I FZ 68/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Zbigniew Łoboda po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. J. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 stycznia 2024 r. sygn. akt I SA/Gd 1069/23 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia w sprawie ze skargi M. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 września 2023 r. nr 2201-IEW.4253.101.2023/HS w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności postanawia oddalić zażalenie. Postanowieniem z dnia 19 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 1069/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odmówił M. J. wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 września 2023 r. w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu powyższego orzeczenia wskazano, że przedmiotem udzielenia ochrony tymczasowej mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Sąd, na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2022 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), może wstrzymać wykonanie tylko takiego aktu administracyjnego, który podlega wykonaniu w sposób dobrowolny, lub też w razie braku pożądanego działania przez zobowiązanego - w sposób przymusowy. Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu polega więc na wstrzymaniu skutków prawnych, które on wywołuje, związanych z ustaleniem praw i obowiązków strony postępowania. W przypadku, gdy zaskarżony akt nie nakłada na stronę żadnych obowiązków, nie można wstrzymać jego wykonania. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżone postanowienie w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności nie nadaje się do wykonania i nie wymaga wykonania. Sąd zauważył, że wskazany akt administracyjny niczego nie zmienia w zakresie praw lub obowiązków strony. Zaskarżone postanowienie nie nakłada bowiem na skarżącego żadnych obowiązków podlegających wykonaniu w sposób dobrowolny, czy też przymusowy. Rozstrzygnięcie to nie wykreowało nowej sytuacji w sferze obowiązków skarżącego. Postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ma natomiast ten skutek, że czyni wykonalnym inny akt, który jest nieostateczny. Na powyższe postanowienie M. J. wniósł zażalenie, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucił naruszenie art. 61 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu zażalenia podniósł, że Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie wskazał, że postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 września 2023 r. nie nadaje się do wykonania i nie wymaga wykonania. Powyższe stwierdzenie, zdaniem skarżącego, stoi w sprzeczności z art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej - "O.p."), zgodnie z którym decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skarżący wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z 31 marca 2023 r. nr 2218-SPO.4103.22.2020 stała się natychmiast wykonalna. Odwołanie skierowane do organu drugiej instancji nie zostało uwzględnione, zatem skarżący przekazał sprawę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który - jak wynika z treści uzasadnienia - w ogóle nie badał merytorycznie, czy zaszły przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia, a mianowicie czy zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków dla skarżącego. Sąd z góry przyjął, że rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji w Gdańsku nie zmienia sytuacji prawnej skarżącego, co w świetlne art. 239a O.p. nie jest prawdą. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. W uzasadnieniu zażalenia skarżący powołuje się na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dnia 31 marca 2023 r. nr 2218-SPO.4103.22.2020 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2015 r., 2016 r. i 2017 r., podkreślając, iż na skutek nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności stała się ona wymagalna. Tymczasem ww. decyzja nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak i zawarty w niej wniosek o wstrzymanie wykonania orzeczenia w trybie art. 61 § 3 p.p.s.a., dotyczą postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 września 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku słusznie uznał, że nie ma możliwości wstrzymania wykonania zaskarżonego w niniejszym postępowaniu postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 września 2023 r. w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej (tj. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dnia 31 marca 2023 r. nr 2218-SPO.4103.22.2020) rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż nie jest to akt, który nadawałby się do wykonania w rozumieniu art. 61 p.p.s.a. Postanowienie to wywołuje jedynie skutki procesowe. Sytuację materialnoprawną strony kształtuje natomiast ww. decyzja z dnia 31 marca 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2015 r., 2016 r. i 2017 r., niebędąca przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie. Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym zainicjowanym skargą na postanowienie w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności nie można wstrzymać wykonania decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., gdyż wykraczałby to poza granice sprawy, w rozumieniu tego przepisu. Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowej w trybie art. 61 § 3 p.p.s.a. może natomiast zostać złożony przez stronę w toku postepowania sądowoadministracyjnego zainicjowanego skargą na tę decyzję. Na marginesie Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę na brak należytego uzasadnienia przez skarżącego wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia. Skarżący ograniczył się w istocie do wskazania wysokości zobowiązania podatkowego określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z 31 marca 2023 r. (512.349,60 zł) i stwierdził, że obowiązek uiszczenia tej kwoty może doprowadzić do utraty przez niego płynności finansowej, ponieważ nie ma wolnych środków. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w oparciu o tak umotywowany wniosek nie można stwierdzić, czy rzeczywiście w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki określone w art. 61 § 3 p.p.s.a. Wskazana przez skarżącego, znaczna wysokość zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji organu, sama w sobie nie stanowi o istnieniu niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. O takiej obawie można byłoby mówić jedynie po dokonaniu szczegółowej analizy sytuacji finansowej skarżącego i zestawieniu tej sytuacji z wysokością zobowiązania podatkowego. Dokonanie takiej oceny, wobec braku stosownych twierdzeń i dowodów, jest niemożliwe. Skarżący nie podał żadnych konkretnych informacji i dowodów, obrazujących jego sytuację finansową. Nie wskazał, jakie osiąga dochody i z jakich źródeł, ani też jaki jest jego stan majątkowy (np. czy posiada nieruchomości i jaka jest ich wartość). Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.