I GSK 1783/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Bała (spr.) Sędziowie NSA Małgorzata Korycińska Marek Zalewski Protokolant Anna Wróblewska po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółki z o.o. w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2006 r. sygn. akt V SA/Wa 2032/05 w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną [...] Polska Sp. z o.o. z siedzibą w Raszyn - Rybie (przejęta przez Spółkę [...] w dniu 4 lutego 2004 r.) za pośrednictwem agencji celnej dokonała zgłoszenia celnego według dokumentu SAD z dnia [...] maja 2001 r., nr [...], na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Danii towar: "tłuszcz roślinny piekarniczy -1044 cll" ze stawką celną 0%. Towar ten został zaklasyfikowany w dokumencie SAD według kodu 1516 20 98 0 Taryfy celnej. Naczelnik Urzędu Celnego IV w Warszawie wydał w dniu [...] kwietnia 2004 r. postanowienie wszczynające postępowanie celno-podatkowe mające na celu ustalenie prawidłowego kodu PCN, stawki celnej i kwoty wynikającej z długu celnego. W odpowiedzi pismem z dnia 27 kwietnia 2004 r. skarżąca wyjaśniła, iż tłuszcz [...] nie jest mieszaniną oleju palmowego i uwodornionego oleju palmowego, lecz był wyprodukowany z oleju palmowego w postaci uwodornionego oleju palmowego. W załączeniu skarżąca przesłała tłumaczenie certyfikatu producenta. Decyzją z dnia [...] maja 2004 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, zastosowania stawki celnej oraz wymiaru cła i podatku od towarów i usług. Orzekając w tym zakresie ustalił, że przedmiotem importu był tłuszcz piekarniczy - 1044 cll, którego składnikami są tłuszcz roślinny i roślinny olej (częściowo uwodorniony), tym samym sporny produkt powinien być klasyfikowany według kodu 1517 90 99 0 Taryfy celnej jako mieszanina dwuskładnikowa, ze stawką celną autonomiczną w wysokości 30%. Organ wymierzył również odsetki wyrównawcze oraz naliczył kwotę odsetek od zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję stwierdzając, że zaklasyfikowanie spornego towaru do kodu PCN 1517 90 99 0 obejmującego margarynę: jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych, lub roślinnych, lub frakcji różnych tłuszczów, lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje, objęte pozycją 1516, jadalne preparaty wykonane z pojedynczego tłuszczu lub oleju (lub ich frakcji), uwodornionego lub nie, który przetworzono przez emulsyfikację, zmaślanie, upostaciowanie, przez organ I instancji było zgodne ze stanem faktycznym wyrobu w dacie dokonania odprawy celnej oraz zasadami klasyfikacji taryfowej. Podniósł, że klasyfikacja spornego produktu do pozycji 1517 wynika również bezpośrednio z reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego (ORINS). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 2032/05 oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2005 r. w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty podatku od towarów i usług. Sąd podzielił stanowisko organu klasyfikujące sporny towar - roślinny tłuszcz piekarniczy 1044 cll do kodu PCN 1517 90 99 0 uznając, że decydujące znaczenie dla prawidłowej taryfikacji towaru ma ustalenie jego składu. Zgodnie z przedłożonym certyfikatem producenta w skład towaru wchodzi olej palmowy oraz olej palmowy uwodorniony. Sąd wskazał, iż mieszaniny jadalnych olejów klasyfikuje się do pozycji 1517 Taryfy celnej. Mając na uwadze treść tej pozycji Taryfy celnej, a także treść Wyjaśnień do Taryfy celnej, a również opinię klasyfikacyjną zawartą w tomie V, cz. IV str. 2288 Wyjaśnień do taryfy celnej oraz pismo Sekretariatu Światowej Organizacji Celnej z Brukseli z dnia 6 czerwca 2001 r. wyjaśniającego, że wszystkie jadalne mieszanki lub preparaty ze zwierzęcych lub roślinnych tłuszczy lub olejów powinny być zaklasyfikowane w pozycji 1517 Taryfy celnej, stwierdził, że przedmiotowy towar został prawidłowo zaklasyfikowany do tej pozycji, a nie do pozycji dotyczącej naturalnego tłuszczu lub oleju na podstawie jego zasadniczego charakteru. Sąd uznał więc, iż organy celne prawidłowo dokonały zmiany wskazanej w zgłoszeniu celnym taryfikacji towaru i zaklasyfikowały go wg kodu PCN 1517 90 99 0. Za chybiony Sąd uznał zarzut dotyczący braku powołania biegłego, gdyż skład sprowadzonego towaru nie budzi wątpliwości. Tłumaczenie certyfikatu producenta pozwala jasno stwierdzić jego skład, a zatem powołanie biegłego byłoby zbędne. Sąd podkreślił, że kwestią sporną była klasyfikacja taryfowa, jednakże biegły nie jest uprawniony do wydania opinii w tym zakresie, gdyż zaklasyfikowanie produktu należy jedynie do kompetencji organów celnych. Organy nie są związane również podanym przez producenta kodem, nie stanowiło więc dowodu wskazanie w fakturze innego kodu Taryfy celnej. Sąd odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego wymiaru odsetek wyrównawczych, podniósł, że przepisy Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Ministra Finansów stwarzają jedynie możliwość odstąpienia od ich wymierzenia przez organ celny w szczególnie określonych okolicznościach. W niniejszej sprawie takie szczególne okoliczności nie zachodzą, skarżąca nie udowodniła, iż podanie nieprawidłowego kodu taryfy celnej w zgłoszeniu celnym było spowodowane szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jej zaniedbania lub świadomego działania, nie mógł więc być zastosowany § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie odsetek wyrównawczych. W ocenie Sądu prawidłowo zostały również naliczone odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej, gdyż w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek uzasadniających nie naliczania odsetek, o której mowa w przepisie art. 54 Ordynacji podatkowej. W konkluzji Sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, organy prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., [...] Sp. z o.o. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku i zaskarżając go w całości zarzuciła, że został on wydany z naruszeniem art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 135 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 145 § 2 p.p.s.a. oraz art. 4 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), dalej: p.u.s.a., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podniosła, że organ przed wydaniem decyzji zobowiązany był do podjęcia wszystkich niezbędnych kroków do wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. powołania biegłego w celu wyjaśnienia składu towaru. Miało to posłużyć wyjaśnieniu czy tłuszcz składający się z oleju palmowego i oleju palmowego uwodornionego jest olejem częściowo uwodornionym, czy mieszaniną dwóch różnych olejów. Brak opinii w tym zakresie narusza obowiązki organów celnych wynikających z art. 122, art. 187 i art. 188 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem zgodnie z art. 135 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. decyzja obarczona takim naruszeniem nie może zostać utrzymana w obrocie prawnym. Skarżąca podniosła również, że organ I instancji orzekał w niniejszej sprawie nie dysponując oficjalnym tłumaczeniem certyfikatu, co stanowi naruszenie art. 122, 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonywanie ustaleń dowodowych o kluczowym znaczeniu w oparciu o materiał obcojęzyczny. Dokument ten w języku polskim został zbadany dopiero przez organ celny II instancji. Zdaniem skarżącej stanowi naruszenie art. 229 Ordynacji podatkowej, gdyż obowiązek zgromadzenia całości materiału dowodowego spoczywa na organie I instancji. W ocenie skarżącej naruszona przez to została zawarta w art. 127 Ordynacji podatkowej zasada dwuinstancyjności postępowania i tym samym zaskarżona decyzja dotknięta jest wadą nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, utrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji z dnia 10 czerwca 2005 r. oraz podzielił argumentację Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna [...] Spółki z o.o. w Warszawie została wniesiona na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., gdyż skarżąca zarzuca naruszenie przepisów postępowania, które jej zdaniem miało istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca podnosi zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem przepisów art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 135 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 145 § 2 p.p.s.a. oraz art. 4 p.u.s.a. Zarzuty te zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie są zasadne. W szczególności jeżeli chodzi o zarzut braku powołania dowodu z opinii biegłego, to w intencji skarżącej biegły miałby udzielić odpowiedzi w zakresie tego, czy tłuszcz składający się z pewnych składników o znanych cechach fizykochemicznych powinien być uznany za określony olej, czy mieszaninę dwóch olejów, przy czym ocena ta miałaby być dokonana na gruncie zasad klasyfikacji taryfowej produktu. Jest to zatem kwestia dotycząca prawidłowości dokonanej przez organy celne taryfikacji przedmiotowego towaru, a więc de facto prawidłowej wykładni prawa. Opinia zaś biegłego nie może wkraczać w sferę wykładni norm prawnych. Zgodnie bowiem z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ może powołać biegłego dysponującego takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Opinia biegłego może zatem dotyczyć wyłącznie stanu faktycznego. Tymczasem w przedmiotowej sprawie ustalenia faktyczne dotyczące składników produktu objętego zgłoszeniem celnym, kwestii jego przetworzenia i cech charakterystycznych nie budziły wątpliwości. Przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego byłoby zaś uzasadnione w przypadku wątpliwości co do istotnych cech produktu, lecz te cechy zostały wykazane dowodami w postaci certyfikatu. Trafny jest zarzut, że organ I instancji orzekał nie dysponując oficjalnym tłumaczeniem certyfikatu, jednak nie przesądza to o zasadności skargi kasacyjnej. Powyższe uchybienie proceduralne z zakresu postępowania dowodowego zostało naprawione w postępowaniu odwoławczym przed organem II instancji, a skarżący nie określa wpływu tego uchybienia na ostateczny wynik sprawy. Jak zaś wyżej wskazano, obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną opartą na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest uprawdopodobnienie istnienia potencjalnego związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. Braków tych Naczelny Sąd Administracyjny nie uzupełnia we własnym zakresie, a więc nie ustala w postępowaniu kasacyjnym tego związku za skarżącego. Tym samym powołane przez skarżącego podstawy skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie. Podnoszone przez skarżącego okoliczności o charakterze proceduralnym, zaistniałe na etapie postępowania administracyjnego również nie uzasadniały w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylenia zaskarżonej decyzji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Uwzględniając powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Z tych wszystkich względów oraz na podstawie art. 184 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w wyroku.