II FSK 322/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), WSA del. Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 15 września 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 501/10 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 10 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, tj. III i IV raty za 2008 r. oraz odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za I, II i III kwartał 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) przyznaje od Skarbu Państwa z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz radcy prawnego D. M. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu w postępowaniu kasacyjnym. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 10 maja 2010 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości. Sąd następująco przedstawił stan sprawy: Wnioskiem z 27 kwietnia 2009 r. skarżąca, prowadząca działalność gospodarczą pod firmą S., wystąpiła o udzielenie ulgi podatkowej w postaci umorzenia w całości zaległości podatkowej wraz z odsetkami w podatku od nieruchomości za drugie półrocze 2008 r. oraz za pierwszy kwartał 2009 r.; następnie rozszerzyła swój wniosek, wnosząc o umorzenie zaległości podatkowej także za drugi i trzeci kwartał 2009 r. Powołała się na ważny interes publiczny i społeczny, podając, że zmuszona jest spłacać kredyt zaciągnięty na remont ośrodka wczasowego, w którym prowadzi działalność gospodarczą. Decyzją z dnia 18 stycznia 2010 r. Wójt Gminy W. odmówił skarżącej umorzenia zaległości, uznając, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki określone w art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 67 § 1 i § 1a O.p. przez zignorowanie treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 kwietnia 2009 r. oraz art.187 § 1 i art.188 O.p. przez nie wystąpienie do Rady Gminy W. o zastosowanie ulgi podatkowej zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatac h lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.). Decyzją z dnia 10 maja 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji, uznając, że zaległość podatkowa nie powstała w związku z nagłymi, losowymi i niezależnymi od skarżącej okolicznościami, a na podatniczce ciąży odpowiedzialność za podejmowane działania gospodarcze. Za interes publiczny przemawiający za zastosowaniem ulgi nie może być uznana okoliczność, że prowadzony przez podatniczkę ośrodek wczasowy służy mieszkańcom gminy, ani fakt, że prowadzona działalności gospodarcza pozytywnie wpływa na społeczność lokalną (tworzenie miejsc pracy, płacenie podatku dochodowego i VAT). Ponadto z akt sprawy – wbrew twierdzeniom skarżącej - nie wynika, aby otrzymała ona od gminy zapewnienie o zwolnieniu z podatku od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca zarzuciła naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez jego błędną wykładnię i zastosowanie oraz podniosła, że nie uwzględniono faktu, iż świadczy dla społeczności lokalnej usługi w zakresie wypoczynku i rekreacji, które w myśl ustawy o samorządzie gminnym należą do zadań własnych gminy. Ponadto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżąca kreuje nowe miejsca pracy. W skardze zarzucono także naruszenie art. 122 O.p. polegające na niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności sprawy przez odrzucenie jej wniosku o przeprowadzenie rozprawy przed SKO. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.) uznał, że wydane w sprawie decyzje organów podatkowych obu instancji nie naruszały prawa. Korzyści, jakie czerpie gmina oraz społeczność lokalna z działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą, nie mogą zostać zakwalifikowane jako ważny interes publiczny lub prywatny, który uzasadniałby umorzenie zaległości podatkowej. Podmioty prowadzące działalność gospodarczą musza liczyć się z koniecznością wywiązywania się z obowiązków podatkowych, a skarżąca nie otrzymała od gminy żadnych zapewnień co do ulg z tytułu podatku od nieruchomości w związku z planowaną działalnością. Argumentem za umorzeniem zaległości podatkowych nie mogło być także zadłużenie skarżącej, które powstało w związku z remontami przeprowadzonymi w ośrodku wypoczynkowym. Podejmując działalność gospodarczą skarżąca znała swoje obciążenia finansowe, wynikające z inicjatywy reaktywowania ośrodka wypoczynkowego; miała także wiedzę na temat fizycznego stanu zasobów ośrodka, które mogła ocenić przy okazji nabywania nieruchomości. W momencie nabywania nieruchomości znane były też skarżącej (powinny były być znane) zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości. Zarzut braku przeprowadzenia rozprawy administracyjnej Sąd uznał za nietrafny, bowiem skarżąca nie uzasadniła wniosku, a same okoliczności sprawy nie uzasadniały go. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania (nie określając sądu lub organu, któremu sprawa miałaby być przekazana) oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: 1) przez nie zastosowanie przepisu prawa miejscowego, a mianowicie § 1 pkt 3 uchwały nr XII/116/03 Rady Gminy Włocławek z dnia 30 grudnia 2003 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości na terenie gminy W. (Dziennik Urzędowy Województwa Kujawsko-Pomorskiego nr 21/2004). 2) przez błędną wykładnię art. 67a § 1 O.p. poprzez uznanie, że ważny interes podatnika sprowadza się jedynie do zdarzeń losowych, nie dających się przewidzieć, 3) przez błędną wykładnię art. 67a § 1 O.p. poprzez uznanie, że ważny interes publiczny sprowadza się jedynie do zapewnienia jak największych wpływów do budżetu gminy. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. postawiono zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: P.u.s.a.) poprzez brak wyjścia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy poza granice skargi, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł także o przyznanie mu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Granice sprawy, w której rozstrzyga sąd administracyjny (art. 134 § 1 P.p.s.a.), określa przedmiot sprawy administracyjnej, czyli ogół elementów stosunku administracyjnoprawnego, będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji. Przedmiotem decyzji zaskarżonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy była odmowa przyznania skarżącej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. Przedmiotem tej decyzji nie była natomiast odmowa zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie stosownej uchwały organu stanowiącego gminy. Oczywiście chybione jest więc zapatrywanie, jakoby organ podatkowy, badając sprawę przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, miał także badać możliwość skorzystania przez podatnika ubiegającego się o tę ulgę ze zwolnienia podatkowego; w konsekwencji także sąd administracyjny, badający zgodność z prawem rozstrzygnięcia administracyjnego dotyczącego umorzenia zobowiązania podatkowego (odmowy umorzenia zaległości), nie mógł wypowiadać się w kwestii ewentualnego zwolnienia podatkowego, jako pozostającego poza granicami rozpoznawanej sprawy. Stosunek administracyjnoprawny powstały wskutek złożenia przez podatnika wniosku o umorzenie zaległości podatkowej regulowany jest bowiem przepisami rozdziału 7a działu III O.p. i sąd administracyjny ma obowiązek zbadać poprawność zastosowania przez organy podatkowe przepisów zawartych w tym rozdziale. Natomiast w wypadku podniesienia przez podatnika zarzutów dotyczących sprzecznego z prawem, to jest z przepisami aktu prawa miejscowego, nie zastosowania wobec niego zwolnienia od podatku od nieruchomości, przedmiotem sprawy administracyjnej, a następnie sądowoadministracyjnej, byłby wymiar podatku od nieruchomości, a nie ulga w spłacie prawidłowo określonego zobowiązania podatkowego. Za chybiony uznać więc należy zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 134 § 1 P.p.s.a. przez brak wyjścia poza granice skargi i nie zbadania możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie stosownej uchwały Rady Gminy W.. Sąd naruszyłby te przepisy wtedy, gdyby orzekł w sprawie zwolnienia od podatku, ponieważ właśnie wtedy wyszedłby nie poza granicę skargi – czego domaga się skarżąca - ale poza granicę sprawy administracyjnej, wyznaczonej wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Nieuprawnione jest także twierdzenie o naruszeniu przez Sąd art. 1 § 2 P.u.s.a., skoro Sąd ten przeprowadził kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, a nie przy zastosowaniu innego, nieznanego ustawie kryterium. Nie można także zgodzić się z zarzutem naruszenia prawa materialnego przez niezastosowanie w sprawie § 1 pkt 3 cytowanej uchwały Rady Gminy W. z dnia 30 grudnia 2003 r., ponieważ z przyczyn już wyłożonych przepis ten, jak i cały powołany akt prawa miejscowego, nie mógł być zastosowany w sprawie, której przedmiotem nie był wymiar podatku od nieruchomości z ewentualnym zastosowaniem określonego zwolnienia, ale umorzenie zaległości podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył także art. 67a § 1 O.p. zgadzając się z organami podatkowymi, że w sprawie nie wystąpił ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny, uzasadniający przyznanie ulgi. Niewątpliwie odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP, przez przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych musi mieć charakter wyjątku uzasadnionego szczególnymi okolicznościami. Do okoliczności takich – na co słusznie zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny - można zaliczyć zdarzenia losowe, od podatnika niezależne, którego zaistnienie w sposób nieprzewidywalny niweczy zdolności płatnicze zobowiązanego. Do okoliczności takich nie można natomiast zaliczyć prowadzenia przez podatnika interesów w ten sposób, że wywiązywanie się z obowiązków podatkowych uzależnione jest od pomyślnych wyników działalności gospodarczej. Nieuprawniony jest przy tym zarzut, jakoby Sąd utożsamił interes publiczny z zapewnieniem jak największych wpływów do budżetu gminy. Sąd zanegował jedynie jako dowolne twierdzenie skarżącej, że prowadząc ośrodek wypoczynkowy wyręcza gminę w realizacji jej zadań; tę opinię podziela także Naczelny Sąd Administracyjny. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skoro żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie okazał się uzasadniony, skarga ta nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 P.p.s.a.