I GSK 1055/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 1144/19 w sprawie ze skargi [...] Sp. J. z siedzibą w [...] na decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie nakazu zwrotu środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych oddala skargę kasacyjną Wyrokiem z 20 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wa 1144/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i § 3 w zw. z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2018.1302 ze zm.) - dalej "p.p.s.a", po rozpoznaniu skargi [...] Sp. j. z siedzibą w [...] (Spółka), uchylił decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (Prezes PFRON) z [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tytułem refundacji składek na ubezpieczenia społeczne osób niepełnosprawnych i umorzył postępowanie administracyjne. Sąd pierwszej instancji wskazał, że zasadniczy spór w sprawie dotyczy refundacji składek na ubezpieczenia społeczne za okres sprawozdawczy: marzec 2008 r. Stwierdził, że stosownie do art. 67 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2009.869) dalej "u.f.p." w sprawie, w zakresie ustalania terminu przedawnienia przedmiotowych należności, należy odpowiednio zastosować znajdujący się w dziale III Ordynacji podatkowej art. 70 § 1. Odpowiednie stosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej polega na przyjęciu, że początkiem biegu 5-letniego okresu przedawnienia jest koniec roku kalendarzowego, w którym strona bezprawnie uzyskała pomoc (art. 15 pkt 2 zdanie pierwsze rozporządzenia Rady (WE) nr 659/1999 z dnia 22 marca 1999 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej). Podobnie tę kwestię reguluje obecnie obowiązujące rozporządzenie Rady (UE) nr 2015/1589 z 13 lipca 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE L z 24 września 2015 r. nr 248 s. 9) - patrz art. 17 ust. 2 zdanie pierwsze. Sąd wyjaśnił, że przepisy powołanego rozporządzenia odnoszą się do Komisji Europejskiej, jednakże na zasadzie lojalności wobec prawa unii europejskiej i wobec konieczności stosowania przepisów Ordynacji podatkowej nie wprost, a odpowiednio, to w ocenie sądu właśnie data wypłaty środków będzie każdorazowo miała wpływ na bieg 5 letniego okresu przedawnienia. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, w dniu podjęcia przez organ pierwszej czynności zmierzającej do zwrotu środków, tj. w dniu wszczęcia z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu środków, co miało miejsce 1 marca 2017 r., niewątpliwie upłynął, wskazany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, 5-letni okres przedawnienia dochodzenia roszczeń. Termin przedawnienia dochodzenia roszczenia w zakresie refundacji składki za marzec 2008 r. - upłynął najpóźniej 31 grudnia 2013 r. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Prezes PFRON wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. I. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 § 1 w zw. z art. 60 u.f.p. (w brzmieniu nadanym ustawą z 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych) przez ich niewłaściwe zastosowanie do roszczeń o zwrot środków z tytułu refundacji składek na ubezpieczenia społeczne wypłaconych na podstawie art. 25a ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych i w konsekwencji przyjęcie, że roszczenia te przedawniają się w terminie 5 lat, a niezastosowanie art. 118 k.c w zw. z art. 66 ustawy o rehabilitacji, co doprowadziło Sąd do błędnego przyjęcia, że objęte zaskarżoną decyzją roszczenie PFRON za marzec 2008 r. uległo przedawnieniu w terminie 5 lat, podczas, gdy do przedawnienia roszczeń i zwrotu środków PFRON przyznanych tytułem refundacji składek na ubezpieczenia społeczne przed 28 kwietnia 2017 r, a więc przed dniem wejścia w życie ustawy o zmianie u.f.p. wprowadzającej 5 letni termin przedawnienia ww. roszczeń, zastosowanie znajdował 10 letni termin przedawnienia określony w przepisach kodeksu cywilnego; II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. polegające na uwzględnieniu skargi w wyniku błędnego uznania, że organ prowadząc postępowanie winien zastosować 5 - letni okres przedawnienia podczas, gdy termin ten został wprowadzony w zakresie przedawnienia roszczeń z tytułu zwrotu środków PFRON - refundacji składek na ubezpieczenia społeczne z dniem wejścia w życie ustawy z 10 lutego 2017 r. o zmianie u.f.p., co oznacza, że w dniu uzyskania przez stronę pomocy publicznej, co miało miejsce w kwietniu 2008 r. regulacja ta nie istniała i stosowany winien być 10 letni termin przedawnienia określony w art. 118 k.c. (na podstawie art. 66 ustawy o rehabilitacji). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że ta ostatnia sytuacja w rozpatrywanym przypadku nie ma miejsca, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym. Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, o której mowa w § 2 powołanego przepisu. W rozpoznawanej sprawie przesłanki nieważności postępowania nie wystąpiły. Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. (por. wyroki NSA: z dnia 25 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1376/16, z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt. I GSK 1294/16, z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 1371/16, z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 91/17; z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 1869/17; baza orzeczeń nsa.gov.pl). Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia. Zasadnicza kwestia sporna w sprawie była już przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w sprawie zakończonej wyrokiem z 24 lipca 2020 r. I GSK 645/20, który skład orzekający w niniejszej sprawie podziela. Zarzut naruszenia przepisów postępowania nie zasługuje na uwzględnienie.. Przypomnienia wymaga, że przepisy art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. dotyczą obowiązków organów administracji publicznej w zakresie zbierania i oceny zgromadzonego materiału dowodowego, w celu pełnego ustalenia i uzasadnienia stanu faktycznego przyjętego przez organy za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. Realizację tej zasady zapewniają przede wszystkim przepisy regulujące postępowanie dowodowe. Zadaniem sądu administracyjnego jest natomiast między innymi ustalenie, czy prawidłowo został zebrany materiał dowodowy w postępowaniu administracyjnym, a następnie czy został oceniony przez organy administracyjne zgodnie z przepisami tego postępowania. W związku z tym sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracyjne wyjaśniły wszystkie okoliczności istotne dla sprawy. W sprawie organy sprostały tym wymaganiom wadliwie stosując jednakże przepisy prawa materialnego dotyczące przedawnienia roszczeń. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Sąd I instancji nie naruszył przepisów postępowania. WSA nie dopatrzył się naruszenia przepisów procesowych ustalających stan faktyczny sprawy i dokonaną ocenę dowodów przez organy PFRON, lecz naruszenia prawa materialnego. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia prawa materialnego. W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd I instancji niewłaściwe zastosował do roszczeń o zwrot środków z tytułu dofinansowania do wynagrodzeń pracownika niepełnosprawnego przepisy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 § 1 w zw. z art. 60 u.f.p. (w brzmieniu nadanym ustawą z 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych - Dz.U. z 2017 r. poz. 659), a w konsekwencji przyjął 5-letni termin przedawnienia tych roszczeń. Tymczasem, według organu, do ww. roszczeń zastosowanie winien mieć 10-letni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 118 k.c. w związku z art. 66 ustawy o rehabilitacji. Przy czym zauważyć należy, że w decyzji z dnia 21 marca 2019 r. organ uznał, iż w rozpoznawanej sprawie zastosowanie ma przepis art. 17 ust. 1 rozporządzenia 2015/1589 ustanawiający 10-letni okres przedawnienia, który jest przepisem szczególnym wobec przepisów prawa krajowego dotyczących przedawnienia. Ma on bezpośrednie zastosowanie nie tylko do państwa członkowskiego, ale też do beneficjenta pomocy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko organu jest nieuzasadnione. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o rehabilitacji Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jest państwowym funduszem celowym, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. W myśl art. 1 pkt 2 u.f.p. ustawa określa zakres i zasady działania agencji wykonawczych, instytucji gospodarki budżetowej i państwowych funduszy celowych. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 u.f.p. dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw. W art. 9 pkt 7 u.f.p. .wskazano, że sektor finansów publicznych tworzą państwowe fundusze celowe. Z treści art. 60 u.f.p., w brzmieniu nadanym ustawą z 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych Dz. U. z 2017 r., poz. 659, dalej ustaw z 10 lutego 2017 r.) wynika natomiast, że ma on zastosowanie również do przychodów państwowych funduszy celowych. W pkt 1-8 art. 60 u.f.p. wskazano przykładowo, co stanowi niepodatkowe należności budżetowe. Wyliczenie w art. 60 u.f.p. ma charakter przykładowy, o czym świadczy termin "w szczególności". Zdaniem NSA także środki przekazane stronie na mocy art. 25a ust. 4 ustawy o rehabilitacji, których zwrotu zażądał Prezes PFRON także stanowią środki publiczne stanowiące niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym. Należy zauważyć, że przed dokonaną zmianą ustawą z 10 lutego 2017 r. treść przepisu nie wskazywała na fundusze celowe. Jednakże art. 60 u.f.p. ma charakter przepisu otwartego i zmiana treści tego przepisu dokonana ww. ustawą jedynie doprecyzowała jego treść. W uzasadnieniu, bowiem do tej ustawy prawodawca wskazał cyt., że "Omawiany przepis dotyczy jedynie otwartego katalogu środków publicznych o takim charakterze, a poprzez zmianę wprowadzenia do wyliczenia jedynie uzupełniono przepisy ustawy, wyraźnie zaznaczając, że do należności, o których mowa w art. 60, zalicza się również przychody państwowych funduszy celowych". Termin "uzupełnić" oznacza "uczynić kompletnym, dodając to, czego brakuje", nie zaś nadać nowe normatywne znaczenie/zakwalifikować coś odmiennie niż dotychczas. Z powołanych, bowiem powyżej przepisów odnoszących się do funduszy celowych można wyprowadzić jednoznaczny wniosek, że ich środki stanowią niepodatkowe należności publicznoprawne. Natomiast dokonana zmiana jedynie wprost wskazuje na prawidłowość podanej w uzasadnieniu wykładni. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pomimo wejścia w życie ustawy o finansach publicznych od 1 stycznia 2010 r., a więc po wypłacie stronie środków Funduszu za okres sprawozdawczy wskazany w decyzjach PFRON, w żaden sposób nie przeszkadza to, aby od 1 stycznia 2010 r. uznawać środki funduszu (także te wypłacone wcześniej za niepodatkowe należności publicznoprawne). Ustawa o finansach publicznych i ustawa wprowadzająca ustawę o finansach publicznych nie zawierała w tym zakresie przepisów intertemporalnych. Jedynie art. 115 ustawy 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. nr 157 poz. 1241) nakazał stosować w zakresie niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 u.f.p. przepisy dotychczasowe do spraw dotyczących wszczętych i niezakończonych. Ustawodawca przyjął, zatem zasadę bezpośredniego działania nowego prawa również do stosunków prawnych powstałych przed 1 stycznia 2010 r., o ile na dzień wejścia w życie miały one charakter stosunków prawnych o otwartym charakterze. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I OPS 1/06 (publ. ONSA i WSA 2006, z. 3, poz. 71) zaznaczył, że każda nowa ustawa, a w szczególności ustawa, która wprowadza zmiany w innych ustawach, zgodnie z wymogami przyzwoitej legislacji, powinna zawierać przepisy przejściowe i dostosowujące, aby nie zaskakiwać zainteresowanych nowymi regulacjami (orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 marca 1993 r. K 9/92 - OTK 1993 nr 1 poz. 6 i z dnia 24 maja 1994 r. K 1/94 - OTK 1994 nr 1 poz. 10). Przepisy przejściowe (intertemporalne) powinny też prowadzić do tego, aby obciążenia związane ze zmianą prawa były proporcjonalnie rozkładane na adresatów norm prawa dotychczasowego i adresatów nowych norm prawnych. Decyzja o zmianie prawa nie powinna być decyzją arbitralną prawodawcy a przepisy przejściowe powinny łagodzić uciążliwe zmiany obowiązującego prawa (S. Wronkowska, Zmiany w systemie prawnym. Z zagadnień techniki i polityki legislacyjnej, Państwo i Prawo 1991 nr 8 str. 3 i nast.). W sytuacji, gdy nowa ustawa nie reguluje kwestii intertemporalnych (jak w tej sprawie) "lukę" tę powinny wypełnić w drodze wykładni organy stosujące prawo. W tym zakresie prezentowany jest też pogląd, że brak jednoznacznego stanowiska ustawodawcy, co do tego, jakie należy stosować przepisy do zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie nowych przepisów, nie oznacza istnienia luki w prawie (uchwała NSA z dnia 20 października 1997 r. FPK 11/97 - ONSA 1998 Nr 1 poz. 10; wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 maja 2004 r. SK 39/03 – publ. OTK ZU 2004 nr 5/A, poz. 40) . Rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przez ustawodawcę lub też w przypadku braku takiego rozstrzygnięcia w procesie stosowania prawa, polegać może na przyjęciu jednej z trzech zasad: po pierwsze – zasady bezpośredniego działania prawa (nowe prawo od momentu wejścia w życie reguluje wtedy także wszelkie zdarzenia z przeszłości); po drugie – zasady dalszego obowiązywania dawnego prawa, zgodnie, z którą prawo to mimo wejścia w życie nowych regulacji ma zastosowanie do zdarzeń, które wystąpiły w przeszłości; po trzecie – zasady wyboru prawa, zgodnie, z którą wybór reżimu prawnego mającego zastosowanie do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie nowego prawa pozostawia się zainteresowanym podmiotom (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 stycznia 2005 r. P 9/04 - OTK 2005 nr 1/A poz. 9 odsyłający w uzasadnieniu do: J. Mikołajewicz, Prawo intertemporalne. Zagadnienia teoretycznoprawne, Poznań 2000, str. 62). W przypadku, gdy sam ustawodawca wyraźnie nie rozstrzyga w ustawie problemów intertemporalnych, nie ma jednoznacznej reguły, mającej uniwersalne zastosowanie we wszystkich przypadkach. Jednakże do pozytywnych aspektów bezpośredniego działania ustawy nowej najczęściej zalicza się to, że w stosunku do wszystkich podmiotów mają zastosowanie te same nowe przepisy prawa, które przynajmniej z założenia, powinny lepiej odzwierciedlać aktualne stosunki prawne (tak też Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 10 grudnia 2007 r., sygn. akt P 43/07, publ: 155/11/A/2007). Ponadto, przepisy nowej ustawy są wyrazem woli ustawodawcy, która została powzięta później niż wola ustawodawcy, której wyrazem była ustawa wcześniejsza (P. Tuleja, Konstytucyjne podstawy prawa intertemporalnego w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego – Kwartalnik Prawa Prywatnego 1997 z. 1). Na bezpośrednie działanie ustawy nowej, do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie, powinien zdecydować się ustawodawca tylko w sytuacji, gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego K 9/92 - OTK 1993 cz. I str. 69 i nast., K 14/92 - OTK 1993 cz. II str. 328 i nast.). Poza tym, bezpośrednie działanie prawa nowego, chociaż wygodne dla ustawodawcy z punktu widzenia porządku prawnego, w praktyce niesie liczne zagrożenia w postaci naruszenia zasady zaufania obywatela do państwa, zasady ochrony praw nabytych, czy też zasady nieretroakcji prawa, które to zasady wynikają z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Przyjęte przez ustawodawcę ustalenia w zakresie przepisów intertemporalnych, czy też przyjęte przez organ w drodze wykładni reguły intertemporalne w przypadku braku regulacji ustawowych, nie mogą naruszać podstawowych zasad konstytucyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w dalszej części powołanej wyżej uchwały stwierdził, że w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej – po wejściu w życie nowej ustawy. Z naruszeniem zakazu retroaktywności mamy do czynienia wówczas, gdy do czynów, stanów rzeczy lub zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie nowych przepisów, stosujemy te nowe przepisy. O retroaktywnym działaniu prawa mówimy wtedy, gdy nowe prawo stosuje się do zdarzeń "zamkniętych w przeszłości", zakończonych przed wejściem w życie nowych przepisów. Z retrospektywnością prawa mamy zaś do czynienia wtedy, gdy przepisy nowego prawa regulują zdarzenia bądź stosunki prawne o charakterze "otwartym", ciągłym, takie, które nie znalazły jeszcze swojego zakończenia ("stosunki w toku"), które rozpoczęły się, powstały pod rządami dawnego prawa i trwają dalej, po wejściu w życie przepisów nowej ustawy (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 listopada 1986 r. U 5/86 - OTK 1986 poz. 1 i z dnia 28 maja 1986 r. U 1/86 - OTK 1986 poz. 2; E. Łętowska, Polityczne aspekty prawa intertemporalnego, [w:] Państwo, prawo, obywatel, Wrocław 1989, str. 355). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnym w analizowanym przypadku mamy do czynienia ze sprawą otwartą, która nie znalazła jeszcze swego zakończenia, (stosunkiem prawnym nieuregulowanym, w toku), należy zatem przyznać prymat zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej. W związku z powyższym w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przepisy u.f.p. znajdą zastosowanie do niepodatkowych należności publicznoprawnych od 1 stycznia 2010 r. Innymi słowy sprawy dotyczące niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, wszczęte po dniu 1 stycznia 2010 r., winny być załatwione w trybie określonym w ustawie z 27 sierpnia 2009 r. także wówczas, gdy odnoszą się do należności uiszczonych albo należnych przed tą datą. W konsekwencji w sprawie zastosowanie znajduje również art. 67 ust. 1 u.f.p. zgodnie, z którym: do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym w zakresie ustalenia terminu przedawnienia tych należności, należy odpowiednio zastosować znajdujący się w dziale III Ordynacji podatkowej art. 70 § 1, zgodnie, z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podsumowując, odpowiednie stosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej polega na przyjęciu, że początkiem biegu 5-letniego okresu przedawnienia jest koniec roku kalendarzowego, w którym strona otrzymała środki Funduszu za konkretny miesiąc. Z tym, że z racji wejścia w życie ustawy o finansach publicznych 1 stycznia 2010 r. termin przedawnienia należności przekazanych przed tą datą liczy się od daty wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Sprawa dotyczy zwrotu środków wypłaconych tytułem refundacji składek na ubezpieczenia społeczne za marzec 2008 r. Ponieważ w dacie orzekania przez organ odwoławczy, tj. 12 kwietnia 2019 r. upłynął wskazany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej pięcioletni okres przedawnienia dochodzenia roszczeń, trafnie Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję za ww. okres oraz umorzył postępowanie administracyjne w przedmiocie zwrotu środków PFRON przekazanych tytułem refundacji składek na ubezpieczenia społeczne. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.