II FSK 1670/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Walf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 17 września 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1586/16 w sprawie ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2017 r., III SA/Wa 1586/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę K. K. (dalej: "wnioskodawca", "skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2016 r. w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec majątku zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego z dnia 9 grudnia 2015 r. obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2010 r. na kwotę 336 zł należności głównej. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 11 grudnia 2015 r. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę wnioskodawcy w H. G. S.A. w upadłości likwidacyjnej (dalej: "zakład pracy"). Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 28 grudnia 2015 r., dłużnik zajętej wierzytelności odebrał zawiadomienie w dniu 18 grudnia 2015 r. W odpowiedzi na zawiadomienie o zajęciu, zakład pracy poinformował, że wnioskodawca zakończył pracę w spółce w dniu 30 kwietnia 2015 r. i w związku z ogłoszeniem upadłości likwidacyjnej spółki jej zobowiązania finansowe wobec wnioskodawcy z tytułu niewypłaconego wynagrodzenia zaliczono do kategorii pierwszej należności podlegających zaspokojeniu z funduszów masy upadłości. W przypadku zaspokojenia ww. zobowiązania syndyk przekaże organowi egzekucyjnemu zajętą przez niego część wynagrodzenia dłużnika. 3. Zobowiązany pismem z dnia 4 stycznia 2016 r. złożył na podstawie art. 33 pkt 1-3, 6, 8 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. 4. Natomiast dzień później - pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. – zobowiązany złożył skargę na zajęcie przez organ egzekucyjny wynagrodzenia za pracę, zarzucając naruszenie art. 72 § 1 - § 4 u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie. Wniósł o uchylenie wskazanego środka egzekucyjnego oraz wstrzymanie prowadzenia postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia skargi. W uzasadnieniu skargi zobowiązany wskazał, że zawiadomienie o zastosowaniu środka jest nieprawidłowe, gdyż: - nie precyzuje obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego, - wskazuje nieprawidłowe kwoty należności głównej, odsetek i kosztów egzekucyjnych, - wynik sprawy zależny jest od rozstrzygnięć w innych sprawach (wcześniej wniesiono: zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, odwołanie od decyzji będącej podstawą wystawionego tytułu wykonawczego, zażalenie na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przedmiotowej decyzji). 5. Naczelnik Urzędu Skarbowego w związku z wniesionymi przez zobowiązanego zarzutami w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej pismem z dnia 14 stycznia 2016 r. wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, a następnie postanowieniem z dnia 19 stycznia 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki. Postanowieniem z dnia 5 lutego 2016 r. organ egzekucyjny oddalił skargę na czynności egzekucyjne, polegające na zajęciu wynagrodzenia za pracę. 6. Zobowiązany w zażaleniu na powyższe rozstrzygnięcie zarzucił naruszenie: - art. 54 § 1, § 5 w związku z art. 72 § 1 - § 4 u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, gdy w skardze wykazano, że czynność egzekucyjna została dokonana nieprawidłowo, - art. 124 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej "K.p.a.") w związku z art. 54 § 5 i art. 18 u.p.e.a. przez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na nieprawidłowym ustosunkowaniu się przez organ egzekucyjny do treści skargi wadliwym uzasadnieniu faktycznym i prawnym. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaskarżonym postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. 7. Zobowiązany w skardze zarzucił naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, podczas gdy zarzuty i argumenty zawarte w zażaleniu świadczyły o konieczności uchylenia w całości przedmiotowego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 lutego 2016 r. i przekazania sprawy w całości do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, - art. 54 § 1, § 5 w związku z art. 72 § 1 - § 4 u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, gdy w skardze wykazano, że czynność egzekucyjna została dokonana nieprawidłowo, - art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 54 § 5 i art. 18 u.p.e.a. przez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na nieprawidłowym ustosunkowaniu się przez organy obydwu instancji do treści skargi i wadliwym uzasadnieniu faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu skargi zobowiązany powielił argumentacje zawartą w skardze na czynności egzekucyjne. W odpowiedzi na skargę organ nadzoru wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne. 8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę, wskazując, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa. Podniósł, że kontroli podlega postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 lutego 2016 r. oddalające skargę na czynności egzekucyjne, polegające na zajęciu wynagrodzenia skarżącego. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że podjęte przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wynagrodzenia skarżącego zostały przeprowadzone zgodnie z art. 72 u.p.e.a. Sąd zaznaczył, że: - Naczelnik Urzędu Skarbowego przesłał zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia skarżącego za pracę w zakładzie pracy, który potwierdził jego odbiór w dniu 18 grudnia 2015 r., - organ egzekucyjny poinformował zobowiązanego o dokonaniu zajęcia, - wystawione zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę odpowiada wzorowi zamieszczonemu w obowiązującym wówczas rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 655), - zawiadomienie zawiera niezbędne elementy określone w art. 67 § 2 i art. 72 u.p.e.a., - zawiadomienie z dnia 11 grudnia 2015 r. wskazuje kwotę należności głównej zgodną z kwotą wskazaną w tytule wykonawczym z dnia 9 grudnia 2015 r., kwotę odsetek i kosztów egzekucyjnych – z uwagi na upływ czasu pomiędzy wystawieniem tytułu wykonawczego, a zawiadomienia o zajęciu, zmianie uległa kwota odsetek w stosunku do kwoty wskazanej w tytule wykonawczym. Sąd pierwszej instancji wskazał, że podnoszone przez zobowiązanego okoliczności będące podstawą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oraz okoliczności kwestionujące prawidłowość decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlegają rozpatrzeniu w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego. 9. Zobowiązany zaskarżył w całości wyrok oddalający skargę, zarzucając sądowi naruszenie: 1) art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji, gdy zobowiązany wykazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2016 r. bezzasadnie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 lutego 2016 r., podczas gdy zarzuty podniesione w zażaleniu uzasadniały uchylenie w całości przedmiotowego postanowienia organu I instancji i przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji; 2) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 54 § 1, § 5 w związku z art. 72 § 1 - § 4 u.p.e.a. w związku z art. 239a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zmian. – dalej: "O.p.) - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, gdy zobowiązany wykazał, że skarga na czynności egzekucyjne zasługiwała na uwzględnienie, gdyż: - zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 grudnia 2015 r. o zastosowaniu środka egzekucyjnego jest nieprawidłowe pod względem formalnym, - zajęcie nastąpiło w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 grudnia 2015 r., które powinno być umorzone m.in. z tego względu, iż tytuł wykonawczy z dnia 9 grudnia 2015 r. został wystawiony na podstawie decyzji nieostatecznej, która nie podlegała wykonaniu, gdyż zostało wniesione od niej odwołanie, a postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności tej decyzji jest wadliwe; 3) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 54 § 1 i § 5 i art. 18 u.p.e.a. - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, gdy zobowiązany wykazał, że organy I i II instancji nieprawidłowo ustosunkowały się do treści skargi na czynności egzekucyjne i sporządziły wadliwe uzasadnienia faktyczne i prawne swoich postanowień, 4) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 54 § 1, § 5 w związku z art. 72 § 1 - § 4 u.p.e.a. - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu wadliwego uzasadnienia wyroku, w którym sąd pierwszej instancji błędnie ocenił, że organy administracji obydwu instancji zasadnie oddaliły skargę na czynność egzekucyjną. Mając powyższe na uwadze, zobowiązany wniósł o: - uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2017 r., III SA/Wa 1586/16 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, - rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, - zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz zobowiązanego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, w tym zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego (wynagrodzenia doradcy podatkowego). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 10. Zgodnie z art. 54 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne. Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie (art. 54 § 5 u.p.e.a.). Wniesienie skargi nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego. Organ egzekucyjny może jednak, w drodze postanowienia, wstrzymać w uzasadnionych przypadkach prowadzenie postępowania egzekucyjnego (art. 54 § 6 u.p.e.a.). Z porównania treści przepisu i sytuacji, jaka miała miejsce w niniejszej sprawie wynika, że sąd pierwszej instancji i organy nie naruszyły tych norm. Skarga z art. 54 § 1 u.p.e.a. przysługuje w sytuacji, gdy stronie nie przysługują inne środki zaskarżenia, skarga ta ma dotyczyć samych czynności wykonawczych postępowania egzekucyjnego, a nie okoliczności, które mogą być przedmiotem zarzutów egzekucyjnych. Skarżącemu przysługiwało prawo skargi na czynności egzekucyjne i z niego skorzystał (mowa o tym w punkcie 4 uzasadnienia). Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługiwało skarżącemu zażalenie, z którego również skorzystał (mowa o tym w punkcie 6 uzasadnienia).. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne – stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego – ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. Skarga ta ma charakter względnie suspensywny, gdyż jej wniesienie nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego, a jedynie organ egzekucyjny bądź organ nadzoru mogą wstrzymać to postępowanie według kryterium "uzasadnionych przypadków". Kwestia wstrzymania tego postępowania lub braku jego wstrzymania nie podlega jednak ocenie w ramach sprawy ze skargi na czynność egzekucyjną, a tak zdaje się mylnie sądzić zobowiązany. W świetle art. 72 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wynagrodzenia za pracę przez przesłanie do pracodawcy zawiadomienia o zajęciu tej części wynagrodzenia zobowiązanego, która nie jest zwolniona spod egzekucji, na pokrycie egzekwowanych należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi i jednocześnie wzywa pracodawcę, aby nie wypłacał zajętej części wynagrodzenia zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zajęcie wynagrodzenia za pracę jest dokonane z chwilą doręczenia pracodawcy zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Ponadto w stosunku do egzekwowanej należności pieniężnej nieważne są rozporządzenia wynagrodzeniem przekraczające część wolną od zajęcia, dokonane po jego zajęciu, a także przed tym zajęciem, jeżeli są wymagalne po zajęciu. Stosownie do art. 72 § 4 ust. 1 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wynagrodzenia za pracę, doręczając zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony. Ponadto organ egzekucyjny wzywa pracodawcę, aby ten złożył zestawienie otrzymanego przez pracownika wynagrodzenia za okres 3 miesięcy poprzedzających zajęcie, za każdy miesiąc oddzielnie, z wyszczególnieniem wszystkich jego składników (art. 72 § 4 ust. 2 lit. a) u.p.e.a.) oraz aby pracodawca, w przypadku zaistnienia przeszkód do wypłacenia wynagrodzenia za pracę, składał oświadczenie o rodzaju tych przeszkód, a w szczególności podał, czy inne osoby roszczą sobie prawa do zajętego wynagrodzenia, czy i w jakim sądzie toczy się sprawa o to wynagrodzenie oraz czy i o jakie roszczenia została skierowana do tego wynagrodzenia egzekucja przez innych wierzycieli (art. 72 § 4 ust. 2 lit. b) u.p.e.a.) W sprawie tej Naczelnik Urzędu Skarbowego działający jako organ egzekucyjny podjął czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wynagrodzenia za pracę zobowiązanego, o czym poinformował go zawiadomieniem, które zostało mu skutecznie doręczone w dniu 28 grudnia 2015 r. Zawiadomienie to było wystawione według określonego wzoru. Wystawione zawiadomienie było podstawą zastosowania środka egzekucyjnego zajęcia wynagrodzenia za pracę, który to środek egzekucyjny niewątpliwie jest wymieniony w katalogu środków egzekucyjnych. Zawiadomienie zawierało również wszystkie niezbędne elementy. Czynność egzekucyjna zajęcia wynagrodzenia została dokonana w oparciu o tytuł wykonawczy doręczony skarżącemu w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. Twierdzenia strony, że zawiadomienie nie precyzuje egzekwowanych obowiązków, nie zostało w żaden sposób rozwinięte. Trafnie sąd pierwszej instancji zaznaczył, że zawiadomienie wskazuje kwotę należności głównej zgodną z kwotą wskazaną w tytule wykonawczym z dnia 9 grudnia 2015 r., kwotę odsetek i kosztów egzekucyjnych. Z uwagi na upływ czasu pomiędzy wystawieniem tytułu wykonawczego a zawiadomienia o zajęciu, zmianie uległa kwota odsetek w stosunku do kwoty wskazanej w tytule wykonawczym. Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wymagają, aby zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności zawierało wskazanie rodzaju egzekwowanej należności pieniężnej wynikającej z tytułu wykonawczego. Ze skargi kasacyjnej nie wynika, czego dokładnie zdaniem strony zabrakło w zawiadomieniu. Zobowiązany nie podważył więc oceny sądu pierwszej instancji, że zawiadomienie spełniało warunki formalne, którymi jest obciążone. 11. Uzasadnienie wyroku sądu pierwszej instancji odnoszące się do tych kwestii nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a., spełnia ono bowiem wszelkie wymogi, o których mowa w tym przepisie, a wobec powyższych rozważań stwierdzić trzeba, że zobowiązany - podając w skardze kasacyjnej, że uzasadnienie orzeczenia zostało sporządzone wadliwie - nie ma racji. 12. Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 54 § 1 i 5 i art. 18 u.p.e.a. Zarzucając naruszenie tych przepisów zobowiązany myli ocenę zasadności oddalenia skargi na czynności egzekucyjne z wymogami dotyczącymi aktu, jakim jest postanowienie. Zobowiązany w uzasadnieniu tego zarzutu ograniczył się do stwierdzenia, że wbrew ocenie WSA organy obu instancji nieprawidłowo ustosunkowały się do treści skargi na czynności egzekucyjne i sporządziły wadliwe uzasadnienia faktyczne i prawne swoich postanowień. Tymczasem zgodnie z art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. postanowienie powinno zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę jego wydania, oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do jego wydania lub, jeżeli postanowienie wydane zostało w formie dokumentu elektronicznego, powinno być opatrzone bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu (§ 1). Postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie (§ 2). Skarga kasacyjna nie wskazała, aby w postanowieniach organów zabrakło któregokolwiek z wymienionych w art. 124 K.p.a. wymogów formalnych postanowienia. Zgodnie zaś z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że związany jest jej podstawami, więc władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały w niej skonkretyzowane. Naczelny Sąd Administracyjny nie został wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony wnoszącej skargę kasacyjną. Wobec tak postawionego zarzutu nie można przyjąć, aby sąd pierwszej instancji naruszył prawo, uznając, że postanowienia organów nie naruszają art. 124 K.p.a. 13. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.