., skarżący wniósł o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.; zwanej dalej "O.p."), z uwagi na ujawnienie nowych dowodów wynikających z prawomocnych orzeczeń zapadłych w sprawach karnych. Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia 5 grudnia 2012 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia 4 lutego 2002 r. i następnie, nie znajdując podstaw prawnych uzasadniających spełnienie żądania, decyzją z dnia 8 stycznia 2013 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej (dnia 4 lutego 2002 r.) określającej zaległości podatkowe za ww. okres. Organ stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem przedłożone przez stronę orzeczenia nie mogą zostać uznane za nowe dowody, istotne, mające wpływ na wynik sprawy zakończonej decyzją z dnia 4 lutego 2002 r. Dowody te nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej. Przedłożone postanowienie Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydział Karny z dnia 13 lutego 2012 r. nie ujawniło też żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, zatem mających w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji podatkowej. Również załączone do wniosku postanowienie Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny z dnia 21 września 2011 r. stwierdzające przewlekłość postępowania w sprawie Sądu Okręgowego w Łodzi, oznaczonej sygn. akt IV K 150/06, nie jest nowym dowodem w znaczeniu określonym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Od powyższego rozstrzygnięcia podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Skarbowej w O. w uzasadnieniu decyzji z dnia 12 marca 2013 r. podał, że wskazane we wniosku o wznowienie postępowania nowe dowody, tj. orzeczenia Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydział Karny oraz Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny, nie spełniają przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie są dowodami nowymi w sprawie, które istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia 4 lutego 2002 r. i nie były znane organowi podatkowemu, który decyzję wydał. Powołane orzeczenia sądowe zostały wydane w dniach: 13 lutego 2012 r. i 21 września 2011 r., zatem nie istniały w dacie wydania decyzji objętej wnioskiem strony, tj. w dniu 4 lutego 2002 r. Nie ujawniły ponadto żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, które nie były znane organowi wydającemu decyzję określającą zaległość w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 1999 r., w żaden sposób nie podważyły również ustaleń organów podatkowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w O. z dnia 4 lutego 2002 r. Postanowieniem z dnia 13 lutego 2012 r., sygn. akt IV K 17/12, Sąd Okręgowy w Łodzi IV Wydział Karny umorzył postępowanie karne, prowadzone wobec wskazanych w sentencji wyroku osób, między innymi wobec R. G., oskarżonych o przestępstwo z art. 258 § 1 kk - na zasadzie art. 17 § 1 pkt 6 kpk z uwagi na fakt, iż nastąpiło przedawnienie karalności. Z kolei w postanowieniu Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny z dnia 21 września 2011 r., sygn. akt II AS 27/11 Sąd orzekając o przewlekłości postępowania w sprawie karnej, w żaden sposób nie odniósł się do meritum sprawy. W skardze podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 marca 2013 r. Zdaniem skarżącego organ podatkowy błędnie odmówił wznowienia postępowania z uwagi na treści zawarte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż orzeczenie Sądu Okręgowego w Łodzi spełnia przesłankę nowości w rozumieniu tego przepisu. Są to istotne okoliczności faktyczne, które winny być wzięte pod uwagę przez organy podatkowe. Mają one znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. W ocenie strony nie można zgodzić się z zaskarżoną decyzją dlatego, że orzeczeniem Sądu Okręgowego w Łodzi nie przypisano skarżącemu żadnego przestępczego czynu. Przez okres 10 lat od chwili postawienia zarzutów nie potrafiono udowodnić skarżącemu naruszenia prawa. Nie odczytano nawet sporządzonego aktu oskarżenia. Ponadto poważnym nadużyciem jest twierdzenie, że postanowienie Sądu Okręgowego w Łodzi w żaden sposób nie podważa ustaleń faktycznych stanowiących podstawę aktu oskarżenia, jak również ustaleń dokonanych przez organy skarbowe. Kolejnym nadużyciem jest twierdzenie, że w sprawie został ustalony stan faktyczny w oparciu o zeznania świadków i podejrzanych. Zdaniem skarżącego nie można mówić o ustaleniu stanu faktycznego skoro dowody nie zostały przeprowadzone przez Sąd, a skarżącemu nie zagwarantowano prawa do obrony. W ocenie skarżącego nieprawdziwe jest twierdzenie, że doszło do wystawiania "pustych" faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji sprzedaży tkanin, tym bardziej, że organ podatkowy jednocześnie stwierdza, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie karnej nie ma wpływu na dokonane ustalenia podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Rozważania Sądu I instancji: Sąd I instancji w pełni podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wyrażone w zaskarżonej decyzji, stwierdzając, że powołane i przedłożone przez skarżącego orzeczenia Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydział Karny oraz Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny, nie dostarczają podstaw do stwierdzenia zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przedłożone orzeczenia nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia 4 lutego 2002 r., gdyż zostały wydane w dniach: 13 lutego 2012 r. i 21 września 2011 r. Z tego względu nie stanowią nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Orzeczenia nie ujawniły też żadnych nowych okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie w sprawie, które nie były znane organowi wydającemu decyzję określającą zaległość w podatku od towarów i usług, w żaden sposób nie podważyły również ustaleń organów podatkowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w O. z dnia 4 lutego 2002 r. Zdaniem WSA w Olsztynie, okoliczność umorzenia postępowania karnego w stosunku do skarżącego ze względu na przedawnienie karalności czynu zarzucanego mu w akcie oskarżenia, nie jest istotną dla sprawy (podatkowej) nową okolicznością faktyczną, istniejącą w dacie wydania decyzji ostatecznej. Okolicznością bowiem, która zadecydowała o umorzeniu postępowania karnego był upływ czasu. Oczywiste jest, że taka okoliczność nie ma i nie może mieć skutku wstecznego. Sąd wskazał, że deklaratoryjny charakter postanowienia Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydziału Karnego odnosi się do stwierdzenia owego faktu i zastosowania normy, która z tym faktem wiąże określone skutki. Wynikająca z art. 180 i art. 181 O.p. możliwość wykorzystania w postępowaniu podatkowym m.in. materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym, nie oznacza, że w przypadku umorzenia postępowania karnego owe dowody i materiały przestają istnieć albo nabierają innego znaczenia niż przypisane im na podstawie art. 191 O.p. przez organ podatkowy w decyzji ostatecznej. Skarga kasacyjna Pełnomocnik skarżącego zaskarżył powyższy wyrok, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a."), naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 42 ust. 3 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię i nieuwzględnienie, że okoliczność niewinności Skarżącego nie była znana organom podatkowym w chwili wydawania decyzji podatkowych, a istniała ona już w momencie wydawania tychże decyzji, podczas gdy wina może zostać przypisana dopiero, gdy zostanie stwierdzona prawomocnym wyrokiem sądu; 2. przepisów prawa procesowego, tj. art. 240 § 1 pkt 5 O.p., poprzez błędną wykładnię polegającą na nie uwzględnieniu, że podstawą wznowienia postępowania podatkowego są nowe okoliczności sprawy, które ujawniły się po wydaniu decyzji ostatecznej, a mianowicie "nieistnienie rzekomego procederu fałszowania faktur dokumentujących fikcyjne transakcje", ponieważ istniały już w chwili wydawania decyzji podatkowych, a zostały jedynie potwierdzone orzeczeniami sądów karnych; 3. przepisów postępowania, które to miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a w zw. art. 151 P.p.s.a., poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi Strony na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania podatkowego w sytuacji, gdy zachodzą przesłania do jej uchylenia, tj. naruszenie przez organ administracji przepisów Ordynacji podatkowej. 4. przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez niewzięcie pod uwagę przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wszystkich naruszeń przepisów postępowania w postępowaniu administracyjnym, w tym niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego przez organ, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego i uznaniem, że doszło do wystawiania "pustych" faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji sprzedaży tkanin, podczas gdy skarżący wykazał, że nie są to ustalenia nieprawdziwe; 5. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej "P.u.s.a.") w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ P.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że dochował należytej staranności przewidywanej prawem. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, a ponadto przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Pełnomocnik strony oświadczył przy tym, że opłaty nie zostały uiszczone w całości ani w części. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę kasacyjną należało oddalić ponieważ nie ma ona usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 P.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego. Oznacza to również, że zarzuty czy argumentacja przedstawiona przez stronę w skardze kasacyjnej nie może być uzupełniana ani modyfikowana przez sąd kasacyjny. Powyższe uwarunkowanie prawne będzie miało istotne znaczenie dla części z zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej. Należy bowiem wyjaśnić, że autor skargi kasacyjnej w zarzutach umiejscowionych w pkt 3 oraz pkt 5 osnowy skargi kasacyjnej odwołał się do naruszenia przepisów art. 3 § 2 P.u.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ oraz art. 151 P.p.s.a. nie wyjaśniając przy tym, które to konkretnie przepisy procedury stanowiły o naruszeniu wskazanych wyżej regulacji. Przepisy te są regulacjami blankietowymi, dotyczącymi funkcji kontrolnej sądów administracyjnych, których naruszenie może być formułowane w przypadku wykazania naruszenia innych przepisów procedury mających zastosowanie w sprawie, które w tym przypadku nie zostały w sposób wystarczający wyeksponowane. Ponadto należy zwrócić uwagę, że we ww. zarzutach, jak również zarzucie dotyczącym naruszenia art. 134 § 1 i art. 106 § 3 P.p.s.a. (pkt 4 osnowy skargi kasacyjnej) pomija się całkowicie podstawowy aspekt rozpatrywanej sprawy, a mianowicie jej nadzwyczajny tryb związany ze wznowieniem postępowania. Strona w zarzutach tych częściowo próbuje podważyć ustalenia poczynione przez organy podatkowe w postępowaniu zwyczajnym. Tymczasem wnosząc o uchylenie w wyniku wznowienia postępowania podatkowego decyzji ostatecznej, strona zobowiązana jest do przytoczenia argumentacji odpowiadającej treści przesłanki, od zaistnienia której uzależniono dopuszczalność prowadzenia postępowania. W tym konkretnym przypadku argumentacja sprawy winna tylko i wyłącznie odnosić się zatem do kwestii dotyczących wznowienia postępowania. Przy wznowieniu postępowania chodzi bowiem o sprawdzenie, czy w czynnościach procesowych - poprzedzających wydanie decyzji - doszło do naruszenia prawa sklasyfikowanego do jednej z przesłanek wznowienia postępowania. Powyższe spostrzeżenie wiąże się również z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla bowiem postanowienie organu o wznowieniu postępowania. Z tych względów charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, w tym wypadku po wznowieniu postępowania podatkowego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji wymiarowej organu podatkowego wydanej w trybie zwykłym. Podstawą konstrukcji, treści i zakresu skargi kasacyjnej wniesionej w sprawie niniejszej jest unormowanie podstawy wznowienia postępowania wynikające z zapisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Na podstawie tego przepisu – w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Nowe okoliczności lub dowody stanowią podstawę wznowienia postępowania, jeżeli spełniają łącznie następujące cechy: (1) są nowe, (2) istniały w dniu wydania decyzji, (3) są istotne dla sprawy, (4) nie były znane organowi, który wydał decyzję (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska. M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., s. 543). W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym wyżej przepisie. W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej, odwołując się do treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wnosił o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej z dnia 4 lutego 2002 r. Jako nową okoliczność faktyczną wskazał na wydanie 2 orzeczeń w stosunku do skarżącego, tj.: postanowienia Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydział Karny z dnia 13 lutego 2012 r. – którym to umorzono postępowanie oraz postanowienia Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny z dnia 21 września 2011 r. – w którym stwierdzono przewlekłość postępowania w sprawie Sądu Okręgowego w Łodzi, oznaczonej sygn. akt IV K 150/06. Powyższe orzeczenia, mające stanowić podstawę uzasadniającą wznowienie postępowania nie spełniają jednak przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Jak trafnie wskazano w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 885/14, brak cechy nowości, czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Tymczasem wskazane przez stronę orzeczenia wydane w sprawach karnych, jak zostało to już stronie zarówno w toku postępowania prowadzonego przed organami podatkowymi jak i Sądem I instancji parokrotnie wyjaśnione, nie są dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie. Orzeczenia te zostały wydane bowiem już kilka lat po wydaniu decyzji Izby Skarbowej z dnia 4 lutego 2002 r. i choćby tylko z tej przyczyny nie mogą stanowić podstawy uzasadniającej wzruszenie tejże decyzji. Gdyby nawet przyjąć za autorem skargi kasacyjnej, że podstawą uzasadniającą wznowienie na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie było wydanie tychże orzeczeń, ale okoliczności faktyczne i dowody wskazujące na brak winy skarżącego objęte prowadzonym postępowaniami karnym, zakończonym postanowieniem Sądu Okręgowego w Łodzi IV Wydział Karny z dnia 13 lutego 2012 r. oraz postanowieniem Sądu Apelacyjnego w Łodzi II Wydział Karny z dnia 21 września 2011 r., to i tak nie można dopatrzeć się tego rodzaju okoliczności w ramach niniejszej sprawy. Strona co prawda wyjaśnia, że to nie bezpośrednio postanowienia sądów karnych stanowiły podstawę do wznowienia postępowania, jednakże zarazem odwołuje się do okoliczności niewydania wyroku skazującego i w oparciu o ten fakt buduję tezę o wpływie postępowania karnego na postępowanie podatkowe. Tymczasem zarówno organy podatkowe, jak i Sąd I instancji wskazywały już stronie na przyczyny, które legły u podstaw wydania postanowień sądów karnych, do których się odwołuje i braku ich wpływu na ocenę możliwości wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Postępowanie podatkowe czy kontrola skarbowa koncentrują się bowiem na względach obiektywnych. W ich toku nie bada się motywów działania podatnika czy jego winy. Postępowanie karne nie stanowi też przeszkody w samodzielnym działaniu organów skarbowych celem ustalenia stanu faktycznego sprawy i jego oceny pod kątem skutków podatkowych. Wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania z uwagi na przedawnienie karalności, czy też postanowienia w którym stwierdza się przewlekłość postępowania w żaden sposób nie mogło podważyć ustaleń organów podatkowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w O. z dnia 4 lutego 2002 r. Nie wspominając już o okoliczności, że tylko ustalenia poczynione w postępowaniu karnym zakończonym wyrokiem skazującym wiążą poszczególne organy. Argumentację strony odnoszącą się do naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz art. 42 ust. 3 Konstytucji uznać należało zatem za nieuzasadnioną. Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny uznał wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i w oparciu o art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast stosownie do treści art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 tejże ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu pełnomocnikowi skarżącego wnioskowanego wynagrodzenia, gdyż wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 P.p.s.a.) przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258–261 P.p.s.a.