II FSK 3126/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 17 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S. A. z siedzibą we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1548/16 w sprawie ze skargi S. S. A. z siedzibą we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 3 sierpnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 12 maja 2017 r. o sygn. I SA/Wr 1548/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę S. S. A. z siedzibą we W. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu (dalej: SKO we Wrocławiu) z dnia 3 sierpnia 2016 r., nr [...], wydaną w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA we Wrocławiu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę prawnego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uwzględnienie poniższej wymienionych okoliczności i argumentów doprowadziłoby do uwzględnienia skargi skarżącej, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie decyzji SKO we Wrocławiu ze względu na uznanie przez Sąd, że budynek magazynowy do składowania cukru z wieżą operacyjną jest "składnikiem systemu technologicznego przekazywania/ przemieszczana cukru", i że z tego względu stanowi on budowlę dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy kwestia ta nie stanowiła przedmiotu badania i orzekania przez organ drugiej instancji, a co za tym idzie nie mogła podlegać kontroli przez WSA we Wrocławiu; - art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przyjęcie za podstawę orzekania stanu faktycznego, który nie wynikał z akt sprawy, czego przejawem było wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, według którego nie wiadomo na jakiej podstawie WSA we Wrocławiu przyjął, że budynek magazynowy nie jest trwale związany z gruntem; nie wynika jakie elementy funkcjonalne budynku magazynowego przesądziły o braku możliwości zakwalifikowania go jako budynku dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości; nie wynika na jakiej podstawie WSA we Wrocławiu uznał, że budynek magazynowy jest "składnikiem systemu technologicznego przekazywania /przemieszczana cukru", i że system ten stanowi budowlę dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości; - art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez przyjęcie wbrew materiałowi zgromadzonemu w aktach sprawy, że budynek magazynowy nie jest trwale związany z gruntem, a w rezultacie zaakceptowanie ustaleń organów podatkowych i nieuchylenie zaskarżonej decyzji SKO we Wrocławiu, mimo że została ona oparta na wadliwie przeprowadzonej ocenie materiału dowodowego, tj. prowadzącej do wniosków sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym oraz dokonanej w sposób wybiórczy, z pominięciem dowodów świadczących o trwałym związku budynku magazynowego z gruntem i nakierunkowanej na wykazanie z góry obranej tezy o zaklasyfikowaniu w dokumentacji budowlanej budynku magazynowego do budowli, a nie budynków; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nierozpoznanie wszystkich zarzutów strony, w tym nierozpatrzenie argumentu zaprezentowanego przez pełnomocnika strony podczas rozprawy przed WSA we Wrocławiu i podsumowanego w załączniku do protokołu z dnia 4 maja 2017 r., w myśl którego w sytuacji uznania, że budynek magazynowy nie jest trwale z gruntem związany, należałoby uznać, że stanowi on urządzenie techniczne, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w całości (a opodatkowaniu podlegać powinny jedynie części budowlane urządzenia technicznego - czyli co do zasady fundamenty). Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono także, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że obiekt budowlany, którego posadowienie na fundamencie jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję, uniemożliwiając jej przesunięcie w innej miejsce czy zniszczenie przy silnych wiatrach, nie jest trwale związany z gruntem; - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej: u.p.b.) przez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że pojęcie "trwałego związku z gruntem" dla celów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy interpretować w oderwaniu od ugruntowanej wykładni tego pojęcia przeprowadzonej w odniesieniu do art. 3 pkt 2 u.p.b. w sprawach "ogólnobudowlanych"; - art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię polegającą na dokonaniu wykładni rozszerzającej tych przepisów przez przyjęcie, że uznanie obiektu budowlanego za budynek dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uzależnione jest od spełnienia przez ten obiekt także innej niż wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przesłanki (tj. przesłanki funkcjonalnej), podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do konkluzji, że budynkiem dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest obiekt spełniający przesłanki wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (bez konieczności spełniania przesłanek nieprzewidzianych w ustawie); - art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 2 oraz art. 217 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP) przez ich błędną wykładnię polegającą na dokonaniu wykładni tych przepisów wbrew zasadzie poprawnej legislacji (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasadzie określoności regulacji podatkowych (art. 217 Konstytucji RP) i uznaniu, że cechy funkcjonalne obiektu budowlanego pozwalają na odstąpienie od - wynikającej z literalnego brzmienia ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - kwalifikacji takiego obiektu jako budynku dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości w sytuacji, gdy przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości zmiany kwalifikacji obiektu stanowiącego budynek ze względu na spełniane przez ten obiekt funkcje; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 u.p.b. przez jego niewłaściwe zastosowanie - w przypadku przyjęcia, ze budynek magazynowy nie jest trwałe związany z gruntem - polegające na uznaniu, że wskazane przepisy znajdują zastosowanie do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku magazynowego, w sytuacji, gdy obiekt ten nie stanowi budowli dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości; - art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie wynikające z przyjęcia przez Sąd, iż przepisy te nie znajdują zastosowania do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku magazynowego w sytuacji, gdy - w przypadku przyjęcia, że istnieje trwały związek budynku magazynowego z gruntem - obiekt ten spełnia wszystkie przesłanki wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a w konsekwencji powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek. 2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż zaskarżony wyrok WSA we Wrocławiu odpowiada prawu. Rozstrzygane w sprawie kwestie były przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny w tożsamym stanie prawnym, w sprawie skarżącej zakończonej wyrokiem z dnia 25 września 2019 r., II FSK 3433/17. W rozpatrywanej sprawie zostały powielone przez skarżącą zarzuty kasacyjne powołane w ww. sprawie. 3.2. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadnicze znaczenie – z punktu widzenia kwestii spornej – ma ocena zarzutów naruszenia regulacji materialnoprawnych, wskazanych w podstawach kasacyjnych, w szczególności art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Podniesione natomiast w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia regulacji procesowych stanowią niejako konsekwencję naruszenia powołanych przepisów prawa materialnego. 3.3. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l., użyte w ustawie określenia oznaczają: 1) budynek – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2) budowla – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: (...) 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. SK 48/15 (Dz. U. z 2017 r. poz. 2432) wskazał, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP. W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że zarówno na gruncie prawa budowlanego, jak i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem. Przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku. Definicja pojęcia budowli, zawarta zarówno w prawie budowlanym, jak w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, przewiduje jednoznacznie, że budowlą jest obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Oznacza to, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., że aby zaliczyć dane obiekty budowlane do kategorii budowli należy w pierwszej kolejności wykluczyć, że stanowią one budynki. Uwzględniając powyższe okoliczności przy rozstrzyganiu kwestii opodatkowania silosu, wymagane jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy jest on budynkiem, a następnie ewentualnie rozważenie jego kwalifikacji jako budowli. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie wykładni art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 3 pkt 1 lit. a i b u.p.b. przyjmuje się, że ustawodawca w pojęciu budynku, o którym tu mowa, nie zawarł określenia, iż może on być budowlą. Takie wykluczenie w stosunku do budynku pojawiło się natomiast w definicji budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Dlatego w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obiektu jako całości. Należy zwrócić uwagę, że w cytowanym tu określeniu budowli, zawartym w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca szczególnie podkreśla jego funkcjonalność przez stwierdzenie o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem" (zob. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2008 r., sygn. II FSK 1313/07). Jeżeli zatem dany budynek wykracza poza jego ustawowo określone elementy, ponieważ wyposażono go np. urządzeniami, materiałami lub substancjami zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. Przy ocenie czy obiekt budowlany jest budynkiem czy budowlą należy zatem uwzględnić, czy obiekt spełniający warunki ustawowe budynku nie wykracza poza jego ustawowo określone elementy (zob. wyrok NSA z dnia 18 października 2016 r., sygn. II FSK 1741/16). Dlatego nie można podzielić zarzutów skargi kasacyjnej, w których podniesiono, że kwestia przeznaczenia i funkcjonalności nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia problemu, czy przedmiotowe silosy są budynkami, czy budowlami. 3.4. Odnosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że sporne kwestie były przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w niemal tożsamym stanie faktycznym i prawnym, np. w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 5 maja 2017 r., sygn. II FSK 2767/16. Skład orzekający w sprawie podziela zasadnicze tezy rozstrzygnięcia zaprezentowane w powyższym orzeczeniu, przyjmując je jako własne. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku tym przyjął, że silos na cukier ze względu na swoje wyposażenie oraz związane z nim urządzenia i infrastrukturę nie jest budynkiem magazynowym lecz składnikiem systemu przekazywania i podawania cukru. Nie stanowi on przez to budynku magazynowego nie tylko ze względu na jego przeznaczenie, ale przede wszystkim z uwagi na fakt, że jest on składnikiem systemu technologicznego przekazywania, przemieszczania cukru, obejmującego oprócz wyposażonego w odpowiednie w tym zakresie konstrukcje i urządzenia silosu, przekaźniki taśmowe oraz połączone z silosem mostami przekaźników budynki produkcyjno-magazynowe. Dlatego też takie cechy obiektu budowlanego, jak przeznaczenie, wyposażenie i funkcje mają istotne znaczenie. W realiach rozpoznawanej sprawy silos stanowi element całego systemu produkcyjnego. Skoro budynek jest także obiektem budowlanym, podobnie jak budowla, to kwalifikacja taka wypełnia przesłankę, którą należy wyprowadzić z wykładni systemowej art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. Ponadto również, zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b., silosy należy kwalifikować do budowli, a nie budynków. Powyższy pogląd został podzielony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w kolejnych wyrokach wydanych w dniu 8 maja 2018 r., o sygn. II FSK 1162/16, II FSK 1281/16, II FSK 1296/16, II FSK 1297/16 i II FSK 331/17. 3.5. Prawidłowo zatem WSA we Wrocławiu podzielił stanowisko organów podatkowych, że sporny obiekt, tj. silos do cukru, stanowi budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego WSA we Wrocławiu trafnie uznał, że dokonana przez organy ocena spornych obiektów w kontekście przywołanych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i Prawa budowlanego jest poprawna, a ich prawnopodatkowa kwalifikacja nie jest sprzeczna z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09. Dokonując kwalifikacji silosu uwzględniono bowiem elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie i wyposażenie, jak również sposób i możliwości wykorzystania obiektu jako całości, a wszystkie zostały wymienione w definicji z art. 3 pkt 3 u.p.b. Organy formułując oceny prawne uwzględniły materiał dowodowy, w szczególności opinię biegłego - sporządzoną przez rzeczoznawcę budowlanego o specjalności konstrukcyjno-budowlanej i zawarty w niej opis techniczny spornego obiektu oraz przedstawioną przez skarżącą spółkę dokumentację techniczną. Stąd nie sposób podzielić pogląd skarżącej, że organy przeprowadziły postępowanie podatkowe wybiórczo. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że Sąd pierwszej instancji słusznie przyjął i poprawnie przedstawił stan faktyczny sprawy, który dostatecznie uzasadnia zakwalifikowanie spornego silosu jako budynku podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. 3.6. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło w sprawie do naruszenia zasad konstytucyjnych, czy wynikających z woli ustawodawcy zasad budowania normy podatkowej, z uwzględnieniem rozwiązań legislacyjnych zamieszczonych w innych ustawach niż podatkowe. Odnosząc się do podnoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów Konstytucji RP, należy zauważyć, że w sprawie nie doszło do wadliwej wykładni prawa daninowego. W konsekwencji za nieuprawnione uznać należy zarzuty naruszenia art. 2 oraz art. 217 Konstytucji RP oraz uchybienia przepisom postępowania podatkowego. 3.7. Za błędnie sformułowany uznano zarzut pierwszy z powołaniem na art. 145 § 1 pkt 1 w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. Artykuł 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter wynikowy, a jego zastosowanie przez sąd pierwszej instancji jest za każdym razem rezultatem uznania, że w sprawie zaistniało tego rodzaju naruszenie przepisów prawa materialnego bądź regulacji procesowej, która uzasadniałaby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego przejawu działania administracji publicznej. Natomiast art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy i zakreśla jedynie właściwość sądów administracyjnych stanowiąc, że sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. Nie ma zaś żadnych podstaw do przyjęcia, iż Sąd pierwszej instancji nie dokonał takiej kontroli, albo że ocenę swoją oparł na nieznanym kryterium. W związku z powyższym powołany przepis mógłby być naruszony tylko wtedy, gdyby skarga w ogóle nie została przez Sąd rozpoznana, co w rozpoznawanym przypadku nie miało miejsca. Natomiast wydanie wyroku niezgodnego z oczekiwaniami skarżącej spółki, nie może być utożsamiane z uchybieniem powołanej normie. 3.8. W sprawie nie doszło również do uchybienia pozostałym przepisom ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a zatem nie było podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Wbrew twierdzeniom skarżącej, Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wzorców sądowej kontroli. Odnosząc się zatem ogólnie do zarzutów natury procesowej w oparciu o analizę akt sprawy Naczelny Sąd Administracyjny podziela konkluzję do jakiej doszedł WSA we Wrocławiu dokonując oceny postępowania podatkowego. Organy zebrały bowiem w sprawie pełny i wyczerpujący materiał dowodowy, który następnie poddały wnikliwej ocenie. Odzwierciedlony w aktach sprawy przebieg postępowania podatkowego nie daje więc podstaw do uznania trafności zarzutów naruszenia przepisów art. 122 oraz art. 191 o.p. 3.9. Bezpodstawny jest zarzut dotyczący uchybienia art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie wyroku spełnia bowiem wszelkie kryteria określone w tym przepisie. Wbrew twierdzeniom skarżącej Sąd pierwszej instancji przedstawił prawidłowo stan faktyczny sprawy, jak również stan prawny i podstawę prawną rozstrzygnięcia, a także szczegółowo ją wyjaśnił. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA we Wrocławiu są wskazane powody dlaczego Sąd uznał, że sporny obiekt jest budowlą. Fakt, że skarżąca nie zgadza się z argumentacją Sądu nie oznacza wadliwości uzasadnienia wyroku. 3.10. W konsekwencji wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej uznać należy za niezasadne, a orzeczenie WSA we Wrocławiu za odpowiadające prawu. Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.