I GSK 208/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz, Sędziowie NSA Maria Myślińska, Hanna Szafrańska – Falkiewicz (spr.), Protokolant Anna Fyda, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[...]" Spółki z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Koninie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 października 2004 r., sygn. akt 3 I SA/Gd 514/03 w sprawie ze skargi "[...]" Spółki z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Koninie na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 31 lipca 2001 r., Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej towaru oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 7 października 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Gd 514/03 oddalił skargę "[...]" Spółki z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Koninie na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 31 lipca 2001 r. nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej towaru. Sąd uznając za miarodajne dokonane w postępowaniu administracyjnym ustalenia co do stanu faktycznego sprawy podał, że w dniu 20 marca 2001 r. M. G. działający w imieniu Spółki zgłosił w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu aromat kurczaka i aromat wanilii klasyfikując je do kodu PCN 3302 10 90 0, ze stawką celną obniżoną z tytułu pochodzenia towaru z Unii Europejskiej w wysokości 0%, załączając do zgłoszenia celnego faktury z dnia 13 marca 2001 r. nr [...], deklarację wartości celnej oraz kserokopię świadectwa EUR 1. Decyzją z dnia 29 marca 2001 r., po uprzednim wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie spornego zgłoszenia celnego, Dyrektor Urzędu Celnego w Toruniu uznał to zgłoszenie za nieprawidłowe i zaklasyfikował sporny towar do kodu PCN 2103 90 90 0 z autonomiczną stawką celną w wysokości 30%, określając jednocześnie kwotę długu celnego. W wyniku rozpatrzenia odwołania strony Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uznając, że zakwalifikowanie mieszanin do pozycji 3302 byłoby możliwe, gdyby nie zawierały one dodatkowych składników, takich jak mąka, drożdże, skrobia, serwatka, glutaminian sodu itp. W skardze na powyższą decyzję Spółka "[...]" zarzuciła powyższemu rozstrzygnięciu naruszenie art. 121 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że kod 2103 dotyczy przypraw wzmacniających smak potraw, a nie nadających cech sensorycznych produktom spożywczym. Funkcja aromatu jako surowca w procesie przemysłowej produkcji artykułów żywnościowych jest wyraźnie zdefiniowana w taryfie 3302. W odpowiedzi na skargę Prezes GUC wniósł o jej oddalenie podkreślając, że sporny towar stanowił mieszaninę aromatów, substancji wzmacniających smak i zapach, substancji strukturotwórczych i nośników, co wyklucza jego klasyfikację do pozycji 3302 poprzez brzmienie spornej pozycji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zaskarżona decyzja nie uchybiała prawu, a istota sporu sprowadzała się do wskazania właściwego dla sprowadzonego towaru kodu PCN. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowią unormowania Kodeksu celnego oraz aktów wykonawczych do tej ustawy, czyli obowiązujące w dacie zgłoszenia celnego rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej. Zdaniem Sądu organy celne zasadnie zakwestionowały zaklasyfikowanie przez importera sprowadzonych towarów do kodu 3302 10 90 0. W Sekcji VI Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r., zatytułowanej "produkty przemysłu chemicznego i przemysłów pokrewnych" dział 33 obejmuje "olejki eteryczne i rezinoidy; preparaty perfumeryjne, kosmetyczne i toaletowe". Pod pozycją 3302 wskazano "mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (łącznie z roztworami alkoholowymi) oparte na jednej lub na wielu takich substancjach, stosowane jako surowce w przemyśle; inne preparaty oparte na substancjach zapachowych, stosowane do wytwarzania napojów. Podpozycja zaś 3302 10 90 0 dotyczy mieszanin "w rodzaju stosowanych w przemyśle spożywczym". Na wstępie działu 33 zamieszczona została uwaga 2, zgodnie z którą wyrażenie "substancje zapachowe" występujące w pozycji 3302 odnosi się do substancji z pozycji 3301 do składników zapachowych wyodrębnionych z tych substancji lub do syntetycznych substancji zapachowych. Stwierdzenie, czy substancja zapachowo-smakowa w spornym towarze stanowi jego element podstawowy (czy to z uwagi na jej procentowy udział w mieszaninie, czy też z uwagi na funkcję pełnioną w mieszaninie, tj. istotną dla towaru funkcję zapachowo-smakową) miałoby znaczenie tylko wówczas, gdyby substancje te odnosiły się do substancji z pozycji 3301, obejmującej olejki eteryczne oraz wyekstrahowane oleożywice uzyskiwane w wyniku ekstrakcji z substancji roślinnych. Substancje smakowo-zapachowe w sprowadzonym towarze nie są olejkami eterycznymi, o których mowa w pozycji 3301. Są bowiem mieszaniną i powinny być klasyfikowane zgodnie z zasadami określonymi w regule 3 ORINS (por. reguła 2b zdanie trzecie). Powołując się na treść wyjaśnień do Taryfy celnej Sąd stwierdził, że zgodnie z regułą 3b, jeżeli do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Sąd uznał, że sprowadzony towar nie mógł być zaklasyfikowany do kodu wskazanego przez importera i powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 2103 90 90 0 Taryfy celnej zatytułowanej "gotowe artykuły spożywcze, napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet, tytoń i przemysłowe namiastki tytoniu". Pod pozycją 2103 wymienione są: "sosy i przetwory z nich, zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne, mąka i grysik z gorczycy oraz gotowa musztarda, a w podpozycji 2103 90 90 0 artykuły pozostałe. Trafność tej klasyfikacji potwierdzają komentarz zawarty w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej oraz treść opinii WCO z dnia 13 lutego 200l r. Na rozstrzygnięcie w tej sprawie nie mógł mieć, zdaniem Sądu, wpływu fakt wydania przez Dyrektora Urzędu Celnego decyzji w innej indywidualnej sprawie, skierowanej do innego adresata, dotyczącej innego towaru. Z tych względów, uznając prawidłowość ustaleń celnych, Sąd podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2004 r., sygn. GSK 757/04 wydanym w sprawie wymagającej rozstrzygnięcia kryteriów kwalifikacji do kodu 3302 i 2103. Sąd stwierdził ponadto, iż rozstrzygnięcie organów celnych zostało dokonane w granicach swobody dozwolonej art.191 Ordynacji podatkowej. Ocenie został poddany cały zebrany w sprawie materiał dowodowy, zaś wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność zakwalifikowania preparatów nie był w niniejszej sprawie uzasadniony.Organy przeprowadziły bowiem kwalifikację na podstawie obowiązujących przepisów w granicach kompetencji wyłącznie organom przysługujących, a stan faktyczny sprawy nie budził wątpliwości. Sugestia konieczności skorzystania z "wiadomości specjalnych" nie była zatem zasadna. Nie był również zasadny, w ocenie Sądu, powołany w skardze zarzut naruszenia art.187 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania materiału dowodowego jest związany z wymogami zebrania dowodów dotyczących faktów, które mają znaczenie dla prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego, a w konsekwencji dla rozstrzygnięcia sprawy. Z kolei rozpatrzenie całego materiału dowodowego oznacza, że nie pominięto w rozważaniach żadnego z przeprowadzonych w postępowaniu dowodów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zawarto rozważania dotyczące dowodów zebranych w sprawie, które zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej podlegają ocenie w ramach zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena wiarygodności tych dokumentów inna od prezentowanej przez stronę skarżącą nie jest tożsama z zarzutem nierozpatrzenia materiału dowodowego. W skardze kasacyjnej "[...]" Spółka z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Koninie zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając orzeczeniu na zasadzie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej jako p.p.s.a.): 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej w zw. z art. 13 § 6 Ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny oraz § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej w zw. z art. 13 § 7 Ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji stwierdzenie, że sprowadzony towar - aromat wanilii (vanilla flavour powder) i aromat kurczaka (chicken flavour polder) - powinny być zaklasyfikowane do kodu PCN 2103 90 90 0 Taryfy celnej zatytułowanej "gotowe artykuły spożywcze, napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet, tytoń i przemysłowe namiastki tytoniu", podczas gdy właściwa klasyfikacja w oparciu o relewantne przepisy to kod PCN 3302 10 90 0, 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów celnych, albowiem do roku 1998 urzędy celne same wydawały decyzję, w której stwierdzały, iż do importowanych aromatów o takim samym składzie jak dotychczas winno stosować się taryfę nr 3302, natomiast po 1 stycznia 1998 r., tj. po wejściu w życie kodeksu celnego importer sam deklarował w dokumentach odpraw celnych przynależność w/w aromatów do substancji aromatycznych wykorzystywanych w przemyśle do taryfy 3302 na podstawie opinii posiadanych od dostawców i podmiotu uprawnionego w Polsce do wydawania opinii klasyfikacyjnych, a taryfa nr 3302 zarówno w poprzednim stanie prawnym, kiedy nie korzystała ze zwolnienia podatkowego, a następnie po jej zwolnieniu, nigdy nie budziła wątpliwości władz celnych, mimo przeprowadzonej w ostatnich latach wszechstronnej kontroli prawidłowości zgłoszeń celnych i towarów nimi objętych, 3. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 ustawy z dnia 29 września 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 73 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niepełne i nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego oraz wadliwe przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego i w konsekwencji niezasadne oddalenie skargi w przedmiocie klasyfikacji taryfowej towaru, 4. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niepełne zebranie i rozpatrzenie całości materiału dowodowego oraz lakoniczne ustosunkowanie się w zaskarżonym orzeczeniu do przedstawionych przez stronę skarżącą argumentów, w tym w szczególności polskiej normy PN-A-86949, pisma Urzędu Statystycznego o klasyfikacji aromatów spożywczych wg SWW oraz opinii Instytutu Podstaw Chemii Żywności Politechniki Łódzkiej, 5. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na niedokonaniu wszechstronnej oceny całokształtu materiału dowodowego oraz odmówieniu mocy dowodowej dokumentacji przedstawionej przez skarżącego bez odpowiedniego wyjaśnienia swojej decyzji, dokonanie wnioskowań wbrew prawidłom logiki i doświadczenia życiowego, 6. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a., które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na wadliwym sporządzeniu uzasadnienia zaskarżonego wyroku w aspekcie wymaganego prawem przedmiotowego zakresu uzasadnienia orzeczenia sądowego, w szczególności odnośnie elementów w postaci wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia w kontekście subsumcji ustalonego stanu faktycznego, co istotnie utrudnia poddanie go kontroli instancyjnej, 7. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 264 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a., które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na zaniechaniu wydania przez skład orzekający w przedmiotowej sprawie postanowienia w postaci wniosku do Naczelnego Sadu Administracyjnego o podjęcie uchwały zawierającej rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości, które wystąpiły w przedmiotowej sprawie sądowoadministracyjnej, czego najlepszym dowodem jest rozbieżność w linii orzeczniczej, 8. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 86 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nie przyjęcie jako dowodów w postępowaniu przedłożonych przez stronę dokumentów sporządzonych przez holenderską administracje celną dla towarów o nazwach handlowych ham flavour i mashroom flavour. Powołując się na wskazane w skardze kasacyjne podstawy, na zasadzie art. 176 p.p.s.a. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Przytoczone w petitum skargi podstawy kasacyjne zostały w sposób obszerny omówione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Instytucja skargi kasacyjnej uregulowana w przepisach ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi odwzorowanie kasacji przewidzianej w procedurze cywilnej, stanowiącej środek odwoławczy od orzeczeń sądów drugiej instancji w sprawach cywilnych. Uwaga ta dotyczy w szczególności określenia podstaw skargi kasacyjnej w art. 174 p.p.s.a. oraz przyjęcia zasady związania sądu granicami tej skargi, poza niewystępującymi w rozpatrywanej sprawie przypadkami nieważności postępowania (art. 183 § l p.p.s.a.). Z tych też powodów stosowanie (interpretacja przepisów ustawy procesowej) o skardze kasacyjnej nie może nie uwzględniać dorobku orzecznictwa Sądu Najwyższego i doktryny prawniczej dotyczącego kasacji rozpatrywanej przez Sąd Najwyższy. Sąd Najwyższy wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że związanie Sądu granicami kasacji oznacza konieczność wskazania w kasacji m.in. jej podstaw. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacji polega zaś na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego - uchybił Sąd, uzasadnieniu zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, na wykazaniu dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (np. wyrok SN z dnia 11 stycznia 2001 r., IV CKN 1594, Lex nr 53119). Wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (postanowienie SN z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSN z 1997 r. nr 8, poz. 114). Nie stanowi zatem przytoczenia podstawy kasacyjnej zgłoszenie np. zarzutu naruszenia przepisów postępowania bez wskazania konkretnego przepisu, który, zdaniem skarżącego, został naruszony przez sąd w zaskarżonym wyroku. W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie budzi również wątpliwości teza, że kasacja nie odpowiadająca wymaganiom ustawowym w zakresie określenia podstaw i ich uzasadnienia zawiera istotny brak, ponieważ uniemożliwia sądowi ocenę zasadności tego środka zaskarżenia. Wymaganie przytoczenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia nie jest przy tym równoznaczne z wymaganiami stawianymi pismu procesowemu, nadającymi się do naprawienia w trybie wezwania do uzupełnienia braków formalnych pisma procesowego. Wysokie wymagania stawiane skardze kasacyjnej w p.p.s.a. korespondują, z ustanowionym w tej ustawie przymusem adwokacko-radcowskim do sporządzenia tej skargi (art. 175 § l p.p.s.a.). Przymus ten ma na celu zapewnienie skardze kasacyjnej odpowiedniego poziomu merytorycznego i formalnego. Od adwokata czy radcy prawnego można bowiem oczekiwać i egzekwować znajomość przepisów procedury obowiązującej w postępowaniu sądowym. Podstawą skargi kasacyjnej opartej na art.174 pkt 2 p.p.s.a. jest naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. W niniejszej sprawie zarzuty skargi dotyczą zarówno naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, a więc skargę oparto na obu jej podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Skargę kasacyjną na podstawie tego przepisu można oprzeć na podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt l), a także na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wbrew ustawowej kolejności, przy podniesieniu zarzutów wypełniających drugą z podstaw kasacyjnych, niezbędne jest rozpoczęcie od nich oceny wniesionej skargi kasacyjnej. Prawidłowość zastosowania prawa materialnego może bowiem być rozważana jedynie wtedy, gdy kasacji nie oparto na drugiej z podstaw lub dopiero wówczas, gdy okazała się ona niezasadną. Przede wszystkim należało odnieść się do tych zarzutów skargi kasacyjnej, które dotyczą naruszenia wymienionych w petitum skargi przepisów Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622). Wydając zaskarżony wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stosował przepisy postępowania sądowego zawarte w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.). Skarżąca podnosząc w podstawie skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuty przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sposób naruszający zasadę zaufania do organów celnych, a także wobec niepełnego zebrania i nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego i wydania rozstrzygnięcia w sprawie klasyfikacji taryfowej importowanego towaru (aromatu wanilii i aromatu kurczaka) w wadliwie ustalonym stanie faktycznym oraz z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, podniosła zarzut naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne. Odnosząc się do tego zarzutu przede wszystkim należy podkreślić, że podstawa skargi kasacyjnej wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. odnosi się do naruszenia przepisów postępowania sądowego, a nie administracyjnego. Podnosząc więc zarzut naruszenia przepisów postępowania przez Sąd, należy w skardze kasacyjnej wskazać przepisy procedury sądowej. Stwierdzić w tym miejscu należy, że przytoczone w podstawie kasacji przepisy Ordynacji podatkowej nie miały zastosowania wprost w postępowaniu sądowym, ponieważ odnosiły się wyłącznie do postępowania administracyjnego. Z tego powodu ich badanie wykraczało poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczony przez art. 183 p.p.s.a. Nie ma usprawiedliwionych podstaw zarzut dotyczący naruszenia art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r.- Prawo celne, ponieważ przepisy tej ustawy nie obowiązywały w dacie wydania zaskarżonej decyzji i nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięcia organów celnych w przedmiocie klasyfikacji taryfowej. Ustawa ta zgodnie z jej art. 103 w zw. z art. l ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) weszła w życie z dniem l maja 2004 r. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także trafności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W pojęciu przedstawienie stanu sprawy mieści się zarówno zwięzły opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu przed organami administracji publicznej, jak i przedstawienie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd. Skarżąca zarzut w tej mierze odnosi do podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia w kontekście subsumcji stanu faktycznego, przy czym nie wskazuje jakie konkretnie przepisy prawa (artykuły, paragrafy i ustępy) materialnego lub procesowego stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia zostały naruszone. Tego rodzaju brak skargi kasacyjnej nie może być sanowany w trybie art. 49 w zw. z art. 193 p.p.s.a. Brak jest podstaw do podzielenia trafności zarzutu z art. 264 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 15 § l pkt 3 p.p.s.a. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że uchwały, o których mowa w art. 15 § l pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny podejmuje na wniosek Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Prokuratora Generalnego, Rzecznika Praw Obywatelskich, a uchwały, o których mowa w art.15 § l pkt 3 p.p.s.a., na podstawie postanowienia składu orzekającego. Przepis ten zamieszczony jest w dziale VI zatytułowanym "Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego". Z brzmienia tej regulacji wynika, że wymienia on szczegółowo podmioty, którym przyznane jest prawo do wystąpienia z wnioskiem do Prezesa NSA o podjęcie uchwały zawierającej rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej (art. 15 § l pkt 3 p.p.s.a.). Są to uprawnienia należące do właściwości Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skoro zarzuty naruszenia przepisów procesowych okazały się nieusprawiedliwione, to przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami w zakresie stanu faktycznego sprawy poczynionymi przez Sąd pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej w zakresie pierwszej podstawy wymienionej w art.174 pkt l p.p.s.a. skarżąca zarzuca naruszenie § l cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, a ponadto rozporządzenia Ministra Finansów (błędnie nazwanego w skardze kasacyjnej rozporządzeniem Rady Ministrów) w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej w zw. z art. 13 § 6 i § 7 Kodeksu celnego. Błędna wykładnia polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej. Przepis § l rozporządzenia Rady Ministrów postanawia o ustanowieniu Taryfy celnej. Natomiast § l rozporządzenia Ministra Finansów o ogłoszeniu wyjaśnień do Taryfy celnej zapewniających jednolitą i właściwą interpretację Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Scalonej Nomenklatury oraz Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego. Oba te akty prawne zostały wydane na podstawie upoważnień ustawowych określonych w art. 13 § 6 i § 7 Kodeksu celnego. Skarżąca w skardze kasacyjnej nie wyjaśniła, na czym polega, jej zdaniem, błędna wykładnia objętych zarzutem norm prawnych i jak, w jej ocenie, powinna być ona rozumiana. Z treści sformułowanego zarzutu wynika raczej, że skarżąca kwestionuje stan faktyczny sprawy, tj. zarzuty objęte drugą z podstaw kasacyjnych (art. 174 pkt 2 p.p.s.a), która, co już wyżej wyjaśniono, okazała się niezasadną. Z podanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę, jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.