II FSK 2285/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3803/16 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2016 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3803/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. K. (dalej: "Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 października 2016 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki. Od powyższego wyroku pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 173 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") zaskarżył przedmiotowy wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") polegające na nieuzasadnionym przyjęciu, że Skarżący wskazując Naczelnikowi Urzędu Skarbowego listy kaucji gwarancyjnych, ustanowionych przez W. sp. z o.o., których łączna wysokość była znacznie wyższa niż zobowiązanie podatkowe W. sp. z o.o., nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki, co skutkowało naruszeniem przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 151 P.p.s.a. Na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że w przypadku W. sp. z o.o. była bezskuteczna w tym znaczeniu, że spółka nie posiadała majątku na zaspokojenie wierzyciela. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. Sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty koncentrują się głównie wokół kwestii naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, aczkolwiek "nieuzasadnione przyjęcie bezskuteczności egzekucji" rozpatrywane jest także w kontekście uchybień łączących się z podstawą kasacji ujętą w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. (naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy). Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu, uzasadnionego "pominięciem wskazanego przez skarżącego mienia, z którego mogły być zaspokojone należności egzekwowane przez organ" należy zważyć co następuje. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdzenie bezskuteczności egzekucji oparto na wynikach prowadzonego przez organ podatkowy postępowania egzekucyjnego, a to niemożności ustalenia miejsc postoju należących do Spółki dwóch motorowerów, samochodu osobowego i przyczepy ciężarowej. Ponadto – jak dodał Sąd – Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem (innego adresu działalności Spółki nie ustalono), nie aktualizuje swoich danych adresowych i zaprzestała składania deklaracji podatkowych w 2013 r. Co istotne, nie ma też kontaktu z jedynym członkiem zarządu, będącym obcokrajowcem. Uwagę tę uzupełniono konstatacją, iż podejmowane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne okazały się bezskuteczne, podobnie jak czynności podejmowane przez Komornika przy Sądzie Rejonowym [...] w W., prowadzącego łącznie egzekucję po zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej. W tej sytuacji postępowanie komornicze jak i postępowanie egzekucyjne zostało umorzone (kolejno 10.02.2014 r. i 15.12.2014 r.) wobec wystąpienia przesłanki o której mowa w art. 116 § 1 O.p. Skoro tak, to nie sposób zakładać, że bezskuteczność egzekucji nie została potwierdzona wynikami prowadzonego postępowania egzekucyjnego (jak i też komorniczego). Trzeba przede wszystkim przypomnieć, że pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało w prawie zdefiniowane. Powoduje to, iż należy je rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. Za uprawniony uznać należy pogląd Sądu, iż w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, członek zarządu uwolni się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeżeli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części /s. 11 uzasadnienia wyroku/. Sąd wspomniał również, iż nie chodzi wykazanie istnienia jakiegokolwiek majątku spółki, ale wyłącznie takiego majątku, który pozwoliłby na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Podkreślić więc trzeba, że wszelkie zabiegi wykładni prawa, także odnoszące się do charakteryzującego się pewnym stopniem nieostrości ustawowego zwrotu "bezskuteczność egzekucji", nie mogą abstrahować od okoliczności konkretnej sprawy. Jedynie poprzez zabieg indywidualizacji, tj. ustalenia znaczenia pojęcia normatywnego na tle jednostkowo rozpatrywanego stanu faktycznego mogą zostać zrealizowane cele wykładni operatywnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie szeroko uzasadnił dlaczego w będącym przedmiotem analizy stanie faktycznym nie dopatrzył się przesłanek pozwalających uznać egzekucję za bezskuteczną. Przedstawione w tym względzie rozważania są spójne, logiczne, wnikliwe i dostatecznie szczegółowe. Dokonana przez Sąd ocena i płynące zeń wnioski w żadnym wypadku nie mogą być traktowane w kategoriach naruszenia czy to przepisów prawa procesowego, czy też prawa materialnego. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące tego elementu sprawy trzeba zatem uznać za nieusprawiedliwione. Ten punkt widzenia sprawia, że badając zgodność z prawem decyzji o zastosowaniu instytucji unormowanej powołanym przepisem prawa, sąd administracyjny władny jest określić wymagania, którym w konkretnym przypadku musi odpowiadać ustalenie w przedmiocie bezskuteczności egzekucji. Wymaganiom tym sprostał sąd I instancji, co zdaje się aprobować autor skargi kasacyjnej, skoro zarzut dotyczący sporządzonych motywów nie został przez niego postawiony (art. 141§ 4 P.p.s.a). Za pozbawione podstaw Naczelny Sąd Administracyjny uznał również dalsze zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa procesowego. Wbrew temu, co stwierdzono w skardze kasacyjnej, istniały podstawy do tego, aby uznać, że organy podatkowe dopełniły obowiązku należytej oceny przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego. Poglądowi strony przeczy chociażby sama szczegółowość wskazań w zakresie zbadania okoliczności związanych z rozpatrywanym stanem faktycznym. W tym stanie rzeczy skargę kasacyjną należało oddalić zgodnie z art. 184 P.p.s.a.