II FSK 13/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz, NSA del. Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 stycznia 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2442/02 w sprawie ze skargi W. Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 9 września 2002 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za pierwsze półrocze 1999 r. postanawia umorzyć postępowanie kasacyjne. Wyrokiem z dnia 26 stycznia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) oddalił skargę W.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 września 2002 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za I półrocze 1999 r. Jak wynika z uzasadnienia wyroku zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 24 maja 2002 r., odmawiającą skarżącemu umorzenia wskazanych wyżej zaległości podatkowych. Organy podatkowe uznały, że powołane przez skarżącego okoliczności- konieczność spłaty kredytu zaciągniętego na zakup pojazdów wykorzystywanych w działalności gospodarczej, kradzież pojazdów służących tej działalności miały miejsce przed powstaniem zaległości podatkowej, nie mają więc znaczenia dla oceny zasadności wniosku. Zaległość ta powstała w wyniku zawinionego działania podatnika, który nie prowadził dokumentacji podatkowej i nie odprowadzał należnego podatku. Obecne trudności (kłopoty zdrowotne i rodzinne, niższe dochody z działalności) nie powodują niemożności zapłaty zaległości. Nie uzasadniają tym samym jej umorzenia na podstawie art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 ze zm., powoływanej dalej jako O.p.). W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej podatnik zarzucił naruszenie art. 67 O.p. poprzez stwierdzenie niespełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, bez należytego rozpoznania sprawy i jej istotnych okoliczności. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Zwrócił uwagę na szczególny charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowej, uznaniowy charakter wydawanych w tym przedmiocie decyzji organów podatkowych oraz związanym z tym ograniczeniem zakresu kontroli tych decyzji przez sąd administracyjny. W tym przypadku w ocenie Sądu organy podatkowe dokonały wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń, prawidłowo oceniły zebrane dowody. Dokonały też analizy sytuacji skarżącego i oceny przedstawionych przez niego argumentów, mających uzasadniać umorzenie zaległości. Sąd zgodził się z organem odwoławczym, że okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej muszą mieć charakter wyjątkowy, niezawiniony przez podatnika. Wymóg ten wyprowadza się z nadzwyczajnego charakteru instytucji umorzenia zaległości podatkowej, będącej odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. Okoliczności wskazane przez skarżącego cech tych nie mają. Nieefektywność prowadzonej działalności, nieznajomość prawa, skutkująca powstaniem zaległości podatkowej, nie mogą uzasadniać jej umorzenia. W skardze kasacyjnej od tego wyroku reprezentujący skarżącego pełnomocnik zarzucił wyrokowi i poprzedzającej go decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie art. 67 O.p. przez błędne uznanie, iż niniejszy przypadek i wniosek skarżącego nie jest uzasadniony ważnym interesem podatnika, a okoliczności uzasadniające ten wniosek są zawinione przez tego podatnika i nie są nadzwyczajne. Wniósł w związku z tym o zmianę zaskarżonego wyroku i umorzenie zaległości podatkowej za I półrocze 1998 r. (tak w skardze kasacyjnej) w kwocie 21 897, 60 zł i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych . Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Pismem z dnia 18 marca 2009 r. pełnomocnik skarżącego poinformował, że Władysław Ząbkowski zmarł 19 lutego 2009 r. Do pisma dołączono kopię odpisu aktu zgonu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Co do zasady śmierć strony w toku postępowania sądowoadministracyjnego rodzi obowiązek jego zawieszenia do czasu ustalenia następców prawnych ( art. 124 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Postępowania nie zawiesza się, gdy przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego (art. 124 § 2 p.p.s.a.). Wówczas podlega ono umorzeniu ( art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Przepisy te mają zastosowanie również w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym z mocy art. 193 p.p.s.a. Zaskarżonym wyrokiem dokonano kontroli decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Uprawnienie takie, zgodnie z obowiązującym w dacie wydania decyzji art. 67 O.p. przysługuje podatnikowi z uwagi na jego osobistą sytuację życiową i ekonomiczną (przesłankami umorzenia są ważny interes podatnika lub interes publiczny, ale związany z sytuacją podatnika). Jest to zatem prawo niemajątkowe, ściśle związane z jego osobą, które nie wchodzi w skład spadku po nim (art. 922 k.c.) i nie przechodzi na spadkobierców z mocy art. 97 § 1 i § 2 O.p. Postępowanie w tej sprawie nie może się więc toczyć z udziałem spadkobierców , którym zresztą przysługuje samodzielne prawo do ubiegania się o umorzenie zaległości ( art. 67 c § 2 O.p.). Z tych względów postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wskutek śmierci strony skarżącej należało umorzyć na podstawie art. 161 § 1 pkt 2 w zw. z art. 193 p.p.s.a. Sąd nie orzekał o kosztach postępowania, art. 203 i 204 p.p.s.a. nie dają bowiem żadnej ze stron prawa do ubiegania się o zwrot kosztów postępowania wywołanego skargą kasacyjną w przypadku jego umorzenia.