II FSK 1727/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia del. WSA Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant Anna Dziewiż, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Kr 208/04 w sprawie ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 stycznia 2004 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania oddala skargę kasacyjną. I. Stan sprawy przedstawiał się następująco: 1. Urząd Kontroli Skarbowej w K. prowadził kontrolę podatkową w T. Spółka z o.o. w Krakowie i w jej wyniku w dniu 15 października 2002 roku wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowej. Kontrolowany podmiot reprezentowany był przez jedynego wspólnika i zarazem prezesa zarządu A.G. W czasie trwania kontroli ogłoszona została upadłość spółki i ustanowiony został syndyk. Pismem z dnia 20 listopada 2003 roku, A.G. złożył do Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z samym odwołaniem. W jego uzasadnieniu wskazał, iż z chwilą utraty zarządu nad upadłą spółką przestał brać udział w postępowaniu kontrolnym a jego miejsce zajął syndyk, który jednak nie zaskarżył wydanej decyzji. Decyzja nie został również doręczona prezesowi upadłej spółki, co powinno mieć miejsce z uwagi na możliwość przeniesienia odpowiedzialności za długi spółki na prezesa jej zarządu. Skarżący zarzucił, iż - z uwagi na treść przepisów art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i wynikającej z nich możliwości przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na członka jej zarządu -jako osoba trzecia mająca interes prawny w rozstrzygnięciu sprawy, powinien uzyskać status strony w prowadzonym postępowaniu kontrolnym. 2. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania przez A.G. Na uzasadnienie rozstrzygnięcia powołał art. 20 § 1 art. 60 Prawa upadłościowego. Wskazał, że tylko syndyk ma legitymację procesową do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Stanowisko, iż skutki zaskarżonej decyzji dotyczą interesu prawnego A.G. jest nieuzasadnione. Stroną postępowania kontrolnego było bowiem "T. Sp. z o.o." a po ogłoszeniu upadłości "T. Sp. z o.o. w upadłości" co oznacza, iż decyzja podatkowa skierowana została do właściwej strony postępowania a legitymację do jej reprezentowania posiadał wyłącznie syndyk. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga A.G. nie zasługuje na uwzględnienie i na podstawi art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił ją. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub procesowego, a zatem złożona skarga nie jest zasadna. Sąd nie znalazł podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia zawartego w postanowieniu z dnia 9 stycznia 2004 roku gdyż organ podatkowy właściwie zastosował dyspozycję art. 165 a Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w K. prawidłowo ocenił, iż A.G. nie zalicza się do kręgu osób zgodnie z definicją z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, prawidłowo też zastosował przepisy art. 20 § 1 i art. 60 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe. Zdaniem sądu prawidłowo zastosowano także art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania z przyczyn podmiotowych tj. wniesienia odwołania przez podmiot nie mający legitymacji do wniesienia odwołania i nie będący adresatem decyzji. 4. A.G. skargą kasacyjną zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie art. 60, art. 20 § 1 prawa upadłościowego oraz art. 44 k.c, a także naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 133 § 1 w zw. z art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej; art. 162 §1 ordynacji podatkowej, art. 165 a Ordynacji podatkowej; art. 217 § 2 oraz 210 §4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej; art. 228 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd I instancji nie odniósł się merytorycznie do zarzutu skarżącego, że Zarząd Spółki w upadłości (w tym wypadku skarżący jako Prezes Zarządu) nie jest pozbawiony możliwości reprezentowania upadłej Spółki w postępowaniu podatkowym skoro art. 60 prawa upadłościowego wyłączał taką możliwość jedynie co do postępowań dotyczących mienia wchodzącego w skład masy upadłości, zaś zobowiązania podatkowe nie mieszczą się zdaniem skarżącego w tej kategorii. Postawienie spółki w stan upadłości nie pozbawia Zarządu prawa do jej reprezentowania w postępowaniu kontrolnym i składania w charakterze strony i podmiotu tego postępowania wniosków i odwołań W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd w niezmiernie lakoniczny sposób odniósł się do drugiego z zarzutów skargi dotyczącego możliwości posiadania samodzielnie przez skarżącego przymiotu strony w postępowaniu kontrolnym na zasadzie art. i 33 §1 w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, ograniczając się do przytoczenia dwóch orzeczeń Sądów Administracyjnych. 5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania. Przedstawione przez skarżącego zarzuty kasacyjne i wnioski, jak również ich uzasadnienie wyznaczają zatem zakres kontroli sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z tego też powodu tak istotną rolę odgrywa treść wniesionego środka zaskarżenia, a w szczególności prawidłowe i precyzyjne sformułowanie podstaw kasacyjnych, których Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzupełniać, modyfikować czy też korygować (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2004 r., sygn. akt GSK 10/04, publ. Monitor Prawniczy 2004/9/392, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2004 r., sygn. akt FSK 102/04 - niepubl.). Należy przypomnieć, że skarga kasacyjna przysługuje od wyroku (a także postanowienia kończącego postępowanie w sprawie) wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny (art. 173 § 1 ppsa). Kontrola kasacyjna dotyczy zatem nie aktu administracyjnego (tu: decyzji) lecz orzeczenia sądu. Jest ona dokonywana zarówno w aspekcie materialnoprawnym jak i procesowym (art. 174 pkt 1 i 2 ppsa). Aby zatem wykazać wadliwość wyroku należy powołać przepisy, które naruszył sąd (i podać w jaki sposób), a nie te które naruszył organ podatkowy. Zarzuty natury procesowej powinny odnosić się do przepisów procedury sądowej, naruszonych w toku kontroli legalności decyzji ze wskazaniem jaki wpływ (istotny) mogło mieć to uchybienie na wynik sprawy. Zamiast tego w niniejszej skardze kasacyjnej powołano przepisy Ordynacji podatkowej i ustawy i kontroli skarbowej, które nie mają zastosowania w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wskazanie w tych zarzutach przepisów, których sad nie stosuje, nie daje podstaw do kasacyjnej kontroli wyroku. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego należy zauważyć, że Sąd w zaskarżonym wyroku jedynie powołał wskazane przepisy na stronie 3, tym samym ich nie stosował i nie dokonywał ich wykładni. Mając powyższe na uwadze należało na podstawie art. 184 ppsa orzec jak w sentencji.