II FSK 1746/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, WSA del. Jacek Jaśkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. R. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 września 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 725/07 w sprawie ze skargi D. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 13 czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania p o s t a n a w i a oddalić skargę kasacyjną. 1. Postanowieniem z dnia 17 września 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wydanym w sprawie I SA/Gd 725/07, odrzucił skargę D. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że postanowienie organu zostało doręczone skarżącemu dnia 16 czerwca 2006r. a skarga do sądu administracyjnego wniesiona dnia 21 czerwca 2007 r. Tym samym termin do wniesienia skargi, wskazany w art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwaną dalej p.p.s.a., został przekroczony co skutkowało odrzuceniem skargi, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 tej ustawy. 2. Od całości tego rozstrzygnięcia została wniesiona skarga kasacyjna z wnioskiem o jego uchylenie. Podstawę środka zaskarżenia stanowiło naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwaną dalej Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie. Naruszenie prawa procesowego autor skargi kasacyjnej upatrywał w błędnym uznaniu, iż doręczenie "decyzji" bezpośrednio podatnikowi, z pominięciem pełnomocnika, wywołało skutki prawne z tej racji, że w postępowaniu podatkowym w imieniu skarżącego działał prawidłowo umocowany pełnomocnik, postanowienie organu odwoławczego zostało zaś doręczone bezpośrednio podatnikowi. 3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania. Zdaniem organu pełnomocnik skarżącego uprawniony był, na podstawie pełnomocnictwa z dnia 7 kwietnia 2006 r., wyłącznie do reprezentowania podatnika "w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r." Tymczasem przedmiot postępowania, zakończonego przedmiotowym postanowieniem z dnia 13 czerwca 2006 r., dotyczył zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Na dzień złożenia odwołania, postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w ogóle nie zostało przez organ pierwszej instancji wszczęte. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia o wysokim stopniu sformalizowania, wymagającym zachowania przez korzystające z niej podmioty szeregu rygorów. W skardze kasacyjnej należy wyraźnie wskazać, w ramach której z ujętych w art. 174 p.p.s.a. podstaw kasacyjnych mieszczą się zawarte w niej zarzuty (naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie bądź też naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy). Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Odnosząc się do powołanej podstawy skargi kasacyjnej polegającej na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej jest ona wadliwa konstrukcyjnie. Wskazany przepis został zastosowany przez organ podatkowy. Tymczasem przedmiotem zaskarżenia w postępowaniu kasacyjnym jest wyrok sądu administracyjnego pierwszej instancji. Wobec tego to sąd administracyjny a nie organ podatkowy musi być adresatem zarzutów kasacyjnych, aby mogły one zostać uznane za poprawnie sformułowane. Skarga kasacyjna jest bowiem środkiem zaskarżania orzeczeń sądu administracyjnego pierwszej instancji, a nie aktów czy czynności organów administracji publicznej podlegających zaskarżeniu. Naczelny Sąd Administracyjny w szeregu orzeczeń wyjaśniał, że przepisy regulujące postępowanie administracyjne, powołane w oderwaniu od stosownych przepisów postępowania sądowego, nie mogą stanowić podstawy skargi kasacyjnej o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (przykładowo wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 181/04, ONSAiWSA 2004, nr 2, poz. 36; także A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz; Zakamycze 2005 r.; H. Knysiak- Molczyk, Skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2009, s. 237 - 239 i powołane tam orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego). Kontrola instancyjna powołanej podstawy nie była zatem możliwa. Dodać należy, iż prócz omawianej wady konstrukcyjnej w treści skargi dostrzec można niestaranność w jej zredagowaniu. Przedmiotem kwestionowanego doręczenia było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nie zaś decyzja, o której mowa jest w zarzucie tejże skargi. Z tych względów skarga kasacyjna na podstawie art. 184 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.