II FSK 1868/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 21 sierpnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Lu 937/12 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zamościu z dnia 12 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 23 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 937/12) oddalił skargę W. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zamościu z dnia 12 września 2012 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: decyzją z dnia 10 lutego 2011 r. Burmistrz Z. ustalił stronie podatek od nieruchomości za 2011 r. w łącznej kwocie 30.449 zł. Przedmiotem opodatkowania były grunty działek oznaczonych w ewidencji gruntów numerami ... i ..., położone w Z. przy ul. B. oraz posadowione na tych gruntach budynki i budowle. Pismem z dnia 23 stycznia 2012 r. pełnomocnik strony zwrócił się do SKO z wnioskiem o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji wskazując, że brak jest jakichkolwiek przesłanek pozwalających uznać skarżącego za samoistnego posiadacza spornych nieruchomości i obiektów budowlanych, a tym samym podatnika podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. 2010 r. Nr 95, poz. 613, ze zm., dalej – u.p.o.l.). W ocenie pełnomocnika strony, decyzja Burmistrza powinna być uznana za nieważną na podstawie art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), czyli ze względu na wydanie jej bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa oraz skierowanie do osoby niebędącej stroną w sprawie. Kolegium nie znalazło podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji, co znalazło wyraz w jego decyzji z dnia 24 maja 2012 r. Po rozpoznaniu odwołania Kolegium w zaskarżonej decyzji uznało, że nie zasługuje ono na uwzględnienie. Wskazało, że skarżący już od 2010 r. spełniał przesłanki posiadania samoistnego, określone w art. 336 k.c. Potwierdzały to jego oświadczenia, wyjaśnienia współużytkowników wieczystych i współwłaścicieli budynków (utrwalone w protokole rozprawy z 16 kwietnia 2012 r.). W toku postępowania podatkowego ustalono, że skarżący dokonał remontu budynków położonych w obrębie spornej działki. Uznało, iż nie było żadnych racjonalnych podstaw żeby uznać, że w okresie poprzedzającym przeprowadzenie remontu budynków, w którym należało podjąć decyzję, zaplanować i zorganizować prace z nim związane, to znaczy w 2010 r., status posiadania skarżącego był inny niż w 2011 r. Z zachowania strony wynika, że uważał on przeniesienie własności na swoją rzecz za kwestię formalną i nie liczył się z prawami współużytkowników wieczystych gruntu oraz współwłaścicieli posadowionych na tym gruncie budynków. Wyrazem powyższego jest oświadczenie skarżącego złożone organowi podatkowemu pierwszej instancji 15 stycznia 2010 r. pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, z którego treści wynika, że nieruchomość jest w jego posiadaniu a osoby, które nabyły prawa do nieruchomości na podstawie postanowienia sądowego o stwierdzeniu nabycia spadku zrzekły się ich na jego rzecz. Jednocześnie w treści przedmiotowego oświadczenia, skarżący stwierdził, że uregulowanie kwestii własności przedmiotowej nieruchomości zostanie przeprowadzone po zakończeniu postępowania spadkowego dotyczącego nieruchomości położonej na terenie gminy S.. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach Z. N. i M. D. złożonych podczas rozprawy przeprowadzonej przez SKO 16 kwietnia 2012 r. i utrwalonych w protokole rozprawy. Skarżący złożył też organowi podatkowemu informację w sprawie podatku od nieruchomości na 2010 r., w której wykazał przedmioty opodatkowania oraz nie zaskarżył (w zwyczajnym trybie odwoławczym) decyzji Burmistrza z dnia 10 lutego 2011 r. w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2011. Na powyższą decyzję skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając jej: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.o.p.l. oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, SKO wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że skarżący w dniu 15 stycznia 2010 r. złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości na 2010 r., w której wskazał że jest posiadaczem nieruchomości położonej w Z. przy ul. B. i podał dane dotyczące przedmiotów opodatkowania. Do deklaracji załączył oświadczenie z tego samego dnia, w którym podał, że jest jedynym faktycznym posiadaczem nieruchomości. Wcześniej, od 1998 r., deklaracje na podatek od przedmiotowej nieruchomości składał ojciec skarżącego – M. P., prowadzący na niej działalność gospodarczą i będący jej jedynym faktycznym użytkownikiem. W 2006 r. M. P. udzielił skarżącemu pisemnego upoważnienia do użytkowania posiadanych przez niego działek, w tym spornej nieruchomości. Powyższe, w ocenie Sądu pierwszej instancji, wskazuje, że organ pierwszej instancji prawidłowo skierował wydaną przez siebie decyzję z dnia 10 lutego 2011 r. do skarżącego, jako podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Skarżący faktu tego nie negował, skoro nie złożył od niej odwołania. W konsekwencji Sąd stwierdził, SKO prawidłowo uznało, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadniająca konieczność stwierdzenia nieważności decyzji. Odnosząc się zaś do przesłanki "wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa", o jakim mowa w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji, to w ocenie Sądu Kolegium prawidłowo uznało, że organ pierwszej instancji nie naruszył przepisów ani prawa materialnego, adresując decyzję do strony, która oświadczyła, że jest jedynym posiadaczem opodatkowanej nieruchomości oraz złożyła informację na potrzeby ustalenia podatku od nieruchomości ani prawa procesowego poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w celu "upewnienia się", że decyzja skierowana jest do odpowiedniej osoby. Podatnik wywiódł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zasądzenie organu na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 246 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.o.l. poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska SKO wyrażonego w zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję wydaną pierwszej instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Z. z 10 lutego 2011 r., w sytuacji gdy skarżący w 2011 r. nie był samoistnym posiadaczem prawa wieczystego użytkowania nieruchomości położnej w Z. przy ul. B.. Zarzucono także naruszenie przepisów postępowania tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. poprzez błędne uznanie, iż SKO nie naruszyło przepisów postępowania w sytuacji gdy do naruszenia takiego doszło i miało to istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszone zostały przepisy art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego polegającego na pominięciu istotnych dla sprawy dowodów przy jednoczesnym oparciu rozstrzygnięcia na własnych nieudowodnionych osądach i przypuszczeniach oraz dowodach nieistniających w chwili wydawania decyzji przez Burmistrza, jak również poprzez uznanie, że przeprowadzenie rozprawy przez SKO działające jako organ pierwszej instancji nie miało wpływu na rozstrzygnięcie w sytuacji gdy poczynione w niej ustalenia stały się podstawą odmowy stwierdzenia nieważności decyzji wydanej przez Burmistrza, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez uznanie, że SKO nie naruszyło przepisu postępowania, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu decyzji, która następnie była przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, do argumentacji przedstawionej w odwołaniu skarżącego, - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak właściwego przedstawienia w uzasadnieniu wyroku oraz merytorycznego odniesienia się w nim do zawartych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa tj. art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.o.l. oraz art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Przedmiotem postępowania administracyjnego skontrolowanego przez Sąd pierwszej instancji w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonego wyroku nie było określenie bądź ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r.; była nim ocena prawna odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymienionego podatku za wskazany okres podatkowy. Wymiar podatku i stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej, to nie tylko terminologicznie, ale pojęciowo i prawnie - dwa różne, odrębne przedmioty odpowiednich postępowań administracyjnych unormowanych w Ordynacji podatkowej. Przedmiot rozpoznania Sądu pierwszej instancji konstytuowała wyłącznie ocena (wystąpienia, bądź nie) przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji, wymienionej w art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 Ordynacji podatkowej. Jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji, organy słusznie stwierdziły, że decyzja został skierowana do strony – posiadacza samoistnego, będącego podatnikiem od nieruchomości, a organy podatkowe w trakcie postępowania nie dopuściły się rażącego naruszenia prawa. Skarga kasacyjna wniesiona od zaskarżonego wyroku w gruncie rzeczy nie odnosi się oceny dokonanej przez Sąd pierwszej instancji w zakresie niewystępowania przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji; zawiera natomiast zarzuty odnoszące się do przeprowadzonego postępowania wymiarowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r. i nie są one, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, adekwatne do analizowanej sprawy. Skarżący kwestionuje bowiem postępowanie dowodowe przeprowadzone przez Burmistrza Z. i dokonane na jego podstawie ustaleń faktycznych, z których wynikało, że skarżący był posiadaczem samoistnym gruntów działek oznaczonych w ewidencji gruntów numerami ... i ..., położonych w Z. przy ul. B. oraz posadowionych na tych gruntach budynków i budowli. Ustalenia te doprowadziły organ do konstatacji, że w świetle art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.o.l. skarżący był podatnikiem podatku od nieruchomości w 2011 r., zobowiązanym z tego tytułu do zapłaty kwoty 30.449 zł. Podatnik nie może zatem w ramach postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji domagać się skontrolowania przez Sąd pierwszej instancji postępowania wymiarowego, z którego wyniku strona jest niezadowolona. Ponadto skarżący – jak trafnie – zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, nie kwestionował ustaleń faktycznych dokonanych w postępowaniu wymiarowym. Skarżący nie skorzystał też z prawa do wniesienia odwołania od decyzji pierwszej instancji, przysługującemu mu na podstawie art. 220 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok jest zgodny z prawem, a uzasadnienie sporządzone przez tenże Sąd spełnia wymogi, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił rozpoznaną skargę kasacyjną.